浅析合并报表内部交易固定资产的处理

文/谢一赛



浅析合并报表内部交易固定资产的处理

文/谢一赛

编制合并会计报表，内部交易固定资产的处理比较复杂，主要是固定资产是可以连续使用多年，其实现内部损益的标志是计提折旧或直接对外处理，因此其内部损益一般是逐年实现的，在账务处理上要持续多年，每年的会计处理方法有所区别，但也有规律可循。为了熟练掌握会计处理方法，现结合自己理解，以顺销为例说明如下：

母公司销售固定资产一台给子公司，母公司个别账务处理为：

借：银行存款

累积折旧

贷：固定资产处理固定资产损益（实质上是内部交易损益，也就是升值部分，用A代替）

（一）如果子公司当年没有计提折旧，则认为内部损益没有实现，和处理存货内部交易一样，母公司做个别分录调整

借：投资收益（A）

贷：长期股权投资（A）

按照权益法，还要根据控股比例和子公司账面净利润，确认投资收益，（ B=子公司净利润x控股比例）

借：长期股权投资（B）

贷：投资收益（B）

实质上，在熟练掌握的情况下，这两个分录可以合并为

借：长期股权投资（B-A）

贷：投资收益（B-A）

那么合并报表调整分录为：

1.借：处理固定资产损益（A）

贷：固定资产（A）（相当于存货交易中的“存货”虚增部分）

2.借：投资收益（B-A）

贷：长期股权投资（B-A）

（二）如果子公司当年计提折旧，意味着当年实现了部分损益 ， 设折旧年限为n，直线法计提折旧，不考虑残值，则子公司个别分录：

借：折旧费用（A/n）

贷：累积折旧（A/n）

在这里要特别注意，子公司实际计提的折旧是根据整个固定资产的价值提取的，但编制调整分录时，只调整内部损益部分，也就是升值部分，因为原有部分不管内部交易是否发生，都要计提的，不受交易影响，那么母公司未实现利润就不是A，而是，A-A/n，则母公司个别分录为

借：投资收益（A-A/n）

贷：长期股权投资（A-A/n）

同样，根据权益法，还要根据控股比例和子公司账面净利润，确认投资收益：

借：长期股权投资（B）

贷：投资收益（B）

在熟练掌握的情况下，这两个分录也可以合并为

借：长期股权投资【B-（A-A/n）】

贷：投资收益【B-（A-A/n）】

那么合并报表调整分录：

1.借：处理固定资产损益（A）

贷：固定资产（A）（相当于存货交易中的“存货”虚增部分）

2.借：投资收益【B-（A-A/n）】

贷：长期股权投资【B-（A-A/n）】

3.调整内部交易而多计提的折旧

借：累计折旧（A/n）

贷：折旧费用（A/n）

以上为交易当年的处理方法，那么以后每年的处理方法如下：

子公司每年要计提折旧，为简便，也只考虑内部交易损益部分：

借：折旧费用（A/n）

贷：累计折旧（A/n）母公司个别分录要确认上年未实现本年实现的部分，因此

借：长期股权投资（A/n）

贷：投资收益（A/n）

同样，也要按权益法确认子公司收益

借：长期股权投资（B）

贷：投资收益（B）如果熟悉的话，可以合并为一个分录

借：长期股权投资（B+ A/n）

贷：投资收益（B +A/n）

编制调整分录如下：

1.调整当年投资收益

借：投资收益（B+ A/n）

贷：长期股权投资 （B+ A/n）

2.调整上年未未实现的内部损益和虚增固定资产净值

借：长期股权投资（A-A/n）

累计折旧（A/n）

贷：固定资产（A）这笔分录的作用是，由于交易的当年母公司个别报表作了一笔分录调低了长期股权投资，

借：投资收益（A-A/n）

贷：长期股权投资（A-A/n）而且是在个别报表上具有连续性，因此，需要在合并报表上调过来，同时，固定资产还存在，所以，要把内部交易虚增的部分调低，固定资产虚增的部分，随着折旧的计提会逐年减少，但固定资产净值是通过固定资产和累计折旧两个账户反映出来的。

实质上，这个分录还可以表述为：借：长期股权投资，贷：固定资产虚增部分的净值（A-已计提折旧）

3.调整因以前年度内部交易本年多计提的折旧

借：累计折旧（A/n）

贷：折旧费用（A/n）

2和3可以合并为：

借：长期股权投资（A-A/n）（上年末实现的损益）

累计折旧（A/n+ A/n）（上年末累计计提折旧加上本年计提的折旧）

贷：固定资产（A）

折旧费用（A/n）（当年多计提折旧）

同样可推， 以后每年长期股权投资多减去一个A/n，累计折旧多加一个A/n，到N年末刚好一致。

作者单位：（中南财经政法大学会计学院）