实习报酬应税项目的再思——以劳动关系认定标准切入

黄思彦

（上海交通大学 凯原法学院，上海 200030）

URI：http://kns.cnki.net/kcms/detail/65.1210.C.20171213.1035.002.html

实习报酬应税项目的再思
——以劳动关系认定标准切入

黄思彦

（上海交通大学 凯原法学院，上海 200030）

目前关于实习生报酬税目问题的讨论并没有取得共识，该问题根源于劳动关系认定标准。回溯工薪所得与劳务所得认定标准的立法谱系，说明判断劳动关系的本质在于人身从属性，不能将劳动合同等价为人身从属性。纯粹从有无劳动合同判断是否形成劳动关系、劳动所得是否认定为工薪所得，在条文逻辑、主观目的和客观目的上均对实习报酬税目判断产生消极影响。针对劳务所得税目征收个人所得税起征点过低的社会现实，需要我们借助法律解释技术，以目的解释、法律推定和设证推理等方式，严格依法认定劳务所得，并结合现有案例和法律法规明确人身从属性的判断标准。在难以判断时，从立法原意和社会效果出发，推定为工薪所得，从而更新实习报酬应税项目的具体认定标准。

实习报酬；应税项目；法律解释；工薪所得；劳务所得

D922.514

A

1671-0304(2017)06-0064-07

2017-09-10

时间］2017-12-13 11:25

黄思彦，女，浙江温州人，上海交通大学凯原法学院研究人员，主要从事财税和破产法律制度研究。

Reconsideration on Taxable Items of Payment for Internship——From Viewpoint of Evaluation Standard on Labor Relations

HUANG Si-yan
（Koguan Law School,Shanghai Jiao Tong University,200030,Shanghai,China）

There is no consensus on the current discussion on the issue of internship tax.The problem is rooted in judging standard of labor relations.Looking back to the legal system of the judging standard between the wage and labor income,we can find that the standard to determine a labor relation is personal affiliation and we can never put the labor contract into the same position with personal affiliation.It will have a negative influence on standard of internship tax in the provisions of the logic,subjective and objective purposes if it is determined by labor contract only.Faced with too low taxing point of personal income in labour income taxi tems with the help of legal interpretation and relying on methods like the purpose of interpretation,legal presumption and evidence reasoning,we shall be in strict accordance with the law to determine labor income,combining with existing cases and laws and regulations to determine the criteria for judging personal properties.When it is difficult to judge,we shall presume it to be wage income according to the legislative intent and social effects,so as to update the specific criteria for assessing the taxable items of internship compensation.

internship tax;taxable items;legal interpretation;wage income;labor income

一、问题：实习报酬税目判断标准之争

就实习报酬问题，《国家税务总局关于个人所得税若干业务问题的批复》（国税函〔2002〕146号）第四条指出，应当依据个人所得税法的规定缴纳个人所得税[1][2][3]。而目前争论焦点在于，实习报酬应税项目（税目）应为何者？是工资、薪金所得（以下简称“工薪所得”），抑或劳务报酬所得（以下简称“劳务所得”）？

对于以上问题，可以法律解释技术回应该争论。依《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下简称“《个人所得税法实施条例》”）第8条第1款和第4款之构成要件与条文设置，“任职或者受雇”所得属于工薪所得，而劳务所得的条文内涵则以“列举+概括”方式加以揭示。唯实务中为便利企业代扣代缴和税务机关税收稽征，一般多以实习活动是否符合“任职或者受雇”要件作为判断标准。具体又体现下列不同的法律解释立场。一是形式立场，要求严格循文义解释方法，以是否订立劳动合同作为判断依据[4]。二是形式与实质之综合立场，以文义解释为基础，同时吸纳类型判断方法，以实习生是否与正式员工从事同类型工作作为判断依据[5]。三是参照《中华人民共和国企业所得税法》适用的立场，从法律概念外延一致的理论视角出发，参照企业支出的会计性质来认定实习报酬的属性。例如，依据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告〔2012〕15号，以下简称“《第15号公告》”）而主张实质立场者，强调法律语词概念的一致性，若实习生雇用费用列入企业工薪支出，该实习报酬则应被认定为工薪所得而非劳务所得。

