国家审计推动事业单位内部控制完善路径研究

●李 念

国家审计推动事业单位内部控制完善路径研究

●李 念

编者按：党的十八届四中全会把内部控制作为依法治国的具体措施。为适应新形势新要求，2017年本刊新设“内部控制”专栏，围绕行政事业单位内部控制等相关主题进行理论探讨，并介绍内部控制方面的经验，供广大读者学习交流。

十八届三中全会提出完善国家审计制度要成为深化国家法制改革的路径之一，重视审计的全面覆盖，进一步要求对行政事业单位的权利控制和业务流程控制的制度化建设。本文通过研究国家审计与事业单位内部控制的关联以及“新常态”下事业单位进行内部控制的意义，提出国家审计推动事业单位内部控制完善的路径建设。

国家审计 内部控制 国家法制

随着全面深化改革程度的加深，我国逐步加大对于腐败行为的惩处力度，社会公众也不断增强自我维权意识，形成全民关注事业单位廉政建设的新局面。在新的防腐倡廉要求下，国家审计因其自身具有的管控和震慑力，越来越成为推动事业单位廉政建设的推动力。十八届三中全会上更是指出完善审计制度要成为深化改革的路径之一，重视审计的全面覆盖，进一步要求对行政事业单位的权利控制和业务流程控制的制度化建设，强化依法治国的理论实践。如何在国家法制建设的统一目标下，实现国家审计对行政事业单位内部控制完善的推动作用，并实现二者的协同合作，已成为各方关注的重点。

一、国家审计与事业单位内部控制的关联

国家审计是监督评价政府部门履行经济责任的一种形式，一方面对于国家实现全面依法治国具有促进作用，另一方面也对国家建立法制秩序具有倒逼作用。传统的国家审计主要审计财务的合规性，根本目的在于评价行政事业单位内部对于资金的使用情况。而随着近年来国家对于依法治国的重视，行政事业单位内部控制相关审计机构职能也发生了重大转变，主要职能方向转为如何更好地促进受托人积极履行受托职责。国家审计的主要内容是进行综合财政审计，建立预算绩效审计、领导干部经济责任审计等制度。

相对于国家审计，我国事业单位内部审计制度形成的时间并不长，也是近年来依法治国基础上不断推进的产物，其内涵是一个不断演进扩展的过程。美国早在1999年就对政府内部控制作出了相关界定，并设立专门的政府预算编制部门，因此，美国政府在国家审计与预算管理内部控制在认识上一致的。而我国在由于国家经济属性和设立目标的不同，在行政事业单位内部控制建设上，与美国具有较大不同。尽管我国在行政事业单位内部控制建设以美国联邦政府内部控制为指导思想，从概念和要素上基本保持一致，但各要素在具体组成和组织形态上还存在一定差异。可以说之前有关行政事业单位内部控制的研究都没有将事业单位内部审计与一般企业内部审计做区分，没有站在国家治理的角度上进行深入探讨，尤其对于政府审计的推动作用尚未探究。直到2012年，财政部对行政事业单位有关内部控制的概念进行界定，同时包括对于内部控制的执行程序、经济活动等加以规范。

“新常态”是习近平总书记对于现阶段我国经济转型提出的改革方向，也是在综合我国在进行大规模反腐倡廉大环境下的国家治理构建过程。从目前我国总体态势上看，我国行政事业单位反腐倡廉也要遵循整体政治体制改革的“新常态”，自发建立各部门风险管控的内部控制制度，同时辅以建立政策执政审计和专项资金审计制度。

二、“新常态”下事业单位内部控制的意义

（一）加强单位内部控制有助于建立内部权力制衡机制

十八届四中全会提出强化制约行政权力的重点在于加强对政府内部权力的制约，要求完善相关内部控制流程，做到分岗设权、分事行权等。内部控制的重点是从基层出发，强化事业单位组织构建的制度化、程序化。一方面，事业单位组织构架主要包括领导、组织、执行以及监督四部分机构，明确组织机构间权力划分、规范机构内业务流程以及提高全组织监督意识是健全内部控制制度的必然要求。我国在2003年开始了一轮新的事业单位体制改革，将管控模式的重点放在决策、执行以及监督三者之间的制衡，通过设置重要事项事前领导审批授权流程，形成管控机构全面监管模式，为政府部门实现部门治理提供监管保障。另一方面，事业单位内部控制要从业务流程的基本组织架构着手，统一标准的业务流程制度体系，并根据不同业务流程存在的风险设置不同的重点管控结点和岗位职责。

