预付账款坏账准备计提实务分析

张黎楷

摘要：预付账款的坏账准备计提问题，实务操作过程中主要存在两种不同的看法。一种看法认为预付账款应当直接计提坏账准；另一种看法认为预付账款应转入其他应收款，并计提相应的坏账准备。笔者从预付账款定义角度、预付账款坏账准备计提规定的角度，对坏账准备计提进行了充分分析。

关键词：预付账款；坏账准备

中图分类号：F230 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）013-000-01

预付账款的坏账准备计提问题，实务操作过程中主要存在两种不同的看法。一种看法认为预付账款应当直接计提坏账准；另一种看法认为预付账款应转入其他应收款，并计提相应的坏账准备。

一、预付账款的定义

从专业化角度出发，预付账款主要是指买卖双方进行协议商定之后，由购货方提前支付一部分货款与供应方，进而所出现的债权。一般情况下，预付账款并不是利用货币进行抵偿的，实质上是必须要求企业在相当短的一段时间段内通过商品、劳务以及服务等进行抵偿。

根据《企业会计制度》（财会[2000]25号）会计科目和会计报表的定义，预付账款科目核算企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项。根据财政部《企业会计准则-应用指南》（财会[2006]18号）会计科目和主要账务处理的定义，预付账款科目核算企业按照合同规定预付的款项。当对两者进行科学化对比之后发现，新的企业会计准则在定义中删除了“购货”两个字，对预付账款的核算内容进行了外延的扩展，不仅包括有形存货，而且包括无形存货，如劳务服务等，适用各种企业的核算，而不仅限于“购货合同”的范围。

从预付账款的定义来看，按照合同规定预付的款项形成预付账款，也就是说预付账款是基于合同约定出发的，前提基础是合同按照双方约定正常履行的情况下，购货方预先按照合同约定支付的部分货款才构成预付账款，一旦合同无法按约履行导致合同解除或撤销，那么购货方原先按照合同约定支付的部分货款就构成了其他债权，而不是预付账款，在会计处理时需要进行重分类调整至其他应收款。

二、预付账款坏账准备计提的相关规定

1.企业会计制度的相关规定

企业会计制度第十七条，应收及预付款项，是指企业在日常生产经营过程中发生的各项债权，包括：应收款项（包括应收票据、应收账款、其他应收款）和预付账款等。可以看出，企业会计制度中明确预付账款不属于应收款项，与应收款项是并列关系的。

企业会计制度第五十三条，企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。由此可见，企业会计制度中明确规定，预付账款不能直接计提坏账准备，因为预付账款的性质确定其不存在无法收回的可能。

2.企业会计准则的相关规定

《企业会计准则第22号-金融工具确认和计量》中对于金融资产分类进行了相对详细的描述，可以将金融资产分成四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售金融资产。金融工具确认和计量准则应用指南，根据本准则的第十七条规定，贷款和应收款项主要是指金融企业发放的贷款和一般企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权。贷款和应收款项在活跃市场中没有报价。通常情况下，企业在提供劳务后产生的应收债权以及相关的销售商品方面，往往根据购货方的协议款项以及应收合同来明确初始金额。从企业会计准则来看，预付账款应该属于应收款项规定的范畴。

按照金融工具确认和计量准则应用指南的规定，针对所持有到到期的投资、相关贷款以及应收款项，当存在客观性证据证明其已经发生了减值之后的时候，需要按照相应的账面价值以及未来现金流量的现值间差额进行减值损失的准确计算。企业会计准则并未明确应收款项中预付账款的减值计提问题，那么是否就认为可以直接计提坏账准备呢？

按照企业会计准则规定来看，预付账款按照金融资产应分类为贷款和应收款项，那么并不意味着预付账款可以直接计提坏账准备。企业会计准则编审委员会编制的《企业会计准则案例讲解2016年版》，财务报表列报就一般企业资产负债表进行了列示说明，对交易性金融资产、应收票据、预付款项等项目，反映企业持有的相应资产的期末价值。而应收账款、其他应收款等资产项目，可以在一定程度上有效反映出企业期末所持有的资产价值，这种情况下，应当以扣减提取的相应资产减值准备后的净额填列。由此看来，预付账款不同于应收账款、其他应收款等应收款项，并不应直接计提资产减值。

笔者认为，预付账款是否直接计提坏账准备的问题，其实在企业会计制度中是有明确区分和规定的，在企业会计准则中虽然并没有明确的规定，但是从预付账款的定义、企业会计准则案例讲解来看，如果预付账款能够有相对确凿的证据来证明供货单位已经破产或者是已经撤销，从而不完全符合相应的预付账款性质，已经没有希望接收到原来购买的货物的情况下，必须要把原计入预付账款的相关金额按照规定转入到其他应收款当中，而且还应该按照相关规定做好计提坏账的预先准备，更符合我们的实务操作。