但是，在解读本问题上，上述三种立场都存在各自不足。一是三种解释立场各自有其权力来源，且难以合理界定各自的规范顺位，诱发认定标准之间的内在张力，亟待法律解释技术的在场。二是《第15号公告》属于企业所得税收稽征规范，而实习报酬属于个人所得，能否从《第15号公告》中“雇用实习生费用”属于“工薪支出”的规定直接推导出实习报酬属于工薪所得，尚存疑问。三是在立法价值取向和行为要件上，实习报酬应税项目的认定，与是否构成劳动关系、是否订立劳动合同等要素密切相关，需要更多的实践和理论分析。

由此可见，实习报酬应税项目的判定问题，实际上是寻求相关法律规则的最佳解释问题。据此，本文试图在既有研究的基础上，从法律解释技术入手，进一步研判本题。需要说明的是，尽管《中华人民共和国劳动合同法》（以下简称“《劳动合同法》”）第69条规定，非全日制用工可以口头协议，因此不拘泥于劳动合同文本，但第68条规定了非全日制用工的具体时长和总长度，第72条第1款规定了其报酬不得低于当地最低小时工资标准，因此在诸多方面难以全面契合实习生的实习现状，故本文不讨论能够纳入“非全日制用工”的实习情况。

二、变迁：工薪所得和劳务所得税目认定标准的谱系

从我国法律法规的立法变迁来看，工薪所得的税目认定标准受到了劳动关系认定标准的强烈影响。为此有必要首先梳理劳动关系的认定标准。

劳动关系认定标准呈现出“实质立场—形式立场—强形式立场”的演变。所谓实质立场，是以人身从属性作为判断劳动关系的核心，劳动合同只是证据而非法定构成要件。这是判断个人所得税目认定标准的基础立场。按《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》（国税发〔1994〕89号）规定，工薪所得和劳务所得的关键区别在于是否存在雇佣关系，其劳动是否独立于企业或各类组织。而对“雇佣关系”的判断，财政部1980年颁布的《中华人民共和国个人所得税法实施细则》第4条第1款规定，个人若在机关、团体、学校、企业、事业等单位“从事工作”，其工资、薪金、奖金、年终加薪等即为工薪所得。《个人所得税法实施条例》则进一步将“从事工作”界定为“就职或受雇”，此处的“从事工作”显然采实质立场。同时，依劳动部印发《关于贯彻执行〈中华人民共和国劳动法〉若干问题的意见》（劳部发〔1995〕309号，以下简称“《劳动法意见》”）第2条，只要自然人在“事实上”成为用人单位“成员”且为其提供“有偿劳动”，就可以适用《中华人民共和国劳动法》（以下简称“《劳动法》”）。此处的“事实上”“成员”“有偿劳动”三个要素，同样意味着判断劳动关系的标准是个人对用人单位形成了人身从属性。从实质立场观之，个人是否对雇主形成人身从属性，是判断工薪所得或劳务所得的税法基础，是否订立劳动合同，并不会影响税法上工薪所得的判定。

但是，尽可能为人身从属关系提供形式判准，确实更有利于保护劳动者权益。为此，《劳动法》逐步强调劳动合同的重要性。《劳动法》第16条规定，建立劳动关系“应当”订立劳动合同，意指劳动合同是劳动关系的形式要件，以该要式行为划分劳动者与用人单位间权利义务关系。但1995年劳动部印发的《关于贯彻执行〈中华人民共和国劳动法〉若干问题的意见》第2条却采取实质判断立场，第17条更进一步提出了“事实劳动关系”的概念。同时，第12条对在校生“勤工助学”行为在法律上的评价，更是进一步削弱了劳动合同与劳动关系之间的关联。该条规定，“在校生利用业余时间勤工助学，不视为就业，未建立劳动关系，可以不签订劳动合同”。其中，“可以”意味着订立劳动合同是用人单位与劳动者双方的意定行为，在逻辑上既可以建立劳动关系而不签订劳动合同，也可以未建立劳动关系却签订劳动合同。这实际上混淆了劳动合同与其他有关实习证明之间的关系，暗示立法仍旧倾向于采纳实质立场[6]61-62。故，用人单位依然倾向于将劳动合同定性为劳动关系的证明依据而非构成要件，劳动关系与劳动合同为既不充分也不必要的关系。那么，在此情形下的实习报酬，是工薪所得还是劳务所得？按文义解释，该条款可以存在以下两种规范表述：一是在校生利用业余时间勤工助学“不视为就业且未建立劳动关系”，可以不签订劳动合同；二是在校生利用业余时间勤工助学“不视为就业”，如果“未建立劳动关系”，可以不签订劳动合同。按照第一种解读，那么就要将实习报酬认为是非工薪所得；如果按照第二种解读，那么实习报酬有可能是工薪所得。但无论如何，在逻辑上存在因实习而建立劳动关系、实习报酬被认定为工薪所得的可能。

