企业长期股权投资相关账务处理探讨

文/孔亿红



企业长期股权投资相关账务处理探讨

文/孔亿红

摘要：2014年修订的《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》在对初始计量和后续计量应用方面的指引都是基于期初投资或许很理想的并购时间节点上，并购后的股权关系不再变动，如20XX年1月1日等，但企业的正常经营往往不可能在此理想节点上完成相关的投资活动，笔者根据实际工作中所碰到的业务进行学习、整理和归纳，以案例分析的形式，探讨相关账务处理思路。

关键词：长期股权投资；投资成本；企业合并日；合并抵销分录

一、相关准则要求

（一）长期股权投资的初始投资成本计量

根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定：长期股权投资在取得时应按初始投资成本入账，其形式有控股合并和非控股合并，对于控股合并的长期股权投资因被收购方与收购方的关系不同有同一控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并两种情况。合并方对被合并方的长期股权投资的成本是在被合并方账面所有者权益中享有的份额。如合并方以支付现金、转让非货币资产及承担债务的方式作为合并对价的，应该按照合并日被合并方所有者权益的账面价值份额为其长期股权投资成本的初始投资成本，初始投资成本与支付的现金、转让非货币资产及承担债务的账面价值的差额调整资本公积——资本溢价、不足的冲减留存收益。

（二）合并日合并报表抵销分录编制

同一控制下取得的子公司，母公司在编制合并日资产负债表时，只需将对子公司长期股权投资与子公司所有者权益账面价值母公司所拥有的份额相抵销。非统一控制下取得的子公司，母公司在编制合并日资产负债表时，首先需对子公司财务报表按公允价值进行调整，再按母公司的长期股权投资与在子公司所有者权益所拥有的份额按公允价值进行抵销，投资成本与所占份额的差额，如溢价（借方）作为商誉、折价（贷方）则为营业外收入，计入当期合并损益。

二、实务操作中存在的问题

在实务中很容易将原最终控制方确认的商誉在同一控制下并购行为中漏记确认、同时二次并购过程中并购成本的确认与被并购方在原母公司的来源不同其确认方法也不同，这些问题在相关准则及相关解释中都没有具体的说明，操作起来靠各自理解。

三、案例分析

A是综合性公司，其下有二个全资子公司A1、A2。A在2013年8月出资现金22950000完成了华粤物业公司并购工作，占股51%。华粤物业公司并购之前与A没有任何关联，此并购属非同一控制下的并购，华粤物业有两个非全资子公司。

（一）非同一控制下的并购

华粤物业8月31日合并报表所属母公司的所有者权益为25219524.75，其中实收资本10300000，资本公积0、盈余公积223545.15、未分配利润12684070.6，评估价值与账面价值一致。2013年9-12月华粤物业实现归属于华粤物业母公司的净利润有5522236.12，归属于鹏华集团母公司的净利润有2816340.42（5522236.12*51%）。编制会计分录并购日母公司个体报表账务处理：

借：长期股权投资22590000

银行存款 22590000

并购日母公司编制合并报表的抵销分录

借：实收资本 10300000盈余公积 2235454.15

未分配利润 12684070.60

商誉 10088042.38（22590000-25219524.75 *51%）

贷：长期股权投资 22950000

少数股东权益12357567.13

账务处理需注意要点：商誉金额的确认应按华粤物业公司所属母公司的权益确认，而不能按其合并报表的所有者权益总额计算。

（二）同一控制下的企业并购

2015年9月，A考虑到A1公司上市的需要，将所占华粤物业51%股份、A2公司100%的股份、湖北鹏华保安公司的100%转让给A1公司，转让价分别为37720000元、7901271.72元、8790000元。2015年9月A1公司的资本公积为2900000、盈余公积8260931.20；华粤物业公司的合并报表数据归属于母公司的所有者权益为33175916.25，其中实收资本为103000000、资本公积40424.74、盈余公积为5150000、未分配利润为17685491.51，少数股东权益665261.28。2016年1-9月所属母公司的净利润为17382953.87、少数股东权益为95297.01。A2公司的账面净值为21703150.53，其中实收资本30000000，未分配利润-8296849.47；湖北鹏华保安公司净资产为2436278.88，其中实收资本5000000、未分配利润-2563721，12。进行上述处理时，容易忽视被并购方对于最终控制方来说是从第三者手上并购回来的，其当初并购时所产生的商誉漏计入到同一控制下的并购成本中。

四、总结

公司经营随着发展战略和市场的需求，不可能一成不变，《企业会计准则》的修正也不可能完全满足各个公司的实际经营需求，因此需要会计人员在相关准则的框架下根据具体的业务进行准确核算，如实反映经营、资产状况。

参考文献：

［1］ 2015年注册会计师考试用书《会计》.

［2］许太谊主编.最新企业会计准则及相关法规应用指南［M］.中国市场出版社出版，2015，1.

作者单位：（金鹏电子信息机器有限公司）