知识整合视域下的财税法教学：一种体系化的分析*

◆叶金育

知识整合视域下的财税法教学：一种体系化的分析*

◆叶金育

内容提要：财税法作为一门“综合性的领域法学”，既与民商法、行政法、刑法等法律学科相交融，又与经济学、管理学等非法律学科相关联，此种特质决定了知识整合型教学理念的导入。财税法教学必要坚持以下两个方向：其一，整合财税法内部知识，奠定财税法的内部知识框架；其二，寻求外部知识的供给与配置，注重法际的整体性合作与协调。

财税法；财税法教学；知识整合

一、问题缘起

纵观我国三十余年的财税法研究与教学实践，尽管取得了丰硕的成果，但其发展仍然落后于时代以及其他学科。与之相应，财税法学在中国高等教育中的地位仍然较低。典型便是，在教育部本科专业名录中，财税法只是选修课。如此做法，以致不少高等院校根本不开设财税法课程，即使保留了财税法学的设课，但在课程教学阶段，财税法学课程体系的深度及广度均落后于发达国家的财税法学科教育水平。尽管近年来，许多高等院校在法律硕士中设立了财税法方向，但仍应理性认识到，财税法教学面临着种种困难，陷入诸多误区。比如，偏好精细化的分工、缺乏对事件整体性的回应等，此等教学导致高校培养的人才难以具备应变的效率与速度，无法胜任以整体性面貌示人的法律事件。要想解决财税法教学中的这一顽疾，就必须打破法学学科矩阵，将已经分割的法律知识做好合并归类，将知识整合的理念贯穿至财税法教学中。

二、财税法教学中的知识整合

作为一门法学课程，财税法学融经济学知识与法学理论于一体，两者之间既有交集、也有背离，这一特性使其有别于传统法学课程，具有法学与财经双重特性。①张 怡：《财税法专业课程的特殊性与改革对策》，《中国大学教学》，2007年第8期。从学科类型上看，它是一门“综合性的领域法学”，既与民商法、行政法、经济法等法律学科相交融，也与哲学、政治学、史学、经济学、公共管理学等非法律学科紧密关联。面对这一学科领域，我们理应采用整体化的教学理念，然现实并非如此。比如，合同法老师，只教导学生签订合同的流程，不能深入教导学生不同的签订方式会带来哪些税法后果，不同的合法签订方法又会有什么不同的税收利益。

究其原因，大体与现代法学学科整体发展和法学教育导向有关。现代法学的学科划分虽愈加精细，但法学教育不大配合事件的整体性，而是割裂地进行，并分门别类来把握各自的教学安排。其结果是，面对复杂交易形态，财税法学生总难做出精准的判断，更难做出合规的财税处理。长此以往，财会类人才不懂法律知识，法律类人才不懂财会知识。以致在寻求法律服务时，企业非常难找到法学知识整体化的律师。比如，签订一份合同，关于合同的形式、语言翻译、税务负担、会计处理等，往往要征询数个不同专长律师的建议，费时费力。企业的抱怨，其实揭示的是现代法学教育与法学研究的弊端之一，忽视了面对问题的整体性。①杨小强，叶金育：《合同的税法考量》，济南：山东人民出版社，2007年版，第1页。

现实中，法律事件总是以整体示人，而法学知识却割裂存在，这就导致法律人才难以具备应变法律事件的效率与速度。分工的精细化固然是知识深度发展之路径，但精细化的分工也应以整体化的尊重为前提。现代法学的教育与研究，重视了精深化的分工，却偏离了整体化的客观事实，所以经常出现管中窥豹之弊病。财税法“在财政学与法学领域存在交叉领域、在学科内部和学科之间呈现结构协力”，②刘剑文：《作为综合性法律学科的财税法学——一门新兴法律学科的进化与变迁》，《暨南学报（哲学社会科学版）》，2013年第5期。是“经过整合后形成的有机统一的部门法”，③叶 姗：《财税法的整合于财税法学教学改革之义》，《中山大学学报论丛》，2004年第3期。在教学中理应重视法学论辩思维、财税应用思维以及支撑这些思维运转的交叉新学科知识的导入，助推财税法学跨学科、跨知识教育的引领，培养出创新型、复合型和职业应用型的社会财税法律人才。因此，在财税法教育与研究中，应该打破法学学科矩阵，注重事件的整体性存在，寻求法律的全面性因应。比如，可以通过一个案例，讲授时穿插进合同法、税法、发票管理条例、担保法、支付结算法以及会计处理等相关的知识，称为合并同类项，一揽子解决真实合同签订遭遇到的知识运用。④杨小强，叶金育：《合同的税法考量》，济南：山东人民出版社，2007年版，第1-2页。