这种规范上的冲突情况，随着2008年《中华人民共和国劳动合同法》（以下简称“《劳动合同法》”）的实施得到了一定程度的缓解。立法者追求劳动关系认定上的强形式立场，更为强调劳动关系、劳务派遣关系甚至是非全日制用工的要式属性，通过完善要件形式①见《劳动合同法》第7，10条。，突出法律责任②见《劳动合同法》第82条。、推定订立无固定期限劳动合同③见《劳动合同法》第14条第3款。等规定，试图从立法技术上消除事实劳动关系存在的土壤。

但必须指出的是，即便是《劳动合同法》的强形式立场，也没有消除人身从属性的实质判断。一方面是立法从正反两个方面将“建立用工之日”确定为形成劳动关系的时间节点④见《劳动合同法》第7条，第10条第3款。，另一方面是在处理“隐蔽用工”问题时[7]110-117，司法裁判重申了实质判断的立场。如在“王熙敏与上海英佩服务有限公司等劳动合同纠纷案”（〔（2012）浦民一（民）初字第22912号〕）中，案件主审法官认为，劳动合同的格式化、附合化和继续性合同特征，不一定能够持续地代表劳动者的真实意思表示，因此不能夸大劳动合同的作用。在面对隐蔽用工问题时，应当从实质角度加以研判[8]14-18。这说明，强形式立场无法解决劳动关系实质要件（人身从属性）与形式要件（劳动合同）相区分的状况。在劳动关系的认定上，人身从属性才是根本的判断标准。

为此，在认定工薪所得的问题时，也应当遵循人身从属性的标准，从实质角度加以判断。劳动合同之有无并非决定性因素，更多的是一种具有高度证明能力的证据。若忽视这一点，简单地把劳动合同认定为确立劳动关系的唯一因素，进而以劳动合同之有无作为判断工薪所得抑或劳务所得的标准，势必在判断税目时引发以下困境：

第一，从条文逻辑上看，此举将架空现行《个人所得税法实施条例》第8条第4款对劳务所得的认定标准。就劳务所得的税目认定标准而言，立法一直沿袭“列举+概括”的立法体例，在明确列举的同时，用“等”字概括其他未被列举的劳务活动。因此，在判断劳务所得时，从税收稽征法定的角度出发，必须将有关的“劳务行为”限定在条文所列举的类型。同时，在判断其他行为应否被评价为“等”字所包含的劳务行为时，也应当采取体系解释和实质等价的判断方法，确保与条文所列举的类型存在合理相似性与可类比性。此时，若采取纯粹形式立场，把“有无劳动合同”与是否构成“任职或受雇”划上等号，进而判断是工薪所得抑或是劳务所得，实质是通过在形式上排除劳动关系的方式来确定《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称“《个人所得税法》”）上的劳务活动。此举不仅违背劳动关系的法理基础，消解人身从属性的核心要素，而且违背税收稽征法定的原则，架空法律条文规定，不适当地扩大了劳务所得范畴，不利于维护纳税人的权益。

第二，从立法背景看，此举将违背个人所得税的立法目的。从立法资料看，设立个人所得税的目的是为了调节因对外交往和改革开放而产生的个别高收入[9]。统计数据表明，1980年《个人所得税法》施行时，劳务所得征收个人所得税的800元起征点是当年城镇居民人均可支配收入的近两倍、农村居民人均纯收入的近四倍，因此可以说，这一数额是当时多数个人所得所难以企及的[10]。但截止到2014年，这一数额仅为城镇居民人均可支配收入的约2.7%、农村居民人均纯收入的约8.1%[11]。这一近四十年来未曾变化的、活化石般的起征点，仿佛成为了实习生乃至积极以劳务活动实现就业的人群的“人头税”。当然，在法律未予调整的情况下，我们应当遵照并适用它们，但若为税收稽征便宜计，机械套用法律规则，将有违反立法原意之嫌。

