政府采购变更采购方式浅探——以水利部为例

长江水利委员会水文局　安国祥　胡婷婷

政府采购变更采购方式浅探
——以水利部为例

长江水利委员会水文局安国祥胡婷婷

政府采购具有政策性功能，完善、合理的政府采购有利于促进社会资源合理利用，提高财政资金的使用效率。水利部在加强政府采购管理，规范变更采购方式申报行为等方面取得了明显成效，本文对水利部变更政府采购的有关数据进行分析，指出目前政府采购变更采购方式存在的问题，对提出相关对策，进一步规范水利部门政府采购方式有一定指导意义。

政府采购采购方式水利部门

一、政府采购变更采购方式的内涵

政府采购制度是深化政府财政体制改革完善公共财政管理的重要内容，也是政府调控经济的有效手段。国务院印发实施的《国家中长期科学和技术发展规划纲要（2006-2020）》若干配套政策中，已将政府采购作为贯彻落实纲要的重要措施之一。随着国家加大对水利的投入，水利部门政府采购也逐年增长，近年来，水利部在加强政府采购管理，规范变更采购方式申报行为等方面取得了明显成效。随着国家最严格水资源管理制度，国际河流项目及西部重要湖泊测量等项目的推进，政府需要购买的服务数量逐渐增加，因此需要变更政府方式采购。

变更政府采购方式是指采用单位公开招标以外的采购方式进行政府采购。采购达到公开招标数额标准的货物或者服务的，应当采用公开招标方式采购，对达到公开招标数额标准的货物或者服务的，拟采用邀请招标、竞争性谈判、单一来源采购、询价以及财政部根据实际情况认定的其他采购方式，应当报财政部审批。按照国务院办公厅印发的《中央预算单位2015-2016年政府采购集中采购目录及标准》，单位采购货物或者服务项目，单项采购金额大120万元以上的，必须采用公开招标方式。

二、案例分析

（一）样本选取本次样本选取了2006-2015年十年间水利部直属单位政府采购变更方式的申请数据。共涉及二级单位13个，采购金额91342.19万元，其中货物5472.88万元、服务85869.31万元。处理变更事项161件。

（二）样本分析对2006-2015年数据进行统计分析，结果如表1所示。水利部从2006-2010年共有72个下属单位申报变更政府采购，涉及项目161个，金额为91342.19万元，其中货物金额5472.88万元，服务金额85869.31万元。政府采购变更服务比重为94%，可见水利部近10年政府采购变更采购方式主要为服务。其中，具体数据分析，如表2所示。2013-2015年政府采购申报变更单位53个，占比74%；申报项目个数为113个，占比70%；申报金额为72992.34万元，占比80%，其中货物3587.4万元，占比66%，服务69854.94万元，占比81%。具体分析如表2。

表1　2006-2015年水利部政府采购变更采购方式

表2　2013-2015年申报变更数据分析

水利部近10年政府采购变更中2013-2015年变更数量最多，金额最大，这主要得益于国家加大对水利投入，下文将对申报政府采购变更政府采购方式—服务进行重点分析，如表3所示。2006-2015年间申报变更政府采购方式项目主要为水利前期项目、防汛抗旱项目、科学研究项目、信息系统相关业务及其他业务等，其中水利前期项目申报变更政府采购方式金额为40041万元，占比47%，防汛抗旱等业务申报变更政府采购方式金额为25244.89万元，占比29%，变更后采购方式主要是单一来源、邀标、竞争性谈判等方式，为确保数据分析准确性，对防汛抗旱等项目进行进一步细化，按申报变更政府采购方式的项目分类分别为：防汛抗旱业务12034.79万元；水土保持业务2618.89万元；水质业务2420万元；水文业务1393.50万元；水资源业务8630.39万元；农水业务335万元，防汛业务和水资源业务占比较高。对水利前期、防汛抗旱项目和水资源项目采购方式、供应商进行进一步细化分析，具体情况如表4所示。

通过表4可以看出，水利前期项目、防汛抗旱项目和水资源项目共计金额60706.18万元，全部为政府购买服务，变更后采购方式为单位来源，供应商大都来自水利系统单位及水利部二级单位设计院，系统外单位较少，只有北京金水信息技术发展有限公司。

表3　水利部变更政府采购方式服务情况

表4　水利前期等项目采购情况

（三）原因分析十八届三中全会以来，国家不断加大对水利工作的投入，尤其是水利前期工作的投入。2012年1月，国务院印发《关于实行最严格水资源管理制度的意见》，实行最严格的水资源管理制度，水利部启动了河湖普查等项目。有些项目具有保密性、专业性不适合开展公开招标方式选择委托方，有些水利前期项目只有水利研究院独家掌握项目所必需的基础资料，是保证项目工作连续性和成果质量的必备条件，变更采购方式为单一来源是最优选择。

