论“营改增”试点中特殊销售业务的会计处理

胡音

摘要：2012年初，我国首先在上海开展了交通运输业和部分现代服务业的营改增试点工作，这一税务改革顺应了市场经济发展的要求，优化了税务体系和税收结构。四年多时间里，“营改增”工作有序开展，试点实施推向各个领域，我国累计减税6000多亿元。此次税制改革是我国近年来最大的减税举措，即在很大程度上减轻了企业的负担，又很好地契合了我国建设创新型国家和优化经济结构的要求，可谓意义重大、影响深远。本文从营业税、增值税的内容以及“营改增”的意义展开论述，对试点中企业在进行特殊销售业务的具体会计处理方面与众多财务同仁共同探讨，提出一点应对税制改革的工作思路，以期为企业更好的适应此次税制改革、享受政策红利助力。

关键词：营业税 增值税 特殊销售业务 会计处理

一、“营改增”的简介

营业税和增值税都是我国目前税收机制上存在的税源种类，企业的经济事项产生应税行为，有的是营业税，有的是增值税。营业税的征税以营业额为税基，是价内税，增值税以增值额为税基，是价外税。增值税征税过程以进项与销项的抵扣链条为支点，环环相扣，因为只针对增值环节，所以对重复征税的现象和问题给予很好的应对。1993 年我国税收体制上首次引入增值税概念，二十多年的经验证实，合理应用增值税的税源机制对我国各个行业的均衡发展起到了关键性的调整作用，也适时地与国际上其它先进国家的税收机制与水平保持趋同。

“营改增”是营业税改征增值税的税制转换过程，我国此项税制改革举措在财税改革历史上所起的作用空前巨大。“营改增”工作，从实质上推进了供给侧改革的相关工作，统一税制，解决重复征税的矛盾，创生经济增长点，缓解就业压力，使经济维持中高速运行，使企业适应经济新常态。“营改增”工作是我国确立增值税国际领先制度的重要之举，在国际社会取得了很好的效应，展现了中国政府锐意改革进取的决心和形象。该项工作的试点试运行推进经历了各种磨合，经过国家税务总局对营改增工作的全面认真部署与各项工作的积极备战，改革至今，我国的“营改增”工作阶段性成果显著。

“营改增”工作是我国“十二五”的相关工作的主要内容，我国政府及相关领导对此项工作十分的重视，在“十二五”规划纲要中对其具体工作开展给予了明确部署。“营改增”工作对企业来说更加提高了增值税专用发票的地位和作用，对企业会计从业人员的业务素质水平提高也有一定的助推作用，从不同程度都对企业的会计工作产生了影响。以我国烟草行业为例，企业经营过程中通过对采购、仓储、营销等相关经营业务及活动的合理筹划会对企业的实质税收额产生一定程度的影响。

二、几种常见特殊销售业务的会计处理

企业在日常运营中，除了正常的销售业务外，还会运用一些特殊的销售方式来增进销售，扩大营业额，这些特殊销售业务，在会计处理中比较复杂，企业会计人员在实际工作中应多加注意，下文对几种常见的特殊销售业务简单汇总。

（一）折扣、折让、退货等销售的会计处理

“商业折扣”折扣额可以从销售额中扣减（同一张发票“金额栏”上注明）；“现金折扣”折扣额不得从销售额中减除；“销售折让”折让额可以从销售额中减除（需要开具红字发票）此外，企业开具增值税专用发票以后，有销售退回、开票有误等行为的，要尽快开出红字发票；如果没有开出红字发票的，将不能够抵减销项税额、销售额。

（二）销售过程中附赠送行为的会计处理

“营改增”试点以后我国税法规定，对于买一赠一等方式销售商品，赠品应做视同销售处理，不单独核算其销项税额，以销售商品额贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”。结转成本时，以销售商品和赠品的总成本借记“主营业务成本”，贷记相关成本科目。

（三）兼营、混合销售等行为的会计处理

企业在服务的同时销售自产货物的，实行营业税时期，企业即有服务项目，又销售自产物时，分别统计营业额和销售额，缴纳两项税种。“营改增”新政策下，试点行业依据其生产及经营项目属性按不同税率纳税，如企业同时兼营免税、减税商品，应分别核算各自销售额；如果企业提供适用不同税率或者征收率的应税服务，应单独核算各自销售额。在会计处理上贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。