三、财税法知识整合的教学反思

财税法教学的目标不仅要求学生知晓法学专业知识，而且追求学生对财税相关能力的把握。唯有如此，财税法学生方可在法学与财税之间游刃有余，造就传统法学和财税学科所不具有的职业能力。然现实并未做到这一点，财税法学应有的整合性教学远未落地。以下从财税法的系统内部、法际、科际等视角，着重分析财税法教学整合的必要性，意在促使财税法教学目标的实现。

（一）知识整合：从公司税负认识误区谈起

税法属财税法体系的一部分，它涉及个人所得税、增值税、房地产税等十几个税种，知识体系虽庞杂，但税法的运行依然有章可循，税种之间彼此相依、相互驰援。比如，车辆购置税与资源税的应纳税额与增值税有着千丝万缕的联系，进口增值税、进口消费税的应纳税额，依赖于关税完税价和关税应纳税额的测算。所以，为实现财税法教学的理想状态，授课时理应打通各税种税法之间的内在关系，整合相关知识，找出内在的运行逻辑，以使学生系统地理解和掌握相关知识。亦正因如此，本文基于公司综合税负的认识误区，着重说明税法系统内部知识整合的必要性。

从税制原理上看，税法对公司课税的标的是公司行为。根据我国现行相关税“法”的规定，公司可能涉及的税种既包括流转税层面的增值税、消费税以及城市建设维护税及其附加，甚至关税；又包括所得税层面的企业所得税和个人所得税；还包括行为税层面的车辆购置税、印花税和契税等。除此之外，作为财产税的房产税和车船税等税种都会与公司发生关联。从税收构成要件的角度看，每个税种都有税收主体、税收客体及归属、税率、计税依据、应纳税额与税收优惠等，但人们更习惯于以税率度衡税负，尤其是孤立地以单一税种的税率来评估公司的税负。而现实中，真实的税负运转并非如此。公司最终承担的税负，不仅取决于税率，而且受制于计税依据的影响。不管是税率，还是计税依据，都并非单一税种的简单相加，因为最终的应纳税额也绝非税种之间的简单累计，而需深度考究税收的累计负担。

比如，在测算公司的企业所得税应纳税额中，作为前奏的诸多税种，既有可以税前直接扣除的、已经列入营业税金及附加的消费税、城市建设维护税及教育费附加、 关税（出口）、资源税、土地增值税，也有不得重复扣除、列入管理费用的车船税、房产税、城镇土地使用税、印花税，还有不得直接扣除但可资本化的车辆购置税、耕地占用税、契税、关税（进口） ，甚至还包括不得税前扣除的企业所得税税款、增值税及企业负担的个人所得税等。如果一味简单将公司涉猎的各个税种的税率及计税依据而致的应纳税额简单相加，显然与现行税法规定相背离。因为各税负之间并不孤立运行，一种税的税负往往取决于另一种税的税负结果，各税法之间有着千丝万缕的联系。基于这一点，财税法教学中必须重视知识整合性教育，在知识整合中传输真实的公司涉税业务处理。

