行政事业单位基建并大账会计核算的探讨

文/雷艺

行政事业单位基建并大账会计核算的探讨

文/雷艺

行政事业单位会计制度要求：基建账至少应按月将发生额并入“大账”。为完善基建并大账工作，本文具体梳理和总结基建并大账的具体会计核算思路及方法，并简单的举例说明，对会计制度的衔接规定的部分问题进行分析探讨。

行政事业单位；基建；并账；核算

自新的会计制度施行以来，行政事业单位的基建账即需要按照《新旧会计制度有关衔接问题的处理规定》（以下简称衔接规定）并入“大账”核算。并账核算有助于提高行政事业单位会计信息的完整性，为行政事业单位全面加强资产负债管理、防范和降低财务风险发挥会计信息的支撑作用。

但是基建账依照国有建设单位会计制度在要素确认、核算原则等诸多方面同行政事业单位会计制度存在较大差异，无法简单的按照衔接规定顺利的完成并账核算。

一、基建并大账会计核算存在的若干问题

1.基建账会计要素分为资金占用及资金来源两类，行政事业单位会计制度会计要素分为资产、负债、净资产、收入和支出五类。两者的会计要素的内涵和范畴不对应，不能简单的类比记账。

2.国有建设单位会计制度采用权责发生制，行政事业单位会计制度采用现金收付制为主、权责发生制为辅的原则，两者的核算原则区别较大。

3.基建账存在特殊的会计处理，如年初对冲“交付使用资产”和“基建拨款”科目等，行政事业单位会计制度没有对应的核算要求。

二、实务中基建并大账处理的思路

1.基建业务简单、较少发生的，直接在基建账和“大账”中“同时单笔核算”。

按照衔接规定的要求，如果基建业务较少，可以直接把基建账发生的每笔业务按照行政事业单位会计制度在“大账”中同时核算记账。

“同时单笔核算”能较好的解决上述并账核算的问题，但要求做好基建业务原始凭证的索引和传递工作，“大账”的会计核算工作有一定增加。本文不做展开探讨。

2.基建业务至少按月根据基建账中相关科目的发生额，在“大账”中按照行政事业单位会计制度进行会计处理，即按月将基建发生额汇总记账（以下简称“按月汇总记账”）。

“按月汇总记账”适合基建业务复杂、发生较多，原始凭证不适合传递等情况。这也是衔接规定主要提出的并账方法。但是衔接规定并没有详细解释具体的并账核算细则，实务中采用“按月汇总记账”方法来核算基建并大账业务的具体做法往往因人而异。

笔者结合具体工作实际总结“按月汇总记账”的核算方法，抛砖引玉，以期对衔接规定作简单的补充。

三、基建账按月汇总并入大账会计核算的具体方法

（一）初始科目设置

除少数情况外，主要将基建账一级科目并入行政事业单位“大账”的明细科目。按以下原则和对应关系在单位“大账”中设置明细科目：

1.资产负债类科目：基建账和“大账”科目核算内容一致或相近的，在“大账”的一级科目下设“基建工程”的二级明细科目，对应基建账一级科目的内容。

例如：基建账的“现金”科目对应“大账”的“库存现金-基建工程”科目。“应收有偿调出器材及工程款”、“应收票据”科目对应“大账”的“应收账款-基建工程”科目等。

在“在建工程”科目下设“基建工程”明细科目，核算由基建账并入的在建工程成本。

2.收入类科目：大账“财政拨款（补助）收入-项目支出”、“其他收入-项目支出”等科目下设三级“基建拨款”的明细科目，对应基建账的“基建拨款”科目下的“本年度预算拨款”、“本年度自筹资金拨款”等明细科目内容。

3.支出类科目：大账设置“财政拨款（补助）支出-项目支出-基建支出”明细科目，对应基建账的“基建投资支出”类科目（基建工程投资、设备投资、待摊投资、其他投资等）内容。

