营改增对高校税负及财务管理影响的探讨

熊娜

【摘 要】 国家从2016年5月1日起全面实施营改增，中央和地方都在扎实推进此项工作，各高校也不例外。营改增对高校税负、会计核算和财务管理的影响很大。文章根据高校实施营改增的工作情况，分析了全面营改增实施过程中存在的主要问题，即营改增给高校税负、会计核算和财务管理带来的影响，并结合高校财务管理和核算的特点，提出了高校财务部门做好营改增工作的建议。

【关键词】 营改增； 高校税负； 财务管理

【中图分类号】 F23 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）04-0110-04

引 言

2016年3月，国务院总理李克强在政府工作报告中提出从5月1日起全面实施营改增，进一步减轻企业税负，要确保所有行业税负只减不增，并在随后的国务院常务会议上强调，营改增后政策的取向，一定是有利于发展服务业，有利于科技研发。科学研究和社会服务是我国新时期高等教育的两大职能，因此，高校全面实施营改增政策对在科学研究和社会服务方面取得收入的税负、会计核算都有着很大的变化，从而给学校的财务管理也带来一些影响。高校怎样更好地全面实施营改增新政策，对财务部门提出了新要求，财务部门要认真学习研究，未雨绸缪、统筹谋划，提出解决税收新政中遇到的新情况和新问题的举措，主动服务和融入国家财税改革发展战略。

一、高校营改增进展情况

为保证国家全面营改增税收新政策在高校的顺利实施，加强会计核算，中央和地方都在积极采取有效措施推进营改增工作。以云南省高校为例，云南省教育会计学会积极推进，于2016年6月3日在昆明理工大学举办了云南省高校税收专题研讨会，各高校财务部门介绍了全面实施营改增新政的基本情况。云南省现有69所高校，目前绝大部分完成了营改增工作，有近20所大学办理了一般纳税人资格认证，多数高校还是小规模纳税人，很多高校还没有开具过增值税专用发票。各高校财务处认真学习、宣传新政策，在会上积极进行经验交流，有些高校在校园网推出了营改增专栏，对营改增政策进行解读、建立问答专区等，一些教职工也积极联系财务处老师进行相关政策咨询[1]，云南省高校营改增工作基本形成了“高度重视、精心组织、严格执行、规范操作”的局面。

二、高校营改增税负情况

根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）高校涉及的营业税改征增值税的内容主要为图书出版服务、交通运输服务、不动产经营租赁服务、现代服务和生活服务。大部分高校是一般纳税人，只有少部分高校是小规模纳税人，小规模纳税人适应简易计税方法，增值税征收率为3%，比原来缴纳营业税的税负都有所下降。

但是，对一般纳税人的高校，一是由于高校经费来源大部分是财政拨款，成本分担核算机制还不健全，设备、水电燃气共同成本没有办法科学合理分担，加之人力成本高，人力成本等不能取得增值税专用发票进行进项税额的抵扣，反而加重了税收负担；二是高校涉及到的进修班、培训班取得的全部归学校所有的收入，因为无法开具财政非税票据，只能开具应税票据，无法纳入预算全额上缴财政专户，税务局认定不能满足免税要求。营改增之后，培训费的税率由3%上调至6%，税负增加了一倍。

三、全面营改增实施过程中存在的主要问题

（一）应税种类多，项目范围广，税率多样化

高校涉及的应税行业种类繁多，项目范围广，税率多样化。加之全国各地大学城的建设，形成了多校区办学的格局。大部分高校校区较为分散、财务核算体系庞大，有一级大财务、二级财务和三级财务，不同级别的财务单位都有自己独立的账套进行核算，但涉税项目都并入学校一级大财务的统一账户进行税金缴纳。目前，各个校区、各个级别的财务核算单位在涉税的操作流程和账务处理上还没有形成统一的规范，导致主分机抄报税的过程复杂，税务与会计账务在各个层面都对接不上，这些问题都亟待解决。

（二）账务处理复杂，工作量大增

全面营改增之后，一般纳税人的高校，账务处理将变得更加复杂。一是税法明确规定，增值税专用发票进项税额在应税项目中可以抵扣，不得在非税、免税项目中抵扣；二是高校在日常核算中要区分应税和非税项目进行核算，会存在收付实现制和权责发生制并存的情况；三是有部分老师在取得增值税专用发票后，不及时到会计前台报销，导致专票抵扣联滞留过期或者遗失；四是有少数老师取得专票后发现发票报销内容与预算不符，索性不到前台报销，导致专票抵扣联无法认证；五是在开增值税发票时相对于地税通用机打发票开具的信息更为详细，开具时需填开纳税人名称、识别号以及银行账号等；六是进项税发票需要一一认证；七是增值税销项税额的抵扣以及进项税额转出账务处理；八是跨年实施的应税项目如何采用权责发生制进行收入、支出的确认，等等。这样一来，不仅使票据管理、会计核算、财务管理难度加大，还大大加重了财务工作量，影响了财务工作效率。