（二）法际整合：合同责任的税法空间考察

相较于其他法学和财税课程，财税法学更似一个领域学科。从法学领域上讲，财税法学既有植根于国家财税根本制度层面的宪法规范，又有担负国家宏观调控重任的经济法内容，更有财税制度运转所依附的行政法规则。此外，国家税收利益的维系还时常需要借助民法规则，比如，代位权制度与撤销权制度等。与之相关，税收犯罪也离不开刑法知识的支援。①刘剑文，熊 伟：《中国税法学研究的现状与反思》，《法学》，2001年第5期。是以，面对一个经济交易，民商法、税法与刑法均会做出自己的评价，固然评价的进入有先后顺序之分。民商法、税法和刑法虽都属于法律，但彼此之间确有法律使命与法律目的的不同分工，评价的标准也可能存在差异。但是，这三个不同的法律部门都涵摄在宪法之下，三者之间理当保持宪法价值的统一性，纵然有价值分歧与冲突，也应该建构价值协调制度，不至于各说各话，南辕北辙，否则就会败坏法律之权威与形象，更会动摇法律的效率与衡平。为此，本文以合同变动的税法适用作为考察对象，意在说明税法与民商法等法律学科的紧密关系，并澄清在财税法教育中进行法际整合的必要。

根据合同法的运行机理，无论是合同变更、合同转让，还是合同终止，皆属对原合同的变动，均改变了当事人缔约时的合同利益和合同期待，只是变动的程度和变动的方向不同而已，为此，均应归入合同变动之形态。合同虽经变动，但其财产属性依旧。合同变更、合同转让和合同终止，变动的只是合同的内容及合同履行的主体，其行为及行为所致的经济效果不可能消失，至多只是数量和程度上的增加或削弱。这在以行为及行为所致的经济效果为主要课税对象的税法上便具有了与未经变动的合同相当的法律意义，应接受税法的评价。因而，对于合同变动的税法适用而言，其在尊重合同法评价的基础上，保留有自己独立的价值判断，包括对合同法评价的否定和变通。比如，在合同转让中，因属主体的变动，故纳税人的确立至关重要。在合同权利全部转让中，纳税人为原债务人和受让人。在合同义务全部转让中，纳税人为原债权人和承担人。一并转让场合中，纳税人为原债权人或债务人和第三人。合同权利、义务的部分转让，并未使原债权、债务人的纳税人资格完全丧失，反而将受让人和承担人也一并圈进纳税人范畴。但对于具体税法适用而言：对非营利性的合同转让行为，多赋予免税或减税之命运。对于营利性的合同转让行为，则赋予按税收法律、法规的规定照章征税之结果。

根本而言，合同变动受税法规制的根源是税法构成要件的满足。合同变动的法律规制在合同法上有一套自行规则，规则运行的结果便是经济效果的出现。税法单独回应此种经济效果并不容易，需要借助合同法的有效资源对相关经济效果进行回应，但又不可过分依赖，毕竟合同法与税法有不同的法律使命分工与各异的法律目的，且各自评价的标准也存在差异。因而，在合同内容与税收构成要件的合力作用下，一方面，税法高度仰赖于合同法的既有规则；另一方面，税法又保有对合同法规则的最终决定权，一旦合同规则致使税收利益受损，税法便可否决合同法规则，创设独立于合同法的税法规则。税法和合同法的关联性与差异性恰好说明了有必要整合税法与合同法的教育，打通法际之间的内在关联，使学生全面了解与把握财税法学课程的精髓。

