完善监管机制 提高会计信息质量

●张 锋/财政部驻吉林专员办副监察专员

完善监管机制 提高会计信息质量

●张 锋/财政部驻吉林专员办副监察专员

市场经济环境下，作为一种机制性的设计，注册会计师的审计鉴证工作，对促进企业特别是公众公司的财务会计经营管理水平以及对外披露信息的质量，解决社会投资者以及债权人的信息不对称问题，促进国内资本市场健康发展以及资本的全球配置起着不可替代的基础性作用。

一、对我国注册会计师行业现状的基本认识

(一）行业集中度日益提高，遵纪守法、防范风险意识增强

2014年收入排名前十的会计师事务所业务收入总计210.84亿元，占行业总收入603.57亿元的35%；2005年收入排名前十的会计师事务所业务收入总计39亿元，占行业总收入183亿元的21%。有恒产者有恒心。随着行业集中度提高，规模较大事务所已经积攒了相当的资本，对法律和规则的敬畏度提高，在市场和客户的选择方面更为审慎趋于保守，对法律规则和市场的规范有序更为期待。

（二）从业人员增长缓慢，年龄结构趋于老化，行业吸引力下降

财政部《中国注册会计师行业发展报告》公布的几组数据显示，在会计师事务所人员结构方面，合伙人年龄逐渐上升，2014年40岁以下年龄层的合伙人占比为6.89%，60岁以上的合伙人占比为29%。其中40岁以下合伙人的占比与2010年的15.94%相比，下降了50%。在人员增长方面，2010-2014年间全国注册会计师行业净增执业注册会计师仅为3618人，年均净增905人。薪酬收入方面，高级经理22万元，经理14万元，其他人员7万元，考虑智力能力以及工作强度，行业薪酬水平偏低。上述数据表明，我国注册会计师行业正面临薪酬待遇低、人员老化、年轻人才流失、后续补充异常缓慢等问题，行业发展的可持续性令人担忧。

（三）审计失败问题频现，审计质量有待提高

近年来，类似湖南万福生科公司恶意造假、欺诈上市的问题接二连三，企业和事务所涉险闯关的问题依然存在。2011至2014年处理处罚会计师事务所共204家，其中2014年14家；处罚注册会计师562人,其中2014年41人。

二、注册会计师行业发展面临的问题

（一）社会对行业的认识有待提高

主要表现为社会各界将企业的会计责任与事务所的审计责任简单地等同化。特别是在资本市场急剧动荡、投资出现重大损失时，投资者和监管方无论是什么原因，往往将责任推向审计，会计师为此承担很大的社会舆论压力。主观职业判断是会计师审计的精髓和特点所在。由于现代审计对象的复杂性、审计内容的广泛性、审计成本的限制性以及审计人员个体差异性等因素制约，审计结论只是注册会计师建立在职业判断基础上的一种主观判断，审计结论只能是对会计报表的真实、合规进行合理而非完全保证。这既是注册会计师行业的基本特点，同时也是审计的固有风险所在。毫无疑问，企业在会计以及其他信息披露方面存在重大虚假欺诈问题，审计肯定是失败的，会计师需要为此承担责任。但是这种责任的性质是故意还是过失，还需要科学地对待。

（二）行政监管力量不足，市场化的监管力量缺位

当前我国对注册会计师行业监管主要以财政、证监会为主。一方面，政府优势在于对监管的成本耐受力强，但是不足之处在于机构人员少、专业化水平难以适应。历史的经验和教训说明，依靠政府力量应对国内近3000家上市公司的监管，很难实现。另一方面，针对造假企业，在资本市场上还没有形成市场化、机制性的力量加以制衡，没有在现货市场上以盈利为目的、但客观上促进产品质量提高的打假主体和行为。

（三）行政监管方式还不够科学，责任难以落实，处理处罚不到位

对会计师审计业务的审查与评价，应当根据审计各程序之间内在的有机联系，透过审计底稿研究会计师的审计思路。当前行政监管存在的问题：一是在检查环节，按照事务所审计模版或审计指引，对审计工作底稿逐一核对，检查工作形式化、程式化。所查问题片面孤立，相互之间缺乏有机的联系；二是在问题的定性上，确定审计失败后，没有根据各审计程序间的有机联系，结合对会计师的风险评估、审计计划等程序的对照检查，全面研究探寻导致审计失败的原因是系统性还是结构性的，是主观故意还是工作过失，最终导致审计责任难以认定。这也是多年以来监管方面对众多审计失败案例，难以以故意定性实施处罚的原因。

