资源消耗会计在企业成本管理中的应用研究

王文静+王丹

摘要：进入21世纪，随着科学技术的进步，市场经济的竞争逐渐演变成企业经营管理的竞争，成本管理已经成为社会经济发展的关键性因素。但传统的成本管理体系已经与当前企业发展特点产生一定的差异性，成本会计创新势在必行，而资源消耗会计便是对成本会计进行创新的成果之一。文章通过对资源消耗会计的原理进行解析，阐述了资源消耗会计对于企业的意义，最后提出了相应的应用策略。

关键词：资源消耗会计；企业成本管理；应用

一、引言

管理会计在进入20世纪以后，取得许多新的成果，作业成本法便是其中之一，作业成本原理的运用对于管理会计信息质量的提高，成本控制功能的发挥产生了重要的影响与作用。但是，伴随着企业内外部经营环境的变化，作业成本法在具体的应用过程中暴露出诸多的缺陷。资源消耗会计作为一种成本管理的新方法，把美国的作业成本法和德国的弹性边际成本法相结合，建立先进的成本管理系统，为企业成本管理工作提供了新的视角和管理思路，在提升企业成本管理水平方面具有诸多优势，具有广阔的应用前景。

二、资源消耗会计基本概述

（一）资源消耗会计的定义。与作业成本法相比，资源消耗会计有其独特之处。资源消耗会计以因果关系为依据，以资源为焦点，对成本进行分配。作业成本法则更关注如何解决间接费用的分配问题。资源消耗会计是通过作业成本法，结合德国弹性边际成本法的优点，从而解决资源消耗问题，即价值在部门间转移，故称“资源消耗会计”。

（二）资源消耗会计的核心概念

1、资源结集点。资源结集点相当于美国成本会计中的成本中心，或者是一个单位，该单位对其范围内的所有成本进行集结，集结后的产出数量即为该单位产出量。它可以细分为初级和二级成本结集点。初级成本结集点类似于基本生产单位，可以直接从事生产产品或对外提供可销售劳务，直接为可销售劳务提供服务的其他部门也包括在初级成本结集点。因此，初级成本结集点包括生产部门、销售部门、运输部门和顾客服务部门。二级成本结集点包括为基本生产单位或其他二级成本结服务的单位，与成本会计中的辅助生产单位类似。

2、计量结构。计量结构是指以计量为基础的成本分配方式，按数量关系将成本从供应商传递到销售商。为了体现资源消耗和成本分配的因果关系，资源消耗会计在成本计算中使用计量方法，即以金额为单位。资源消耗会计通过解放成本价值在资源消耗中的各种关系，增强了成本信息的可视化程度，提高资源与作业、资源与资源消耗之间的关联程度。这意味着资源消耗会计的计量的手段在各资源结集点得到了运用，资源消耗各关联方的关系也随之体现出来。此外，资源消耗会计通过明确成本分配与资源的消耗的因果关系，使评价手段的定量化成为可能。

3、成本性质的确认。资源消耗会计对成本的本质在两个方面上进行甄别。一方面，对于企业的原始资源，依据其消耗的具体模式，对成本形态进行划分，即是固有成本还是比例成本。企业需要在资源消耗时依据企业组织形式与战略的选择，对成本的形式，即是固定还是比例，进行判定。另一方面，比例成本所对应的资源具有其潜在的特征，在生产经营过程中随时可能会发生改变。有些资源在成本管理时按照固定形式进行归集，但是在实际供给过程中，按照比例进行，因此其在相关的形态上仍然具有消耗的性质。根据其性质，成本可以分为直接成本与转入成本。与成本费用要素类似，与总账科目相同，初级费用反映一项成本费用的固有成本性质。与初级相对的是二级费用，主要反映因为资源的消耗而改变了的性质。

三、资源消耗会计对企业的意义

（一）提高企业闲置生产能力的利用效率。资源消耗会计致力于E/I产能（剩余/闲置生产能力）的管理，E/I产能是指企业未利用的资源。在生产经营过程中，生产的产能越高，相应的E/I产能越低，企业的生产能力利用越充分，产品成本越低。因此，管理者需要注重对于E/I产能的管理，通过资源消耗会计及时发现和利用剩余产能，降低产品成本。

（二）为企业边缘业务外包提供决策依据。企业为实现自身利益最大化，经常将自己不擅长的业务委托给其他企业，通过企业间的相互协作，实现整条供应链的优化，达到企业共赢。资源消耗会计正是通过对资源消耗关系的分析，精确掌握产品的成本信息，确定相关的产品外包业务，提高企业产品的整体竞争力。

（三）有利于企业构建科学的成本控制体系。以资源消耗会计为基础的资源结集点包含企业生产经营消耗的所有的资源，为了对以成本分配为基础的操作成本进行全面反映，体现成本分配的因果关系，资源消耗会计中的资源通常是基于对其他的资源提供效用而出现。资源消耗会计认为企业之所以会产生成本是作业对其进行了消耗，作为成本管理的一种创新手段，它为作业成本法开辟了一种全新的视角—资源，并以此为基础对成本进行分析和管理。为了对企业的成本分配机制进行协调和整合，资源消耗会计将科学技术与具体方法进行结合，在各个作业之间对所耗资源进行分配，从而增强了资源与资源消耗，资源与作业之间的关联程度，进而强化作业成本法的功能。

四、资源消耗会计在企业成本管理中的应用流程

企业成本管理中引入的资源消耗会计主要针对生产经营过程中存在的资源浪费现象，进而对其进行监督与管理，同时统计与核算企业对于资源的具体利用。其具体流程如下：

（一）区分成本类型。根据企业经营管理模式的特点和成本的具体特征使某项目成本在资源获得时具有相应的分类（发生时点是固定的还是比例的）。产品成本具体分为固定间接成本，变动间接成本和直接成本三类。

（二）归入成本中心。在建立成本中心之后，需要根据量化后的作业动因来确定作业对象及与之相关的资源。在资源消耗会计中，所设立的成本中心比之前的作业中心划分更细，且成本中心的数量得到增加，作业对象与资源形成对应关系，便于业绩评价。

（三）计算产品成本。服装加工企业的布料被加工成服装，服装成为布料的直接消耗资源，在成本计算过程中需要将其计入到产品成本中，之后将之并入成本中心，形成“作业消耗资源”，以作业对象为基础消耗的对应资源数量以及分配率将成本在不同的作业项目中进行分配，通过逐步累加方式最终进入产品中。

（四）进行盈利分析。盈利能力分析是企业运用资源消耗会计进行成本管理工作的最后一个阶段。在项目实施一段时间之后，通常才会进行盈利能力分析，目的是评价企业在实施资源消耗会计后的结果。企业必须认真考虑上述每一个环节，才能在整个项目的实施工作中获得成功，才能将资源消耗会计的概念体现到战略评价、业绩评估和员工报酬体系中。

五、结束语

资源消耗会计在企业成本管理中的应用意味着成本会计系统有了科学的分析方法。资源消耗会计对成本的控制更加详细，是一种更全面的成本计算方法。它以其独有的资源视角使成本的管理方式达到最优，并且使全社会的成本管理和收益计划以及预算管理的推广、应用成为可能。（作者单位：哈尔滨商业大学）

参考文献：

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