（二）加强内部控制有利于规范政府财政资金的分配和使用

我国行政事业单位预算管理自我国颁布新《预算法》来，正式将事业单位预算控制作为内部管理的核心制度，更好地发挥依法治国在具体公共部门管理中的基础作用。内控控制的重点在于以预算管理为核心，贯穿全单位资金管控的全过程，同时规范预算在编制、审批制度上的相关操作，同事明确界定预算执行关键岗位的设置和职责范围。首先，事业单位依据具体的管理情况，设置专门的预算管理岗位，确保预算编制规范、及时，预算内容与实际相符，提高预算的真实性与准确性。其次，对于预算最后批复的数额确定，要经过相关决策岗位、监督岗位共同商讨，并反复论证相关预算指标的准确性和可行性之后，才能最终确定最适合本单位的预算方法，同时确保预算在制定上是真正落在各项支出科目上，以收定支。再次，在预算的执行上，定期通报预算在具体单位中的执行情况，包括指标完成情况以及偏离预定预算指标的程度和原因分析，以此提高预算执行与预算编制的联系紧密度，增大预算执行的透明度，避免预算执行与预算编制的偏离。

（三）加强内部控制有助于实现国家治理的现代化

国家治理的现代化建立在行政事业单位信息的公开和透明，因此，通过加强现代化治理国家大背景下的行政权力制约和经济调节，有助于更好地加强事业内部控制，规范事业单位经济业务往来和预算数据信息的完整性、真实性、有效性。并在此基础上，形成规范的事业单位内部治理基础，使之最后成为国家法制建设中的微观主体。同时，行政事业单位内部控制通过建立更全面的权利约束和监督机制，加大对事业单位内部干部党风廉政建设的监督和防范，减少单位在接受国家审计监督中的风险，提高内部控制管理效率。国家审计和事业单位内部控制的根本目的在于实现国家治理的现代化和科学化，通过单位内部自发控制和外部监督机制的有效结合能提升国家治理的综合能力。十八届三中全会提出完善国家治理体系的根本途径在于转变政府职能，深化行政事业单位建设过程中的体制改革，通过为国家治理配置和运行相关权利，提高对社会事务以及相关经济活动的控制、管理和服务。正是基于对于国家审计与行政事业单位内部控制的关系，提升国家审计在国家体制建设和党风廉政建设中的作用，加强国家审计与内部控制的有效协同，完善事业单位内部控制和预算管理机制。

三、国家审计推动事业单位内部控制完善

十八届四中全会指出，加强国家审计的监督制度要以完善国家审计制度为切入点，重点关注国家审计的重点审计领域，并通过对重点审计领域的全覆盖实现审计部门的合法监督权力。事业单位应响应“新常态”政策号召，在健全事业单位干部离任审计制度的基础上，通过建立预算执行的绩效考核机制，实现国家审计的“新常态”建设。同时，完善事业单位内部控制在体系设计上的执行，实现国家审计工作的执行连续性和及时性。

第一，关于行政事业单位的国家审计，在审计工作中要以内部控制为主要审计对象，通过政策制定明确审计执行的跟踪工作，完善事业单位组织构架、管控体系以及树立内部管控中业务流程的归口管控，切实实现国家审计对于权力监管的合理保障，更好地实现内部控制对事业单位的监管作用。

第二，“新常态”大背景下的国家经济进入增速放缓期，为更好地贯彻国家“新常态政策”，审计署为此组织了三次关于财政资金盘点工作的审计活动，旨在全年盘清当前国家财政资金的规模结构，掌握财政资金管理过程中出现的问题，并进行相应的问题分析。

第三，国家审计不断强化对事业单位财务收支的监督作用。国家审计是管理国家财政资金收支的重要工具，通过固话审计工作中的各项业务流程，推进国家审计工作的制度化，发现并惩处事业单位在形势权利时可能发生的滥用权利、违规运行财政资金等问题，通过外在的监督压力督促各事业单位更好地践行自己的职责，提高内部控制落实的主动性。

国际审计作为事业单位运转的外部监督机制，对推动事业单位实现内部控制的设计和运行具有推动作用，为更好地实现事业单位廉政建设、加强内部控制具有完善、促进作用。

（一）国家审计促进事业单位优化内部控制

国家审计作为外部监督机制，对加强行政事业单位经济业务的透明度具有促进作用，也是响应李克强总理对于“新常态”下审计工作的要求。国家审计要从完善事业单位权力结构、推进制度健全等方面进行突破，重视事业单位自身廉政建设，切实推进审计单位的内部审计建设，改善事业单位内部控制在构建组织架构、决策、执行以及监督机制上的建设。

