社会资本合作办医中无形资产评估问题及建议

■ 马 琦 周金玲 孔北华

社会资本合作办医中无形资产评估问题及建议

■ 马 琦①山东大学医药卫生管理学院、国家卫生和计划生育委员会卫生经济与政策研究重点实验室（山东大学）、山东大学卫生管理与政策研究中心山东省新型重点智库，250012 山东省济南市文化西路44号周金玲①山东大学医药卫生管理学院、国家卫生和计划生育委员会卫生经济与政策研究重点实验室（山东大学）、山东大学卫生管理与政策研究中心山东省新型重点智库，250012 山东省济南市文化西路44号孔北华②山东大学齐鲁医院，250012 山东省济南市文化西路107号

社会资本 公立医院 无形资产 资产评估

近年来社会资本在医疗市场中愈发活跃，医院接受社会资本中资产评估的问题逐渐凸显，无形资产评估作为资产评估中的短板亟需引起重视。目前国内对医院无形资产的研究还处于初步阶段。笔者借助社会资本办医中无形资产评估的案例，通过案例分析了导致无形资产流失的原因，为国内进一步完善医院无形资产评估工作，从建立专门的医院资产管理机构、完善医院无形资产评估相关制度、放缓产权转让的脚步等方面提出了相应的建议。

Author's address：School of Healthcare Management, Shandong University, Key laboratory of Health Economic and Policy Research of NHFPC(Shandong University), Shandong Provincial Think Tank, Healthcare Management and Policy Research Center of Shandong University, No.44, Wenhua West Road, Ji'nan, 250012, Shandong Province, PRC

社会资本合作办医按照医院资产所有者性质是否发生改变，分为原始所有权不变和原始所有权改变两种模式。原始所有权不变模式主要包括银行贷款、融资租赁、医疗集团、托管等形式；原始所有权改变模式主要包括股份制、股份合作制、整体转让3种形式[1]，其中股份制、股份合作制及整体转让涉及国有资产评估与转让导致国有资产流失。目前实行最多的是社会资本参与的股份制改革。

医疗作为一个聚集了高尖人才的知识密集型行业，随着国家取消药品加成、提高技术服务收费等系列措施，无形资产对医院发展的价值贡献将进一步体现。目前在深化医疗体制改革的大背景下，政府鼓励社会资本进入医疗行业，如果在资产评估的过程中医院部分资产被忽视，就会导致社会资本出资较少却占有了较多的资产或资产使用权。

1 公立医院股份制改制过程中无形资产评估现状

目前社会资本融入公立医疗机构的程序主要是：政府选择评估机构对医院资产进行评估，政府财政部门对评估结果登记备案，医院资产的价值作为政府的入股资产，政府选定的投资方以现金入股，根据双方出资的比例确定股份[2]。政府凭借医院的品牌、技术等无形资产及有形资产占有股份，社会资本以现金为主要投资方式持有股份[3]。

有些医院在改革中对无形资产进行了评估，属于做得较好的示范，如镇江市润州区对医院进行产权改革时，认识到医院品牌作为医院长期经营的无形资产的价值，按照医院前3年营业额的10%～15%作为无形资产的评估价值，但无形资产评估的具体范围并未提及[4]。但有相当多的社会资本合作办医案例中，无形资产没有得到很好的处理，根据掌握的资料，有以下几种情况：

S市公立医院的改制经验：S市政府和某社会资本公司共同出资组建一家合资公司，对S市3所公立医院净资产评估作价，再由社会资本公司按照股权配比投入现金，居控股地位。S市政府通过公开招标的方式选择了资产评估方，但是在资产评估的过程中仅包括了固定资产，公立医院的品牌价值、土地使用权都未计算在内[5]。

Z市某医院的改制经验：采取中外合资的方式，成为企业法人和国家共同投资的股份制医院，在资产评估阶段，医院聘请了具有法定资格的评估人员对医院总体资产进行评估。评估结果为有形资产2600万元，医院债务3100万元，并未涉及到无形资产，并且医院把土地归及到有形资产部分评估，存在对无形资产认知不清的误区[6]。

即使医院考虑到了无形资产的价值，在接受评估的过程中依然出现无形资产流失的现象，目前医院在改制过程中土地使用权的流失尤为严重，公立医院只需支付给政府少量的出让金即可获得土地使用权[2]。

2 社会资本合作中无形资产流失原因分析

2.1 利益相关者有意忽视无形资产

目前社会资本合作办医处于初期，一些管理者为了响应医改方针而急于求成，没有对外部市场环境和医院内部资源价值、成本、收益期限等详细调查和科学论证，导致无形资产被忽视，医院国有资产被低估。同时我国公立医院的正常运营离不开政府的大量财政拨款，大量医院处于负债运营的状态之下，如上文所提及的Z市某医院，负债资产超过有形资产。社会资本合作办医要求医院的公益性质不变，由于公立医疗行业利润低、回报周期长等特点，如果投资成本增加，势必会阻碍社会资本的进入，因此部分管理者处于这种心态有意地降低医院总体资产，最简易的方法就是忽视无形资产的存在。医院产权变更过程中涉及利益相关者较多，由于市场的滞后性出现掌握信息的一方有意隐瞒，会使得无形资产的价值有意被低估。