（三）有免税政策，实际操作难度大

根据《全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号），政府举办的从事学历教育的高等、中等和初等学校（不含下属单位），举办进修班、培训班取得的全部归该学校所有的收入，免征增值税。全部归该学校所有，是指举办进修班、培训班取得的全部收入进入该学校统一账户，并纳入预算全额上缴财政专户管理，同时由该学校对有关票据进行统一管理和开具。但是很多高校实际上享受不了这个免税政策。以云南省为例，各高校取得的举办进修班、培训班等收入上缴财政需要通过系统开具非税票据才可以生成上缴数据，而培训费只能开增值税票。有免税政策，想上缴财政，由于财政和税收政策实际操作上存在脱节，享受不了免税政策，给学校增加了税负。

（四）纳税主体和责任主体不一致，导致税负成本的合理分担比较困难

从税务角度看，各高校是一个独立的纳税主体，纳税申报工作应作为一个纳税人来进行，这样有利于税收管理和筹划[2]。从高校财务管理的角度看，高校会计核算按项目进行，承担增值税税负的纳税主体是各科研项目，举办培训班、进修班的各学院，还有提供社会服务的各部门。责任成本主体是各个应税项目，纳税主體是学校，如何把相关税负科学合理地分摊到各个具体的应税项目，是高校涉税经费核算和管理的难点、重点。不具体到项目核算，各项目负责人进项税抵扣的积极性不高，不利于学校税收筹划；而具体到项目核算，目前高校成本核算体系还不健全，很难准确合理分担。

四、营改增对高校财务管理的影响

（一）对会计核算的影响

1.科目设置

针对税务机关要求的应税收入与非应税收入分别核算的要求，在账务处理上应进行相应的调整，具体如下：

在“应交税费”科目增设2个二级科目，即“应交增值税”和“未交增值科”；在二级科目“应交增值税”下增设5个三级科目，即“应交增值税——销项税额、进项税额、进项税额转出、转出未交增值税、转出多交增值税”。同时取消了原支出类科目“业务税费及附加”下的“增值税”明细科目。

2.项目设置

针对应税项目和非应税项目，在项目属性定义中单独设置“应税收支”和“非应税收支”两个属性定义，涉及到开具增值税发票的收入，单独设置项目，并在项目属性中标识“应税收支”。这样就能满足税务机关要求的分别核算应税收支和非应税收支，也能提供准确的销项、进项、收支等税务资料。

3.账务处理

收到款项时，根据增值税专用发票入账，分录为：

借：银行存款

贷：科研课题费收入（xxxxx项目）

应交税费——应交增值税（销项税额）

同时扣除相关税费：

借：科研事业支出——税金及附加费用——城建税 （xxxxx项目）

——教育费附加

——地方教育费附加

——企业所得税

——其他税费等

贷：应交税费——应交城建税

——教育费附加

——地方教育费附加

——企业所得税

——其他税费等

课题负责人报销各项费用时（假设能够取得增值税专用发票）：

借：科研事业支出——XXXXX（xxxxx项目）

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：银行存款

（二）对发票开具的影响

凡属学校各部门或个人取得的需要统一纳入学校核算的科研课题经费收支、房屋租赁收支及餐饮住宿、停车等收支，可以先开发票，也可以资金到账后开具发票。先开发票后收款的，如果月末资金未到学校账上，必须由课题负责人或当事人先缴纳该张票涉及的相关税费，学校一律不垫付。款到才开发票的，在开具发票时就从该项目中扣除涉及的相关税费。这样可以避免增值税开票系统里的增值税计缴数与会计账面数不一致的情况出现，方便管理和对账。

（三）对进项税额可抵扣部分的影响

营业税不涉及抵扣项，但在营改增之后，需要进行相应的抵扣[1]。由于云南省高校主要的资金来源是财政补助，涉及进项抵扣的内容不会很多，遇到可以进行进项抵扣的情况，可参考增值税一般抵扣情况，见表1、表2[1]。

（四）对收入确认的影响

目前高校执行高等学校会计制度，会计核算一般采用收付实现制，部分经济业务或者事项的核算采用权责发生制。营改增之后，为更加准确规范核算，应税项目核算就需要采用权责发生制。收付实现制是按照收益、费用是否在本期实际收到或付出为标准确定本期收益、费用，收入和费用的归属期间与资金收付的发生密切相关，而不考虑经济业务实质上是否发生。权责发生制是按照收益、费用是否归属本期为标准来确定本期收益、费用，以实质取得资金的权利或支付资金的责任权责的发生为标准来确认本期收入和费用及债权和债务。因此涉税收入、费用的确认，也是高校营改增工作的重点和难点。