第三，就客观目的看，此举将不利于大众就业和灵活就业的社会就业趋势。在劳动法律关系构成要件之解读和衡量上，应切合国家劳动就业体制改革和社会发展步伐。在《劳动法》及《劳动法意见》制定初期，适逢市场经济改革全面开展阶段，其时行政属性的人事关系仍占主导，多见劳动分配的就业形式，自由择业反倒方兴未艾。如今情况实属天壤之别：就业方式更加灵活，大众就业成为社会主流，标准劳动关系与非标准劳动关系并行不悖。当社会现实发生急剧变化之时，充分发掘立法原意比机械执行法律规定，更加体现法律科学的精髓。

上述三个方面说明，在判断收入所得的应税项目时，应当严格按照《个人所得税法》的规定，从严判断“劳务活动”的范围，作更符合社会现实的解释。

三、再思：以法律解释重构工薪所得与劳务所得之判断标准

目前在实习报酬税目上出现的实践争议说明，尽管目前劳动法律关系的判断标准逐步关注形式立场，但并未动摇“个人从属性”的实质判断标准，理应不影响《个人所得税法》中对工薪所得的判断标准。同时，应当从严格文义和体系解释的角度判断劳务所得。如此，将极有可能导致二者在逻辑上既可能存在交集，又可能存在空集。如何将这些要素作合理划分，存在事实上的难点。考虑到税收稽征的运行体制、成本因素和法治原则，个案判断又难以具备现实操作性。为此，符合经济原则的做法，可能是遵照现行《个人所得税法实施条例》规范的内在逻辑基础，将客观目的与主观目的相结合，并充分考虑社会现实需要，在实习报酬问题上无需考虑劳动合同问题，并采取法律推定技术，扩大工薪所得的认定范围，使条文解释工作符合社会现实。

除此之外，是否还存在其他的要素，可以判断实习报酬的应税项目类型？有人提出，可以参照《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“《企业所得税法》”）和《中华人民共和国社会保险法》（以下简称“《社会保险法》”）中的规定，那么这一思路是否可行？

关于参照《企业所得税法》的判断标准问题，主要是考虑到《第15号公告》第1条将实习生雇佣费用确认为“工薪支出”的规定，继而从税法概念体系的一致性出发，实习报酬就当然属于“工薪所得”。此时，不能以没有签订劳动合同为理由，否认实习生和实习单位之间存在任职或雇佣关系[12]。但需要注意的是，企业所得税法中的“工薪支出”与个人所得税法上的“工薪所得”并非等同。在条文设置和语词含义上，两部所得税法在立法目的和相关制度上均存在重大差异，必须仔细斟酌其规范表述，方能得出概念是否一致的结论。

就立法目的而言，《企业所得税法》之所以将实习生雇佣费用确认为“工薪支出”，目的是为区分企业工薪支出和福利费支出。该法采实质立场，把准予全部或部分为税前扣除的支出分为三部分：合理的管理和经营费用、职工工资薪金（含社会保险费用）和职工福利费用。而《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号，以下简称“《第 3号通知》”）和《第15号公告》则将企业支付职工薪酬而发生的合理成本区分为企业工资薪金和职工福利费。换言之，在计算企业所得税前扣除时，企业支付职工薪酬的成本只能是工资薪金或者福利费，没有其他类别。由此可见，将实习生雇佣费用列入企业工薪支出，在制度上没有界定“工资薪金”的属性[13]。

就制度衔接而言，实习生雇佣费用纳入企业工薪支出，是企业所得税征管制度与企业财会制度相互契合的体现。《企业会计准则第9号——职工薪酬》第2条第1款和第3条第1款从实质角度定义了“职工”和“职工薪酬”。依其规定，企业职工是为企业经营目的而提供服务的所有人员，即实质上与用人单位（用工单位）建立劳动关系的劳动者，包括订立劳动合同、处于试用期、工作与职工工作性质类似的劳动者（包括被派遣劳动者）。而职工薪酬则是企业支付给上述人员的报酬。