4.净资产类科目：大账的“财政补助结转”、“资产基金-在建工程”科目下设“基建工程”明细科目，对应基建账的“累计基建项目资金结转”等科目。

分析确定对应关系后，编制《大账科目与基建主要科目对应表》（见表1）。

（二）初始余额衔接

根据衔接规定，采用余额并账法，将并账初始期的基建账的相关科目（主要是一级科目）上年期末余额，依据《大账科目与基建主要科目对应表》分析过入“大账”对应明细科目。此处衔接规定说明详细，笔者不再赘述。需要注意的是：预付备料款和预付工程款对应“大账”的“预付账款”；器材采购、库存设备和库存材料等对应“大账”的“存货”。

（三）按月并账处理

具体并账处理分为三步。

1.基建账月结后，基建会计编制《基建科目发生额及余额明细表》并签章确认，作为“大账”并账分录依据。

2.“大账”会计根据《大账科目与基建主要科目对应表》将《基建科目发生额及余额明细表》的数据，对照编制《行政事业单位基建业务发生额对照表》。

依据基建账发生额编制“大账”并账凭证的具体对照核算如下：

（1）资产及支出类

基建账资金占用类科目可以大致类比为行政事业单位会计的资产和支出类科目。具体并账方法列举如下：

①按照基建账中“现金”、“银行存款”、“零余额账户用款额度”等货币资金类科目的发生额，直接记入“大账”对应科目下设的“基建工程”明细科目。

②按照基建账中“应收有偿调出器材及工程款”、“应收票据”科目的发生额，记入“大账”中“应收账款”下设的“基建工程”明细科目。

③按照基建账中“其他应收款”、“拨付所属投资借款”、“有价证券”科目的发生额，记入“大账”中“其他应收款”下设的明细科目。

④建设单位取得主管部门或委托单位无偿调拨给建设单位的固定资产、盘盈的固定资产，或者购建的自用固定资产，按照基建账中“固定资产”科目的借方发生额，借记“大账”中“固定资产”明细科目，贷记“大账”中“资产基金-固定资产”（事业单位为“非流动资产基金-固定资产”，下同）的明细科目。

表1：　大账科目与基建主要科目对应表（部分）

其中购建的自用固定资产：用留成收入购建的，还要借记“大账”中“财政拨款（补助）支出-项目支出-其他资本性支出”科目；用基建投资购建的不处理。

对于报废和毁损等原因减少的固定资产，按照基建账中“固定资产”科目的贷方发生额，借记“大账”中“资产基金-固定资产”明细科目，贷记“大账”中“固定资产”明细科目。

按照基建账中“累计折旧”科目的发生额，记入“大账”中“累计折旧”的明细科目。

⑤按照基建账中“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“其他投资”科目的借方发生额，借记“大账”中“在建工程-基建工程”科目，贷记“大账”中“资产基金-在建工程” （事业单位为“非流动资产基金-在建工程”，下同）的明细科目。

同时，借记“大账”中“财政拨款（补助）支出-项目支出-基建支出”科目。

“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“其他投资”科目的贷方发生额，转入“交付使用资产”、“转出投资”和“待核销基建支出”科目的，借记“大账”中“资产基金-在建工程”的明细科目，同时贷记“大账”中“在建工程-基建工程”科目。

基建借款转存利息冲减“待摊投资”的，“大账”应冲减“财政拨款（补助）支出-项目支出-基建支出”科目，同时借记“大账”中“资产基金-在建工程”的明细科目，贷记大账中“在建工程-基建工程”科目。