2.2 无形资产评估范围认识不清

2010年的新《医院财务制度》把无形资产定义为“不具有实物形态而能为医院提供某种权利的资产。包括专利权、著作权、版权、土地使用权、非专利技术、商誉、医院购入的不构成相关硬件不可缺少组成部分的应用软件及其他财产权利等。”在我国土地属于国家所有，日常生活中所说的土地是指土地使用权而不是土地所有权，在医院无形资产评估的过程中，土地不参与资产评估或把土地归为有形资产的现象很常见。同时不少专家学者认为作为高素质、高水平、高技能人力聚集的医疗行业，人力资源作为医院最重要的创造价值的无形资产同时又最为稀缺，应该但尚未被纳入无形资产管理的范围[7]。正是因为对无形资产概念的认知不清，导致无法设立科学的评估体系，医院管理人员对无形资产的意识淡薄。

2.3 没有明确的评估细则及可借鉴的经验

目前医院无形资产评估可用于参考的政策规定性文件中，《事业单位国有资产管理暂行办法》规定了无形资产接受评估的前提条件，《医院会计制度》规定了医院无形资产出入账的科目归属，新《医院财务制度》规定了无形资产的计价依据，2016年最新出台的《中华人民共和国资产评估法》涉及了国有资产而不是专门针对无形资产的评估人员、机构、程序、审批等，以上都未涉及到对无形资产评估操作细则，缺乏真正意义上的医疗机构无形资产评估办法。重置成本法、收益现值法及市场比较法虽然作为基本的3种评估方法，但存在各自的局限性。

根据资产性质及评估目的，需要综合考虑不同的无形资产评估方法。无形资产相比较于有形资产本身就具有难以计价的特性。同时由于医疗公共领域的特殊性，在任何国家都是需要政府参与的行业，无法完全借鉴企业的模式，我国无形资产评估出现时间短，缺乏有效的评估方法和行业准则。公立医院改制以国有企业为主要借鉴对象，然而国有企业改制时同样面临了无形资产大量流失的问题，医院无形资产评估实际上无经验可循。

3 建议

3.1 建立专门的医院资产管理机构

目前在医院内部无形资产的评估工作主要归财务处，有些医院设置了专门的国有资产管理办公室，医院无形资产管理缺乏专门的外部管理机构，顺应公立医院的深化改革，设立卫生计生委直属的医院资产管理机构不失为明智之举，简化公立医院层层代理的管理成本，对医院资产评估进行指导和外部监督的统一管理。在医院日常运营中防止只重视内部审计、资产账实不符的现象，在社会资本合作过程中资产评估机构准入、评估过程监督、医院资产评估报告审批、道德风险、投入资金比例等方面工作监督管理，参与医院资产评估的全过程，对国有资产保值尤其是无形资产的增值发挥其重要作用。

3.2 完善医院无形资产评估相关制度

鉴于目前关于医院无形资产评估的市场还不成熟，完善公立医院资产评估的相关制度是保障无形资产的关键。首先是无形资产的评估制度，明确无形资产评估中的核算方法和操作细则，具体化无形资产的评估手段，严格管理无形资产评估机构的准入；其次是监督制度，医院资产审计人员除了专业知识外还要注重医疗行业知识的加强，规范无形资产评估流程，评估报告公开透明，秉持客观、公正的态度，完善内部监督和外部监督工作；最后是法律制度，加强评估人员法律法规的学习，对无形资产评估中的重大失误或相关人员有意忽视导致资产流失的行为加大惩罚力度。

3.3 放缓产权转让脚步

改革本就应该是渐进式、过度式的，在现阶段我国医院无形资产评估工作尚有很多不足的情况下，不要盲目追求一步到位，避免无形资产价值评估过于片面性，没有考虑到无形资产增值空间的情况出现。现阶段对医院无形资产的评估存在一定难度，相应的制度规范还处于略显空白的阶段，政府可以选择合适的医院试点改制，对无形资产评估机制不断改进，完善评估方法，避免无形资产的流失，或者公立医院分批分阶段接受社会资本合作办医也不失为一个好的办法。

[1] 魏超,叶睿,孟开,等.我国社会资本举办医疗机构模式研究[J].中国医院,2014,18(12):17-20.

[2] 陈莹.公立医院改革中的国有资产流失问题研究[A]//世界卫生组织驻华代表处,法国驻华大使馆,中央财经大学.“中国公立医院:改革与评价”国际研讨会论文集,北京,2012.

[3] 危风卿,袁素维,刘雯薇,等. 我国混合所有制医疗机构典型办医模式研究[J].中国医院管理,2016,36(6):3-6.

[4] 王永其,徐翠云,李昌元.镇江市润州区医院产权制度的改革与思考[J].中华医院管理杂志,2002,18(6):327-328.

[5] 刘薇.公立医院改制样本:中信的汕尾医院生意[EB/OL].(2015-03-05）[2017-03-17].http://yyh.dxy.cn/article/102779.

[6] 岳荣荣.我国公立医院产权改革股份制模式研究——以张家港市某医院为例[D].南京:南京中医药大学,2012.

[7] 余元秀,陈美玲,覃涛.医院无形资产核算范围和内容的思考[J].中国卫生经济,2013,32(1):90.

Analysis on intangible assets accounting in PPP project in hospital fields / MA Qi, ZHOU Jinling,KONG Beihua//

Chinese Hospitals. -2017,21(10):18-19

private capital, public hospitals, intangible assets, asset accounting

With the rapid progress of private capital investing in healthcare industry, problems about asset accounting in public hospital has caught a sustainable attention in current years. As a weakness of asset accounting, the intangible asset accounting needs to pay more attention. Based on the case of intangible accounting in PPP project in healthcare industry,the causes of intangible asset loss has been analyzed to give some references for further completing hospital intangible asset accounting, asset accounting system and property transformation.

2017-05-10](责任编辑 张晓辉)

周金玲：山东大学医药卫生管理学院教授、硕士研究生导师

E-mail：zhoujl@sdu.edu.cn