（四）水利部变更政府采购方式存在的问题 （1）申报周期比较长。在实际申报工作中，水利部各直属二级预算单位每年通过水利部，向财政部逐级申报大量涉及变更采购方式的申请文件，而申报审批要求又较为严格。由于变更采购方式审核不严、专家论证不充分、申报材料不符合要求、文件报送不及时等问题，申报材料经常反复修改，在一定程度影响了支付进度。（2）专家论证存在问题。不同单位、同类型的采购项目每次都需单位自行组织专家论证，并专门上报申请材料，存在重复论证、重复申请的现象。这些都加大了各单位政府采购工作人员和财政部、水利部审核人员的工作量。此外，从审批的科学性来看，虽然都经过了专家审查，但由于是申报部门委托，难以保证专家意见完全客观。政府采购管理部门要在规定期限内完成审批事项，如果没有前期的调研，将只能依据申报单位提供的专家意见，局限于形式上的审查，很难保证审批的科学性。（3）申报流程复杂由于水利部预算单位级次比较多，在申报变更事项过程中需要按预算单位层层上报，层层审核到财政部批复。由于上报数据不一定符合财政部要求，导致了周转时间长，效率低，程序复杂。

三、对策建议

（一）政府进一步简政放权十八届三中全会以后，政府进一步简政放权，下发权力清单制度，取消审批权限，简化审批程序，进一步促进政府效率提高。对于政府采购变更政府采购方式申报审批应进一步下放至中央各部门，因为中央各部门对本部门政府采购事项涉及的问题比较专业，能够发挥专业特长，并能结合部门实际，有利于提高审批事项效率，提高财政资金使用绩效。尤其是中央加大对水利及水利前期工作的投入，水利部政府采购变更政府采购方式的审批事项逐年增多，尤其是实行最严格的水资源管理制度之后，很多水资源管理前期问题都需要水利部门获取有关资料，如果“一事一议”、“一事一批”将增加重复劳动，降低办事效率，不利于提高水利资金使用绩效。另外，应该进一步加强政府采购管理，出台政府采购管理有关的细则，如对只能从唯一供应商处实施采购项目，公开招标失败只有一家供应商符合采购条件的采购项目不需申报审批，只需要备案，进一步“简政放权”。对于已经申报审批的具有延续性质的项目，水利部二级单位在进行下一年度政府采购时，只需向水利部备案就可以执行政府采购。

（二）优化变更政府采购申报审批程序根据以上数据统计分析，可以看出水利部政府采购变更采购申报审批事项涉及的项目主要是水利前期项目、防汛抗旱项目和水资源管理项目，尤其是2013年以来申报的项目数量和金额较大，对这些项目，建议由水利部统一组织论证，由水利部委托专业机构进行评审，看是否适合变更政府采购方式，这样有利于缩短报批链条，减少重复无效劳动，降低管理成本，提高水利财政资金使用效率，如若同意，应将专家论证意见在政府采购指定媒体公示，经公示后无异议的，执行。对于申报数量和金额比较小的项目，水利部各二级单位自行组织，报水利部审批后执行。

（三）完善评审专家论证制度在政府采购变更方式申报审批环节要提高专家论证的客观公正性，要建立统一专家库并及时更新专家库信息，水利部各单位组织专家评审，要从专家库中随机抽取，确保专家能发表独立、公正意见。

（四）大力促进水利政府采购信息化管理水利部财政方式变更申报审批最后主要变更为单一来源采购，而供应商是水利部二级单位的设计院等单位，地域性限制较强，不利于系统内竞争和系统外竞争。在互联网+和政府购买服务的大环境下，水利部要加强水利基础信息数据库的开发、共享和运用，根据数据分析，为系统内、系统外供应商提供公平竞争机会，建立良性市场竞争。

［1］邓晓军：《中国政府采购制度建设中的问题与对策》，《学术交流》2010年期5期。

（编辑陈玲）

元。M公司换出的库存商品账面成本121万元，公允价值127万元，增值税21.59万元，协议规定，H公司向M公司支付补价22万元，双方交换后的资产仍保持原有的使用状态。假定该交易具有商业实质。

分析：该交换业务具备采用公允价值计量模式进行会计处理的必备条件，具体的处理步骤为：首先，应对该交换业务进行认定判断，计算涉及的补价占整个资产交易金额的比例是否超过25%。对于H公司而言，支付的补价占资产交易金额的比例=22÷（103+22）=17.6%<25%。对于M公司而言，收到的补价占资产交易金额的比例=22÷127=17.32% <25%，由此可以判断该交易为非货币性资产交换。其次，交易双方分别确定各自换入资产的入账成本。H公司换入存货的入账价值=103+22-21.59=103.41万元，M公司换入专利的入账价值=127+21.59-22=126.59万元。最后，确定交易产生的损益。H公司换出的是无形资产，其公允价值与账面价值的差额=103-（125-25）=3万元，计入营业外收入。M公司换出的是库存商品，按其公允价值127万元计入主营业务收入，按账面价值121万元计入主营业务成本。（单位：万元）

