财务舞弊的分析与识别

王立云



财务舞弊的分析与识别

王立云

摘要：企业为使披露的财务信息达到预期效果，会采取财务舞弊手段来提高经营业绩或虚增资产，分析财务舞弊的做法对于识别和制止财务舞弊及保证会计信息披露的真实性有重要意义。

关键词：财务舞弊；经营业绩；虚增资产；关联交易；资产重组

财务舞弊是为了欺骗财务报告使用者而对财务报告中列示的数字进行故意错报或忽略。常用财务舞弊方法有：粉饰业绩、虚增资产降低资产负债率、虚假资产重组。以下是对这3种财务舞弊做法所进行的详细分析。

一、粉饰业绩的财务舞弊

1.借助特殊关系的第三方，将关联交易非关联化

公司的关联方较为普遍的是受同一方控制的其他企业，公司为虚增自身的经营成果，常将产品或服务销售给关联公司，而关联公司通常会高价购买产品或服务，但在企业会计准则的要求下，关联方交易必须在财务报表附注中详细披露，而关联交易对财务报表使用者做出的判断影响很大，在这种情况下，公司会设定特殊关系的第三方，第三方与公司不存在受同一方控制的关系，也就是与公司不存在关联关系，公司将产品或服务销售给第三方，再由关联公司从第三方将产品或服务购入，完成关联交易的非关联化，公司的经营成果就转化为面向市场的经营成果，而不是关联交易形成的经营成果。

2.提前确认收入

公司为了粉饰当期财务报表通常会提前确认收入，把当年没有销售出去的产品也计入当期的收入中。

（1）公司把本来是存货的产品提前开具销售发票销售给有特殊关系的采购商，将未来的收入提前实现。

（2）公司在出售房屋、土地使用权、股权的交易中，在相关资产未办理交接过户手续、资产控制存在重大不确定性的情况下提前确认了收入。

（3）销售的大型设备需要安装和检验，在未安装和检验完毕前不应确认收入，但企业为了增加收入对大型设备在未完成安装和检验的情况下提前确认收入。

（4）滥用完工百分比法，施工单位的预算部门为了配合财务部门，对未完工程出具工程进度确认单，但是却多确认了工程进度，以致企业对提前确认收入有了依据。

3.虚构客户，虚拟销售或制造阴阳合同

公司虚拟销售对象及交易，对不存在的销售业务，按正常销售程序进行运转，包括伪造顾客订单、伪造发运凭证、伪造销售合同、开具税务部门认可的销售发票等。由于客户和交易是虚拟的，所以顾客订单、发运凭证、销售合同是虚假的，但销售发票一般是真实的。虽然开具发票会多缴纳税金，企业认为也是值得的。

还有一些利用阴阳合同虚构收入，如公开合同上注明货款是1000万，但秘密合同上约定实际货款为500万元，另外500万元作为应收账款，这样虚增了500万元的收入。这种情况下即使通过向购货方函证，购货方也会按公开合同的金额签认，因为双方已事先商定了这种做法。

4.费用不及时入账或减少利息费用化金额

（1）有些公司预付账款多年无动态，其实支付的费用早已经发生，出于利润的考虑，一直要求客户推迟开具发票的时间，在此期间不确认费用。

（2）有些在建工程已经完工并投入使用，但仍长期列入在建工程，不转入固定资产，按照企业会计准则的规定，在建造工程达到预定可使用状态前所发生的借款费用作为资产的入账价值，投入使用后发生的借款利息作为财务费用记入当期损益。在建工程不转入固定资产就将利息费用多记入资产，虚增了利润。

5.少计提应收款项的坏账准备

应收款项的实际账龄已达3年以上，应计提坏账准备，但企业为了不减少利润，通常会存入一笔现金，冲减该应收款项，再支付相同金额的现金，增加了该应收款项，该应收款项的余额未变，但账龄却因有动态变为1年以内，使不计提坏账准备也有了依据，虚增了利润。

6.人为调节研发支出-资本化支出

研发支出包括资本化支出和费用化支出，虽然企业会计准则规定了两项支出的界限，但企业在需要粉饰利润时常把研发支出中的费用化支出资本化，以减少费用并增加利润。

二、虚增资产降低资产负债率

1.将评估价值高于账面价值的资产对外投资

企业对外投资通常会进行资产评估，按投出资产的评估价值确认长期投资的价值，评估价值与投出资产账面价值的差额记入营业外收入，长期投资按资产评估价值入账，这样就增加了企业的资产和所有者权益。

2.将债务转为资本

企业将债务转为资本的情况下，债务人将重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额记人营业外收入，减少了负债增加了所有者权益，降低了资产负债率。

3.取得劳务服务的成本不及时入账

企业日常维修等劳务支出一般不形成有形资产，即使不及时入账也不易被发现，企业通常会延后劳务支出的结算，尤其是在年末，这种做法会经常发生。

4.虚假债务重组

企业通过关联方承担债务，签订债务重组协议，将应付第三方的债务转由关联方承担，并冲销应付款项，确认营业外收入，使所有者权益增加，降低资产负债率。

三、虚假资产重组

1.关联方向拟上市公司低价注入优良资产

拟上市公司为了包装上市，与其有特殊关系的关联公司往往将优质资产低价出售给拟上市公司，增加拟上市公司未来的业绩。

2.上市公司转嫁不良资产

上市公司出现业绩滑坡时，为避免不良资产带来的亏损，常将不良资产转让给关联公司，以达到账面止亏的目的。例如，将不良的长期投资转让给集团公司，特别是在难以收回投资成本的情况下，为提升上市公司的业绩，按协议价格出售长期投资，这样上市公司不仅可以收回投资成本，还可能因买卖差价获得一定数额的投资收益。

3.上市公司人为调节股权投资比率

根据企业会计准则的规定，上市公司对于持有股权比率在20%以下及50%以上的公司一般采用成本法核算；对于持有股权比率在20%-50%之间的公司采用权益法核算。采用成本法核算的公司收益必须在分红时才能确认为上市公司的收益。同样，采用成本法核算公司的亏损也不会反映在当期上市公司的报表中；而采用收益法核算的收益，在当期按上市公司持有的股份比率确认为投资收益。因此对于被投资方连年亏损的情况，上市公司会通过转让部分股权给其关联方，使其股权比率减持至19%，以暂时隐藏该项亏损；而对于盈利状况较好的公司，如果股权比率在20%以下，上市公司一般会向关联方买入该股权，使该股权比率提高到20%以上，以确认投资收益增加经营业绩。

通过对以上财务舞弊的列举与分析，我们应该对企业的收入业务、投资业务、债务重组业务、资产重组业务重点关注，不应仅关注业务形式是否遵守了企业会计准则，更要关注业务的实质和动机，尤其对关联方交易的识别，不能认为表面不存在关联方关系就认定不存在关联交易，必须关注交易对方幕后真实控制人与企业的关系，才能有效识别和规避财务舞弊带来的风险。

（作者单位：大庆油田总医院）