首先，关于组织构架的建设上，主要从岗位的分工和职责上着手。对于岗位的分工，可以按单位层级和业务层级两方面进行。对于单位层级的职责分工，应该按照分管领导对应的不同下属单位进行划分。对于单位层级的职责划分，应按分管领导对应的不同下属单位进行责任划分。其中业务层面要根据内设部门和二级单位按不同的业务种类和归口层级分类进行职能划分。

其次，决策机制设计要综合考虑在进行决策时可能涉及的各方面因素。在决策前要通过信息公开实现对决策的集体参与，在决策实施之后要进行后续效果跟踪，以便及时根据进行的效果进行总结和改进，提高决策的效率性。第一，在制定决策时采用集体讨论、专家论证结合技术咨询的复合决策制度，提高决策指定的合理性。第二，在决策指定过程中，要对决策的研究过程做详尽的记载，包括领导在决策过程中提出的建议和意见。第三，建立决策效果绩效考核机制，将决策的实施成效与相关人员的升降相挂钩，加强领导干部对决策可行性的事前研究。

再次，在决策执行过程中，应从三方面着手：第一，落实岗位分离和问责机制。单位应切实区分岗位职责，并根据每个不同岗位的具体职责明确不同的权限。第二，建立立体式层级控制。基于执行过程中出现的不同等级和横向平行流程，建立网络化立体控制，实现业务执行的多部门合作。第三，完善制度建设。通过建立完善的内部控制机制，提高事业单位在业务执行过程中的合规性，加大组织的合理化程度。

最后，对于决策的执行过程要加强监督。第一，加强内部审计部门对事业单位预算执行过程中的反馈情况、与决策执行相关的财务报告等信息进行披露；第二，加强单位纪检部门监督。主要包括党委纪检对党员干部行为的监督，检查部门对公务人员的监督检查，更好地促进事业单位行政人员恪守奉公，廉政为民。

(二)国家审计强化业务层面内部控制流程管控

公共资金的使用作为国家审计的关注重点，既要做到资金的使用有效，也要掌控资金，使其不能被挤占挪用或滥用。公共部门如何提高预算资金的使用效率、强化业务层面的内部控制将成为事业单位部门预算绩效审计的主要任务。

现代预算绩效应引入事业单位部门腐败和管理风险等因素，并结合具体的业务流程，展开更有效的国家审计工作。对于被审计的单位，要严格管控起在预算、收支、采购等业务流程的合规性和经济事项的合法性，同时在详细分析事业单位的内部控制风险防范的基础上，提出相关的建议和意见。对被审计单位进行独立的内部控制风险分析，在结合事业单位自身业务特点的基础上优化内部控制制度，针对可能发生的风险事件提出相关防范对策。同时，充分运用信息公开化手段，提高事业单位公众信息的透明度。因此，事业单位应分别从业务决策、执行和监督三环节入手，分别建立具有较强针对性和专业性的管控机制，以绩效评价机制增强各业务环节的内部控制岗位责任，更好地降低事业单位内部的腐败概率，减少内部控制管控风险。

具体来说，预算决策环节主要由单位领导负责决定预算的管理政策、预算的调整和追加以及年度财务决算等重大事项，同时由财务部门负责人以及预算管理岗相关人员负责协助完成；预算执行环节主要由财务部负责人进行预算的执行和调整方案的制定，并由具体预算管理岗、会计管理岗以及业务部门进行具体的执行；预算的监督环节由具体的业务部门进行内部稽核以及内部审计、纪检监察部门配合完成。

（三）国家审计完善内部控制监督制度

国家审计主要通过披露事业单位公共信息以减少因信息不对称造成的公众知情权受损，更好地监管行政事业单位的经济活动。我国行政事业单位由于本身的行政体制制约，使得事业单位在执行内部控制时不具有主动性和自发性，只能在较小的政策宽限范围内自主发挥制衡效果。因此，在这样的低自主能动前提下，引入国家审计制度可以更好地加强事业单位主观能动性，实现事业单位的多元化治理目标，为实现国家法制建设提供前期铺垫。同时，在国家审计的基础上再引入社会审计、舆论监督等外部监管力量，加强事业单位内部控制体系建设，使国家审计更具独立性和说服力。

(作者单位：中南财经政法大学财务部)

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