⑥按照基建账中“预付备料款”、“预付工程款”等科目的发生额，记入“大账”中“预付账款”的明细科目。

另外，行政单位同时记入“大账”中“财政拨款支出-项目支出-商品服务支出”、反方向记入“大账”中“资产基金-预付款项”的明细科目。

⑦按照基建账中“器材采购”、“库存设备”、“库存材料”、“委托加工器材”科目的发生额，记入“大账”中“存货”的明细科目。

另外，行政单位同时记入“大账”中“财政拨款支出-项目支出-商品服务支出”、反方向记入“大账”中“资产基金-存货”的明细科目。

⑧按照基建账中“固定资产清理”、“待处理财产损失”科目的发生额，记入“大账”中“待处理财产损溢” 下设的明细科目。

（2）负债及收入类

基建账资金来源类科目大致可以类比为行政事业单位会计负债类和收入类科目，具体并账方法列举如下：

①按照基建账中“应交基建包干节余”、“应交基建收入”、“其他应交款”科目的发生额中属于应交财政部分，记入“大账”中“应缴财政款”科目；其余部分以及基建账中“其他应付款”科目的发生额，记入“大账”中“其他应付款”下设的明细科目。

②按照基建账中“应交税金”科目的发生额，记入“大账”中“应缴税金”下设的明细科目。

③按照基建账中“应付工资”、“应付福利费”科目的发生额，记入“大账”中“应付职工薪酬”下设的明细科目。

④按照基建账中“应付器材款”、“应付有偿调入器材及工程款”、“应付工程款”科目的发生额，记入“大账”中“应付账款”下设的明细科目。

另外，行政单位单独按基建账上述科目贷方发生额，借记“待偿债基金”，贷记“财政拨款支出-项目支出-基建支出”。上述科目借方发生额，反方向记入“大账”。

⑤按照基建账中“企业债券资金”、“基建投资借款”、“上级拨入投资借款”、“其他借款”等科目的发生额，计入“大账”中“长期借款”或“长期应付款”的明细科目。

⑥按照基建账中“基建拨款”的“本年预算拨款”及“本年基建基金拨款”等财政拨款资金来源科目的贷方发生额，记入“大账”中“财政拨款（补助）收入”的明细科目。

按照基建账中“基建拨款-本年自筹资金拨款”等自筹资金来源（包括“基建拨款-待转自筹资金拨款”等其他资金来源）科目的贷方发生额，记入“大账”中对应的“其他资金支出”、“非财政专项资金支出”、“经营支出”等支出的明细科目，同时冲减“大账”中“财政拨款（补助）支出-项目支出-基建支出”，贷记“其他收入”、“经营收入”等的明细科目。

按照基建账中“基建拨款-预收下年度预算拨款”的发生额，记入“大账”中“财政拨款（补助）收入”的明细科目。

基建拨款取得存款利息收入的，分析记入“大账”中“其他收入”的明细科目。

按照基建账中“基建拨款-本年交回结余资金”的借方发生额，分析交回结余资金的性质，记入“大账”中对应的“财政拨款（补助）结转”、“非财政补助结转”等科目。

⑦基建账中“项目资本”和“项目资本公积”科目性质类似自筹资金，并账处理如上⑥所述。

（3）基建账的特殊会计处理

①基建账年初建立新账时，“基建拨款”的“本年预算拨款”、“本年基建基金拨款”及“本年自筹资金拨款”等科目上年贷方余额全部转入“以前年度拨款”的明细科目贷方，以及将“本年交回结余资金”明细科目的上年借方余额转入“以前年度拨款”明细科目的借方的会计处理，行政事业单位“大账”均不予合并。

②基建账年度决算经财政部门审查批准后，年初建立新账时，“交付使用资产”、“待核销基建支出”和“转出投资”科目的上年借方余额，转入“基建拨款-以前年度拨款”明细科目的借方，行政事业单位“大账”不予合并。

（4）基建账和大账之间发生账项的抵销

①内部往来：基建账和大账之间的往来款项应清理抵销，避免虚列资产和负债。

②内部收支：基建账自筹基建拨款和大账的自筹基建支出应注意分析抵销，冲减对应的收支。

3.行政事业单位会计复核《行政事业单位基建业务发生额对照表》（见表2），

表2　行政事业单位基建业务发生额对照表（部分）

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