五、高校财务部门如何做好营改增工作的建议

（一）做好宣传和培训，顺利推进营改增工作

1.税务部门

税务部门应加强业务指导和培训，简化办理流程，通过多种方式和平台宣传、培训营改增相关政策，为各高校提供政策咨询，进行答疑解惑。税务部门还应在发票认证操作环节上进行简化，加快研发发票认证系统，在统一的平台上进行认证，更好地推进营改增工作。

2.高校财务部门

高校财务部门利用校园网络信息门户，在全校范围内宣传税务政策、享受税收优惠和简易征收办理流程以及增值税发票开具和管理办法等；加大培训力度，分期分批对课题组项目负责人和涉税项目经办人进行开票和报账培训；拓宽交流平台，建立校内微信和QQ税务交流群，及时沟通和解决问题。通过宣传和培训，让更多人了解相关税收知识，熟悉相关程序，尽快接受营改增为自身带来的改变，适应税改后的工作[1]。

（二）加强沟通和协调，做好税收筹划

在营改增过程中，许多手续与程序在不同的地税局与国税局之间会有较大差别，甚至相同的税务部门不同的专管员之间也会有差别，地税局与国税局之间对营改增的一些问题尚未达成一致，所以，各高校一是应积极与税务部门沟通，在办理流程、简化手续和申请减免税等操作上达成共识。二是积极与学校各部门、各涉税项目沟通，由于学校科研课题及提供社会服务等支出大部分是人工成本支出，少量是可以取得增值税专用发票的支出，这样导致学校增值税进项税额抵扣很少，学校税负增加，为了减轻学校税负，科学进行税收筹划，督促经办人尽可能取得增值税专用发票，合理进行进项税额的扣抵。三是积极与财政、非税管理部门沟通，请财政给予政策倾斜，将举办进修班、培训班取得的全部归该学校所有的收入可以上缴财政，享受税收优惠政策，减少学校税负，促进学校发展。四是高校间加强税收管理的联系，及时共享税收政策，特别是税收优惠政策、好的税收筹划做法等。

（三）加强财务管理，健全体制机制

1.财务人员加强学习，做好核算和管理

为保证国家全面营改增税收政策在高校的顺利实施，各高校要对营改增后的财务管理进行研究和改革，进一步加强会计核算，研究和解决税收新政中遇到的一系列新情况和新问题，适应营改增带来了的考验与变化。高校财务管理人员更需要加强学习，准确理解营改增的政策，准确把握涉税项目收入和支出核算内涵，加强发票管理和认证。营改增对高校推出了一些优惠政策，高校财务人员要认真解读现行税收政策，合理利用国家政策来减轻学校税负，进一步做好增值税纳税筹划，特别是增值税进项税额的抵扣，尽量做到应抵尽抵。

2.完善涉税业务管理制度，规范操作流程

建立明细账目，统筹规划准确备案。在营改增之后，相应的会计核算会不尽相同，高校应建立增值税明细账，准确记录和生成增值税明细账，按照适用的增值税税率计提税[3]。在账务处理流程上应重点关注确认收入的时点，与原收入和成本费用记账核算、应交税费、可抵扣项、可减免税项的不同。逐步完善涉税业务管理制度，规范操作流程，提升管理效能。

3.加强发票管理，完善票据管理制度

财务部门要加强对发票的管理，专人专岗负责票据管理工作，明确岗位职责和操作流程，专人负责增值税发票的管理、开具、缴销，登记发票使用情况明细表，做好增值税抵扣发票的认证及抵扣联的存档备查工作，根据税法规定，及时上缴增值税。

（四）积极反映问题，争取相应的政策支持，全面贯彻落实营改增政策精神

当前学校涉及的纳税范围主要是科研课题经费收入，少量的房屋经营租金收入及物业管理费、清洁费收入等。针对学校科研课题经费支出的绝大部分是人力资源支出，增值税进项税额很少，这将大大加重学校的税收负担，因此可以参照“商务辅助服务”下的“60804安全保护服务”的差额计税办法。即向税务机关提出申请，请其同意学校对于科研课题经费收入扣除相关人力资源成本后的余额作为增值税计税依据，实行差额纳税，不扣抵进项税额，适用税率为6%。这样一来，既简化了工作流程，提高了工作效率，又减轻了学校税负，支持学校更好地服务社会，还全面贯彻落实了李克强总理的讲话精神，“各级政府要下大决心、大力度推进营改增改革，中央和地方都要采取措施，使这项改革落实到位。要让企业切实感受到明显的税费成本降低”。●

【参考文献】

[1] 何莉.关于“营改增”对高校财务管理影響的思考[J].甘肃科技，2013（29）：100-104.

[2] 毛月焕.浅谈营改增下高校涉税科研经费管理计税务筹划——基于一般纳税人视角[J].财经界（学术版）， 2016（3）：273.

[3] 白杰松.营改增对财务管理的影响分析[J]. 首席财务官，2012（7）：83.