这说明，《企业所得税法》上如何认定实习报酬，并不会影响其在《个人所得税法》上的应税项目类型。只不过，从税收征管技术来说，企业所得税法上对工资薪金的判断，仍然会对实习收入认定为工薪所得产生一定影响。这主要考虑到现实中实习报酬普遍大幅度低于同等岗位员工工资薪金甚至不能达到当地最低工资标准。这些实习报酬若被列入企业工薪支出，在税收稽查时势必被认为非合理支出，并从企业工资薪金总额中剔除，影响企业所得税的征缴。这将在一定程度上影响实习生工资在个人所得税上的判断。然而从税收征管技术去反推实习报酬的应税项目类型，事实上犯了倒果为因的逻辑错误。

至于从企业社保缴纳义务中推导出实习活动不形成劳动关系、实习所得不是工薪所得的思路，主要考虑到《中华人民共和国劳动合同法》（以下简称“《劳动合同法》”）中将劳动合同与企业社保缴纳义务相捆绑的规定[14]。但事实上，具有劳动关系与订立劳动合同、缴纳社会保险是不同维度的问题。尽管《劳动合同法》将劳动合同与缴纳社会保险相捆绑，其第17条第1款更将“社会保险”列入合同必备条款中，《社会保险法》与《劳动合同法》却并非完全重合。尽管“五险一金”是企业为全日制员工缴纳社会保险的“标配”，但《社会保险法》并未强制用人单位必须负有全部社会保险的缴纳义务。例如在非标准劳动关系上，非全日制用工单位不负有社保缴纳的义务；又如用人单位仅需要为职工的失业保险、工伤保险和生育保险负有缴纳义务。这说明，虽然《企业所得税法》中确定实习生雇佣费用和社会保险费用均属工薪支出，但并不代表企业应当为实习生缴纳社会保险，故不需要考虑社保缴纳的问题。

就此而言，社会保险缴纳与否，本质上不影响人身从属性的形成。至于企业工薪支出与个人工薪所得之间并无直接联系，严格来说，二者不是同一问题。换言之，无法援引《企业所得税法》或《社会保险法》来判断实习报酬应税项目的类型。我们仍需回到《个人所得税法》上对工薪所得和劳务所得的规范表述和判断依据中来。考虑到立法解释技术和劳务所得征税的立法原意，合理的认定标准恰好与前述地方税务机关的征税稽查思路相反：在判断工薪所得还是劳务所得的问题上，不是以形式上排除劳动关系的方式来确定劳务活动的种类，而是通过排除相关劳务活动的方式来推定劳动关系存续。

同时，在区分“模糊地带”，亦即法律未予规定，难以判断究竟是劳动关系还是可被归入“其他劳务活动”的服务行为时，可依照设证推理的方法，作如下判断：

第一，着眼于劳务所得的判断标准，严格遵从文义解释和体系解释方法，依照条文规范的内涵，在证实“其他劳务活动”时，必须确认该行为与条文所列举的服务活动具有实质等价性。也就是说，在认定“劳动关系”时采取目的性扩张解释的立场，同时在认定“劳务关系”时采取严格文义和目的性限缩解释立场。例如，在“闫某诉江苏某工程集团有限公司上海第二分公司确认劳动关系纠纷案”〔（2010）浦民一（民）初字第 33051号〕中，主审法官指出，凡能确认劳动关系的，则不能适用民事雇佣方面的法律。只有在不能适用劳动法律的情况下，才可根据证据确认存在雇佣关系[15]22-25。

第二，返回劳动关系的认定标准，紧扣“任职或受雇”的判断标准，考察是否足以构成人身从属，继而判断可否被定为工薪所得。而且，考虑到目前劳务所得起征点较低的现实情况以及实习报酬的特殊性，可以放宽工薪所得的认定立场：只要个人在一定的时间和空间内对组织、企业具备一定程度的人身从属性，就足以认定为具有劳动关系，就可以依据工薪所得缴纳个人所得税。以学生利用业余时间实习为例，在具体的时空条件下，如果该依附程度足以使自身的劳动者身份属性超越其学生身份属性，则认定为劳动；反之则认定为实习。同时，也可以依照以下外观要件进行分析：