在采用公允价值计量模式确定换入资产入账成本的问题上，有观点提出，本着“谁受益，谁担负”的原则，换入资产也应合理承担交易产生的税负，在公允价值计量模式下换入资产的进项税额应包含在换入资产入账成本中，不应作为扣除项扣减掉换入资产的进项税额。产生这一争议观点的原因主要是对纯补价和含税补价的内涵界定产生混淆而引起的。在公允价值计量模式下利用方法一计算换入资产的入账成本=换出资产的公允价值（不含税）±支付（或收到）的纯补价+为换入资产支付的相关税费，其计算方法的合理性已经为大家所共识。由于含税补价=纯补价+换入资产进项税额-换出资产销项税额，通过公式换算后，纯补价=含税补价+换出资产销项税额-换入资产进项税额，将换算后的纯补价代入计算方法一的公式中，可得出确定换入资产入账成本的计算方法二的计算公式。

沿用例2分析，在确定换入资产入账成本时不应扣除换入资产进项税额的观点分析，H公司计算换入库存商品的入账成本=103+22=125万元，确定的交易损益为换出无形资产其公允价值与账面价值的差额=103-（125-25）=3万元，计入营业外收入。H公司的账务处理为：以入账成本125万元及增值税额21.59万元确认换入的存货，借记“库存商品”科目，借记“应交税费-应交增值税（进项税额）”科目，以专利权的摊销额25万元及其账面原价125万元确认转销与无形资产相关的账户，借记“累计摊销”科目，贷记“无形资产”科目，以支付的补价22万元贷记“银行存款”科目，同时还要确认交易产生的当期损益3万元，贷记“营业外收入”科目。很明显，借贷金额不相等，H公司的账务处理显然是不成立的。同理，M公司的账务处理也是不成立的。由此分析，在公允价值计量模式下换入资产的进项税额应包含在换入资产入账成本之中。

三、账面价值计量模式下交易损益确认

如果不能同时具备采用公允价值计量模式必须具备的两个硬性条件，则应当采用账面价值计量模式进行非货币性资产交换的会计处理。账面价值计量模式的会计处理原则与采用公允价值计量模式的会计处理不同之处在于：首先，在确定换入资产入账成本时是以换出资产的账面价值作为计算依据的；其次，对于换出资产公允价值与账面价值的差额不做当期损益的确认处理。以下以例3进行分析说明。

［例3］H公司与M公司经过协商进行资产交换，H公司换出一项无形资产和一批库存商品，M公司换出一项长期股权投资和一批原材料。H公司的无形资产账面原值为186万元，已计提摊销50万元。库存商品成本为365万元，增值税额为62.05万元。M公司的长期股权投资账面价值为248万元，原材料成本为275万元，增值税额为46.75万元。H公司向M公司支付补价10万元，双方交换后的资产仍保持原有的使用状态。假定交易资产公允价值无法可靠获得。

分析：由于公允价值无法可靠获得，应采用账面价值计量模式进行会计处理。经过计算，一是补价占整个资产交易总额的比例均未超过规定的指标值，判定为非货币性资产交换。二是确定换入资产入账成本。H公司换入资产入账总成本=（186-50）+365+62.05+10-46.75=526.30万元，换入长期股权投资入账成本=526.30×248÷（248+275）=249. 56万元，换入原材料入账成本=526.30×275÷（248+275）=276.74万元。M公司换入资产入账总成本=248+275+46.75-10-62.05=497.70万元，换入无形资产入账成本=497.7× 136÷（136+365）=135.10万元，换入库存商品入账成本=497. 7×365÷（136+365）=362.60万元。三是由于采用账面价值计量模式，所以不确定当期交易损益。（单位：万元）

对于采用账面价值计量模式进行非货币性资产交换会计处理时，有争议的观点提出，准则既然规定不确定当期的交易损益，那么在进行账务处理时就不应该进行相关业务收入和成本的确定，如在例3中，H公司对于换出的库存商品不应该确认“主营业务收入”和“主营业务成本”，而应直接确认“库存商品”减少了365万元。M公司对于换出的原材料不应该确认“其他业务收入”和“其他业务成本”，而应直接确认“原材料”减少了275万元。产生这一争议的观点主要是由于错误地理解了非货币性资产交换交易损益的确认标准。非货币性资产交易损益=换出资产公允价值-换出资产账面价值，而并不是意味着对于换出的资产不能确认相关的收入和成本。在例3中，H公司对于换出的库存商品以成本365万元在确认“主营业务收入”的同时确认了“主营业务成本”，M公司对于换出的原材料以成本275万元在确认“其他业务收入”的同时确认了“其他业务成本”。无论对于H公司还是M公司，本期交易损益均为零，换言之，是可以认定为是不确定当期交易损益。

参考文献：

［1］姚爱科：《非货币性资产交换增值税会计处理浅析》，《财会通讯》2014年第4期。

［2］彭三平：《非货币性资产交换会计处理的两个问题》，《财会月刊》2013年第7期。

［3］中国注册会计师协会：《会计》，中国财政经济出版社2015年版。（编辑周谦）