（三）科际整合：基于税务会计、税法和税收筹划的课程分析

财税法是一门综合性的法律学科，它不仅与民法、经济法等法律学科紧密联系，还与社会、政治、经济、文化等领域密切关切，无法脱离社会学、政治学、经济学、管理学等学科而孤立存在。为此，研究财税法完全应该抛弃门户之见，借助其他学科的发展成果，全方位、多角度对财税法问题展开系统全面且不失深度的研究。例如，对税法的研究便有多种视角。在研究税法时，既可以利用政治学的视角，研究课税权力的来源及配置，从而为税法解释学的展开奠定理论基础；也可以利用经济学的视角，评估税种开征、停征，以及税收构成要件变动的经济效果，为税法的立、改、废提供经济数据；还可以利用会计学的视角，策划收入实现、费用发生的时点，合理衔接经济现实与计税依据；更可以利用社会学的视角，分析每一种税收开征或废止的社会效果，使税法的价值追求与社会前进的步伐保持一致。①刘剑文，熊 伟：《税法基础理论》，北京：北京大学出版社，2004年版，第2-3页。也就是说，财税法研究与教学要坚持多元化与综合化的教学思路，注重与非法律学科的沟通与融合。只有打破财税法学科藩篱，才有可能在法学、政治学、经济学、管理学和社会学等关联学科之间寻求财税法学教育的基础素材和理论支撑，为财税法的多元教学奠定基础。正因如此，本文从税务会计、税法与税收筹划的视角来探讨财税法与非法律学科整合的必要。

目前，诸多高等院校的财会类专业都开设有“税法”、“税务会计”、“税收筹划”、“计税与报税”等课程，②苏 强：《基于多元立体化理念的“税法”与“税务会计”教学模式设计》，《长春理工大学学报（社会科学版）》2011年第7期。而且在不同的学期分别教学。实际上，“税法”、“税务会计”、“税收筹划”、“计税与报税”等课程是内在联系的，这种将原本体系化的知识“割裂”的教学方式，势必对“老师教”和“学生学”带来问题。一方面，源于教材建设的非科学性，税务会计与计税保税课程均含有大量的税法知识，而税收筹划课程除开税法知识之外，又包括诸多税务会计与计税保税课程内容。此种安排既导致知识重复，又浪费课税，还会减损学生的学习兴趣。故此，对这些财税关联课程进行整合，既可提高老师讲授的效率，更可以有效地培养学生涉税业务的处理能力与税务筹划的能力。另一方面，财税法知识的特殊性，格外要求学习者在与情景的交互作用过程中自行建构关联知识体系，但当下的教学模式则与之相反。

四、财税法知识整合的教学优化：以税收筹划课程为例

时下中国经济进入新常态，企业在提高创新能力、提高产品（服务）质量的同时，“节流”和“开源”一样重要，尤其在税务管理方面，可以通过提高税务管理水平，合法合理降低企业运营的税负。正因如此，设立专门税务部门，重视税务部门的建设和财税专业人才的引进成为众多企业的共同选择。特别是跨国公司、房地产等税务风险高发的企业、央企及大型国企、金融投资企业等，几乎都有专职部门或专业人员处理涉税事宜。随着税制改革的推进和落实，各领域的税收立法“缺位”现象正逐步消失，征管流程的科学性正在逐步完善，多重措施下，企业的税务“合规性”责任提到了前所未有的程度。可以预见，中小企业也将日渐重视税务管理的规范性。创设税务部门或者引进专门财税法人才是企业处理日渐复杂的涉税事宜的一种必然选择。另一种选择是借助税务律师，降低纳税风险、优化节税空间、实现深层次合法化税务筹划。

以此观之，整合财税法知识，聚焦财税法学理论知识和实务技能的培养，必将极大丰富和提升法科学生的职业能力，有效拓宽法科学生的就业空间。因为除开传统的就业去向之外，法科学生既可以介入公务机构和事业单位的财税专业工作，又可以投身于企业的财税事务，还可以成长为独立的税务律师。概而言之，让法科学生掌握财税职业技能，不仅可以为学生带来更多的就业选择机会，而且可以为他们提供更大的职业成长空间。要想真正实现这一点，就有必要整合财税法和税收实务、税务筹划等课程的教育改革。财税法教学的潜在要求就在于整合不同学科之间的思维模式差异，搭建财税经济知识与法学知识的架构，培养出适应社会需要的复合型专门人才。然而，时下高等教育并没有给予财税法学科以应有的地位，财税法与民商法等法律学科、财税法与税收筹划等非法律学科之间的知识体系不能融会贯通，因而社会亟需的财税高端人才时常需要通过拾遗补阙或嫁接来满足。为此，财税法教学亟须整合相关课程知识。笔者以“税务筹划”课程为例，探讨财税法教学中知识整合的思路及可能路径。