（四）几种特殊销售业务的销售额确定

营改增”试点中实施以后，几种特殊销售的销售额的确认和计量属于会计处理过程中较为复杂的内容，例如“还本销售”，销售额不予扣减还本支出；“视同销售”，由于会计与税法的偏差产生（按财务会计制度的要求，在账务处理过程中不认作“销售”记账；在涉及税收时，则按照“收入事项”来处理）。

三、“营改增”后对企业财务的影响

（一）会计人员业务要求更高

相对于营业税制，“营改增”试点后，企业会计从业人员的工作加大了许多，许多政策都发生了变革，具体报税、抄税、开发票、网上纳税都与以前不同，需要企业的会计从业人员特别是税务人员要重新学习。此外，增值税的账务处理也新增设了许多的会计科目，具体对于企业来说，会计处理及财务报表将都有所调整，给财务审计工作也增加了新内容。

（二）企业发票管理更加规范

“营改增”试点工作开展后，国家各级机构对发票管理将更规范、更严格。作为企业来说，通过对进项、销项发票的索取与开具，应纳税额一目了然，企业想逃税、漏税基本是不可能的了，对于部分存在侥幸心里的企业来说，可以说是这种老路行不通了。

（三）“营改增”后企业成本核算、纳税筹划的工作调整

实施营业税时期，成本核算为价税分离、单独核算成本和进项税，“营改增”后，成本核算工作为进项和销项的抵扣后差额。营业税为损益类科目，先行扣除再计算企业所得税，而“营改增”后，增值税是价外税，不准许先扣除，企业纳税要据此调整。

四、企业财务管理新思路

经济下行压力加大，企业竞争更激烈，国家对企业出台了一些优惠政策，目的是调整产业结构，促进产业升级，优化产能，缓解经济压力，“营改增”工作就是国家为企业减负的一项新政策，“营改增”从试点工作，到全面开展，需要企业的配合，作为国家垂直管理的烟草企业来说，需要积极响应国家政策，从企业自身做起，助力“营改增”。具体可按以下思路出发：

（一）及时了解税制改革后的具体政策

我国从中央到地方各级领导对此次税制改革相当的重视，税务管理人员抱着要打赢“营改增”的胜仗的决心，从各个方面全力助推“营改增”活动，政策上不断放行，实施各种优惠政策，作为企业来说，要跟紧政策，熟悉税务导向，对于自身行业的相关新政策，更要及时了解，一方面是对国家政策的贯彻执行，同时也是为企业自身实现经济效益，这对企业的会计从业人员就要求提高了。要认真学习相关政策，防范各种因为政策不熟悉更导致的税务风险，避免给企业带来不必要的损失。

（二）加强发票管理等基础工作

随着产业分工明确，产业链条的完整，企业在采购、运输、对外业务等许多环节都生成了可以抵扣的增值税进项，这给企业实实在在的产生了节税的效果，企业在选择业务合作单位时，应该调整思路，不能按以往的以价格和质量来评选，是否具有增值税一般纳税人企业资格认证，也应该作为企业选择合作的一项条件了。同时，企业在对外开具发票的时候，也应该加强管理工作，要认真核对企业各项基本信息，对于小规模纳税人和增值税普通纳税人以及增值税一般纳税人应开具增值税普通发票和专业发票。

（三）科学合理的进行税务筹划工作

新的税制改革实施后，在政策许可的条件下，积极做好税务筹划工作，可以给企业节省税款。例如，对于认证期、缴税期限、减免税、零税率、退税等政策都可以根据企业自身的业务进行调整，180天的认证期，可以让进项发票分期认证，计算好缴税期限的具体日期，可以为企业赚取利息，各项税收优惠合理利用，更是会让企业得到实实在在的利益。

五、结束语

“营改增”试点工作推行至今，进展十分顺利，中央分阶段部署各项具体优惠政策，对该项工作的具体推进给予明确指引。企业需要尽快了解政策的具体变更细节，加强对营改增新政下财务工作模式专研，及时调整会计处理工作方式，正确进行会计科目的设置。企业会计从业人员应加强业务学习，熟悉一些特殊销售业务的账务处理，合理调整纳税的各项事宜，积极备战，确保新政实施期间的平稳过渡，实现企业长远发展。

参考文献：

[1]郑晓凉.关于营业税改征增值税问题探析[J].金融经济，2012，（20）

[2]杨志勇.大势所趋下的营业税改征增值税[J].资本市场，2012，（1）