简单化、形式化的监管，不仅不利于正确划分审计责任，实现有效问责，还会对会计师形成错误导向，引导事务所形成偏重形式的考核评价机制。在外部监管以及内部考核机制共同作用下，会计师会逐渐放弃实质重于形式的职业根本诉求。审计实践中，在有效的审计周期及审计成本框架内，会计师会过分关注审计底稿的规范与完整，根本无暇顾及对被审计对象环境与风险的基础调查和研究。部分会计师甚至在实质性测试结束，审计报告出具后，再进行有关风险调查评估部分工作底稿的填制，本末倒置，完全流于形式。长此以往，不仅不利于风险导向审计理论在业内的推广，还会影响会计师执业能力的切实提高。

（四）相关制度法规的设计不科学，有悖于正常规律

当前部分企业之所以存在欺诈上市、会计造假等问题，有一个非常重要的原因在于包括证券法在内的法律法规在上市、退市政策方面的不合理设计。如：证监会《上市公司证券发行管理办法》在首次公开发行证券的条件中明确要求，企业上市前最近三个会计年度连续盈利；在“增发”环节规定最近三个会计年度加权平均净资产收益率平均不低于百分之六。2014版证券法在退市制度方面规定“公司最近三年连续亏损，在其后一个年度内未能恢复盈利的”，由证券交易所决定终止其股票上市交易。“花无百日红”，由于科技进步、产业升级、市场周期、形势变化等原因作用，原来连续三年盈利的企业，也可能在第四年开始亏损，连续三年亏损的企业也有可能从第四年开始持续盈利，企业的盈亏取决于内部管理和市场，而不是政策的美好愿望。多年的经验表明，源于政策和政府管理部门违反常规的业绩要求，是导致大部分上市公司粉饰业绩、会计造假的直接诱因。

三、对策建议

综上，笔者认为，注册会计师行业对于社会主义市场经济建设具有基础性作用，十分重要，不可或缺。当前存在的问题关系到行业能否持续健康发展，不容忽视。既要对违规者加大处罚力度，发挥警示和震慑作用，又要坚持科学执法，兼顾行业特点，促进行业健康发展。建议从重构框架、完善机制、加快修法、科学监管等几个方面着手解决。

（一）完善市场监管机制，形成监管合力

总体上，要激发市场活力，动员市场力量参与对上市公司违规欺诈问题的监督，与现有政府部门监管形成合力。这方面，美国资本市场允许鼓励机构利用做空手段牟利，并借此暴露和发现上市公司造假欺诈问题的做法值得借鉴。2011年前后，正是由于“浑水公司”等机构的做空行为，使得我国赴美上市的企业因信息披露及财务数据造假等不当行为得以暴露。仅在当年，我国在美国股票市场被长期停牌和退市的企业总数达46家，几乎全军覆没。由此形成的市场威慑，直接导致之后几年我国赴美企业上市数量锐减。相比行政监管，机构投资者的效率非常高，一个叫“东南融通”的公司，从机构投资者发布第一篇质疑报告到被纳斯达克停牌，仅用了21天。因为有钱赚，做空者有强烈的内生动力，质量意识、效率意识非常强烈，不用动员便会成为重要的市场力量，做空目标往往是资本市场中的不健康成员。做空者就好比是整个市场的食腐动物，负责将那些即将腐坏的部分清理出市场。从这个意义上讲，做空者是资本市场的天然“监督者”，是作假上市公司的“死对头”。利用做空者通过市场手段发现暴露上市公司问题，而后行政处罚跟进的做法，既可形成全天候的监管覆盖，营造无所不在的监管氛围，又可提高行政监管处罚的针对性和效率，有利于从根本上杜绝企业会计财务欺诈造假问题，应该成为我国证券市场重构监管机制的重要选择。

（二）加强部门合作，依法监管

一是认真总结过去20年，财政部和中国证监会在会计监督领域合作经验，特别是财政部会计监督检查对证监会会计监管工作形成的制衡和促进作用，在涉及对会计师行政处罚环节的责任认定、处罚环节，要形成部门间的合议制度，此举既可保证定性准确、处罚到位，又可避免由于在管理权限方面的不对称，而导致的对行业发展的破坏。二是科学监管，要尊重、顺应会计师行业特点，改进在条文法框架下形成的工作思路和方法，全面完整地评估论证，准确界定故意和过失两类不同性质的责任。三是加大处罚公开力度，让涉事企业和会计师为造假付出高昂代价的同时，通过典型案例，在会计、审计业内形成有效的警示和威慑效应。

（三）修订完善相关法律制度

主要是修订当前证券法以及中国证监会有关上市和退市在企业业绩方面的要求和规定，推行准入制，对上市企业，不问盈亏，只要真实。让市场决定其价格，让投资者根据自己的判断决定是否持有。改变当前由政府审查背书，但又难承其重的尴尬局面。

（本栏目责任编辑：周菲）