具体说来，“税务筹划”课程是建立在财税、法律、会计、审计、投资、战略管理、市场经销等课程基础之上的知识整合性课程，其目的在于培养和提高学生的税务筹划能力。比如，通过“税务筹划”整合课程的学习，可以在灵活运用税法的具体规定的同时，也能把所学的管理学、投资学等知识融会贯通，进而制定有效的税务筹划，最后实现税收的合理安排。但是，税收筹划课程应用性较强，实践中具有不同学习背景与业务能力的人在处理同一项业务时常常会拿出不同的解决方案，这就要求学生学习不同的知识并掌握更高的业务能力。因此，不论是涉税知识体系的内在规律还是当下社会对人才的诉求，都决定了将税法、税收筹划、税务会计等知识进行整合是必要的和迫切的。整体而言，“税收筹划”课程有必要实行一体化教学，整合财税及法律类系列课程，总体考虑课程设置、教学内容和时间安排。

（一）明确知识整合目标

财税法教学的知识整合，既要依据涉“税”知识体系内在的规律，也要结合社会发展的人才诉求，综合确定财税法教学的知识整合路径。税收筹划课程与税法、税务会计等课程内容是体系化的，可以根据税种来进行横向衔接。根据市场经济的人才需求和财税法知识的内在机理，“税收筹划”课程设计应立足于财税、会计、法律、管理等多学科知识结构和财税法学生职业能力结构的优化提升。从课程体系角度看，我国高等教育课程习惯于分设为基础知识模块、专业知识模块和实务技能模块，三大知识模块逐层递进、彼此支撑，形成知识模块的循环，共同致力于学生职业能力的塑造。具体而言，基础知识模块对专业知识模块起通识铺垫作用，专业知识模块为实务技能模块起理论导引作用，实务技能模块为基础知识模块和专业知识模块起转化作用。表面看，这种循环知识模块设计十分科学，但知识重叠、兴趣丧失等问题极其突出，学生的主动性被严重遏制。知识整合的目标就在于三种模块知识的有机统一、高度融合，从而形塑学生的财税理论学习能力、财税业务应用能力和财税知识迁移能力。

（二）整合财税知识体系

财税知识体系的整合应遵循学科之间的内在逻辑，恪守关联知识的逻辑性、体系性和融合性，以此重组财税知识，科学设计、合理安排财税教学内容。①李 华：《税收类系列课程一体化教学改革研究》，《中国大学教学》，2011年第7期。以不同培养方向的特点为基础，重新安排建设各个专业方向的税收知识结构，设置相应的课程。需要着重强调的是，课程设置需要从每门课程在专业方向培养上的特点、功能与地位出发，对多门课程进行多角度整合，完善课程设置结构，深入顾及不同专业的特质，不仅应克服出现开课单调、知识缺乏体系化的问题，又要防止步入专业课程设置一把抓的困境。为此，可以考虑根据税收系列课程的知识模块，统一设计与安排财税知识课程。同时，精准把握课程特性，严格地区分财税各子课程的教学目标及内容，以期实现重复内容的最小化。经过整合，各门课程安排可以企业办税人员岗位工作内容为中心，着重考虑企业纳税实务工作流程的教学内容。通常而言，最好先学习纳税实务、税收筹划知识，尔后延伸到各个角落，并在各税种研习完之后要求学生填写纳税申报表、模拟报税，以便学生熟练掌握纳税申报流程，实现课程与岗位的对接。