一是关注是否有证据证明双方形成了事实劳动关系。此处不妨参照劳社部发《劳动和社会保障部关于确立劳动关系有关事项的通知》（〔2005〕12号，以下简称“《关于确立劳动关系有关事项的通知》”）第2条的规定，同时鉴于实习关系可能欠缺某些形式要件的现状，在外观要件证据效力认定上，不妨采取有利于劳动者的立场。例如《关于确立劳动关系有关事项的通知》第2条同时规定，工资社保记录、招用记录和考勤记录等有关凭证，由用人单位负举证责任。依条文逻辑，对工作身份证件及其他劳动者之证言，双方均可举证。对此二者，若用人单位未提出反证，则推定劳动者与用人单位之间形成劳动关系。

二是关注是否有证据证明双方已经形成人身从属性即开始用工。例如，在“郑记酒店与袁某确认劳动关系纠纷上诉案”（〔2011〕武民初字第963号；〔2011〕常民一终字第 451号］）中，法官认为，只要有证据证明，劳动者与用人单位之间形成了管理关系，即可认定为建立用工关系，如用人单位是否有权对劳动者布置生产任务、是否有权确定劳动者的岗位职责，劳动者是否有权请求报酬等[16]18-19。

三是关注特定的类型化外观要件，如在实习中是否明确表达入职或留用意愿，或就入职问题双方积极磋商；是否完成或大部完成学业任务。例如，在“郭懿诉江苏益丰大药房连锁有限公司劳动争议案”（〔2008〕白民一初字第 1115 号；〔2009〕宁民五终字第115号）中[17]46-48；[18]，该案法官裁判观点可归纳如下。在区别实习和劳动关系时，具有以下标准：（1）实习的核心目的是在于增强专业知识，抑或在于谋求职位并为此进行有偿劳动。（2）在实质上是否形成了人身从属性。（3）在意思表示上，是否具备以下外观：是否完成了求职登记，是否完成了学业任务，是否表达了入职意愿。（4）在形式上，所签订的合同是否明确了具体的岗位、职责和报酬。这些都可以在判断工薪所得时加以考量。

在经历上述分析和判断过程后，若可以得出劳务所得或工薪所得的结论，自不待言。但若无法判别时，就应该从立法调节劳务活动高收入的原意出发采取目的扩张方法，将实习报酬推定为工薪所得。由此可见，这一解释路径具有以下特点：首先，兼顾社会效果与法律解释的有机统一，不仅可以澄清劳动关系的核心概念，还可以切实遵循法律对劳务所得的判断标准，并且同时恢复立法在调整劳务所得时的原意；其次，在对“劳务所得”采取严格的文义解释、体系解释和目的限缩立场同时，更为灵活而现实地解释税法意义上的人身从属概念，进而在税法上对“工薪所得”采取目的扩张解释进路，在劳务所得起征点较低的情况下更好兼顾纳税人的纳税预期，减轻纳税负担；最后，这样的解释技术既考虑到了法律体系内部的一致性，又充分兼顾了劳动法与税法之间的特殊性，非但不会造成国家税收的流失，反而还能为科学合理征税和鼓励纳税提供参照。

四、结 论

针对劳务所得税目征收个人所得税起征点过低的社会现实，我们有必要充分保障纳税人利益，同时确保国家税收稽征始终处于法律规定之中。这就需要我们借助法律解释技术，通过目的解释、法律推定、设证推理等方式，在劳动法允许的范围内尽可能恢复劳务所得征收个人所得税的立法原意，从而发现税法上的实质经济利益。基于此，本文尝试得出以下结论：

第一，从立法原意和社会效果上看，针对实习报酬属于工薪所得抑或是劳务所得的问题，应当紧扣法律关于劳务所得的规定，采取严格文义、目的限缩与严格体系解释的方法限定劳务所得范围，并在无法判断相关所得的属性时，推定其属于工薪所得。

第二，对于实习行为的判断标准，可以依以下标准加以证实：（1）在特定时空条件下是否具有人身从属性。（2）在该条件下，兼具学生身份与劳动者身份的实习人员，哪一种属性更具主导地位。（3）相关实质标准有无进一步的形式化、类型化外观。

第三，必须尊重各部门法的立法目的和配套制度，不能简单从其他部门法中援引相似概念为判断标准。在此基础上进一步明晰实习报酬应税项目判断标准的类型，从而更好地指导企业代扣代缴和税务机关征税，使税收法治建设更为稳固。

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[13]叶永青.实习生的个人所得税问题——再谈税法的解释问题兼与国庆兄商榷 [EB/OL].[2016-10-18]http://www.shui5.cn/article/3f/108118.html.

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任屹立）