税法、税务会计和税收筹划是高度融合的知识体系。①施正文：《论中国财税法学教育现代化》，《山西财经大学学报（高等教育版）》，2005年第4期。税法是税务会计的基础，税务会计是税法在会计核算之中的具体化，二者紧密相连，互为支撑；税务会计既涉及会计问题，也兼顾税务事宜，倘若仅开设税务或会计中的部分课程，则必然会影响着教学内容的完美实现。同样道理，倘若同时开设“税务会计”和“税法”两门课程，这既可能导致教学内容的重叠，浪费教学资源，也容易割裂知识体系之间天然关联性，进而违背了教学规律。正因如此，在设计教学内容时，我们建议整理和优化“税法”及“税务会计”课程，②胡春晖：《税务会计、税法与税收筹划课程整合研究——以财会专业为例》，《财会通讯》，2014年第10期。统一开设“税法与税务会计”课程。与此同时，要遵循先设置基础和理论课程，再讲授实务课程的学习规律，即先简单后复杂，先易后难的学习模式。按照知识体系的衔接确定开课顺序：遵循“税收学—中国税制—税务管理—纳税检查—税务代理—税收筹划”的知识脉络，保证学习的效果。如此一来，不仅可以避免教学内容重叠现象，更能保证教学内容的衔接度，提高教学及学习效率。

（三）优化财税教学方式

财税法教学要践行以学生为主体、教师为主导的人本教学理念，综合利用讲授教学法、互动教学法、案例教学法等多种教学方法，集多种方式以全面提高学生的学习能力。也即，除提升教师及学生的基本能力之外，还要创新授课方法，促成师生共赢的教学局面。可以从法经济学的分析视角讲授财税法基础理论，以成本效率、帕累托最优原理为教学讲授工具，全面剖析财税法教学理念及体系改变。可以借助专题教学法讲解财税法的实体部分，针对社会中出现的热难点问题，在全面把握的基础上专门讲授或者把相关内容串联教学，打破以往税种孤立教学的模式；至于财税法的程序法部分，应注重影像教学法与案例教学法的运用。③杨春娇：《我国财税法教学之困境与出路——基于学术与实务的互动视角》，《未来与发展》，2014年第4期、就税收筹划课程而言，需要注重实践教学、强化真实案例教学、多媒体教学手段等强化税务筹划课程的实践性和灵活性，从而达到更好的教学效果。④尹淑平：《税务筹划课程教学改革研究——基于技术师范学院特点的探讨》，《职教研究》，2011年第2期。此外，还可以通过与税务师事务所、会计师事务所合作，为学生提供接触税收筹划的实践机会，并可考虑设置案例演习课程，进一步发展学生实际的税收筹划能力。

（四）提升财税师资能力

要想成为一名优秀的财税法教师，必须具备多重素质。比如，需要有深厚的法学理论功底，站在公法与私法、实体法和程序法等角度，深度解剖财税问题；再如，需要具有敏锐的财税知识素养，将财税知识、财经思维融入财税法教学之中；此外，可能还需要超强的信息抓捕能力，将快速变迁的财税立法、执法和司法资讯变成课程素材。⑤刘剑文，耿 颖：《财税法学科的综合化与多元创新之路——从北京大学财税法学专业的演进展开》，《中国大学教学》，2014年第2期。为了实现财税法教学的理想效果，高校教师不仅要有扎实的理论知识，也需要具备一定的实践经验。为此，财税法须秉承理论联系实践的原则。教师可到企业进行顶岗实践，丰富工作经验，升华知识谱系构成，全面提升教学能力。此外，可聘请一些多年从事税务工作的税务师或会计师主持课程，将财务会计工作技能与经验传授给学生。以税务筹划课程为例，首先它要求任课老师不仅掌握税收、会计、财务及法律等相关知识，还要时常关注税收筹划的时事热点问题。换言之，唯有理论与实务兼备、通识会计与税收筹划的合格老师方能造就复合型的现代财务人才。⑥尹淑平：《税务筹划课程教学改革研究——基于技术师范学院特点的探讨》，《职教研究》，2011年第2期。

（责任编辑：启明）

D922.22

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2095-1280（2016）03-0085-06

*本文为中国博士后科学基金第58批面上资助项目“税法解释的立场与方法研究”（项目编号：2015M580656）、武汉大学自主科研项目（人文社会科学）“纳税人主义解释立场研究”（项目编号：41300006）成果之一。

叶金育，男，武汉大学法学院讲师、武汉大学社会学系博士后研究人员，法学博士。