我国税收争议处理机制建设的建议*

□ 曹映平

（湖南税务高等专科学校，湖南 长沙 410116）

我国税收争议处理机制建设的建议*

□ 曹映平

（湖南税务高等专科学校，湖南 长沙 410116）

我国现行的税务争议案件处理机制和存在一些问题，比如税收争议处理的制度体系不科学、对纳税人权利保护不够、税务行政争议解决方式比较单一等等，建议：确立税收争议处理机制公平正义的价值导向；厘清税收争议处理的基本原则；建立统一有序的立法体系，使一般法和特别法无缝衔接；引导纳税人在选择争议处理方式优先选择行政复议；注重切实保护纳税人的利益；在《税收征管法》再次修改时，完善法律规则的细节；设置税务法庭，处理税务行政诉讼等，使税收争议处理机制建设更趋完善。

税收争议处理机制；争议案件；税务法庭；行政复议

一、我国现行的税务争议案件处理机制和存在的问题

我国现行的行政纠纷解决制度体系包括调解、行政裁决、行政仲裁、行政复议、行政诉讼、信访和专门的纠纷解决委员会制度等一系列制度。很多情形下，行政赔偿要依附于行政复议或者行政诉讼程序，它只是国家承担责任的一种方式。税收行政争议解决机制作为行政争议解决机制的一个特殊领域，我国已经逐步形成了以税务行政复议和税务行政诉讼为主，其他解决方式为辅的税收行政执法争议的架构。

这个机制在化解税务行政纠纷、保护纳税人权益、维护国家税收制度等方面起了积极有效的作用，但从完善税收法制、提高税收争议处理效率、全面保护纳税人权益等方面来说，尚处于需要完善的阶段。存在的问题主要表现在以下几个方面：

（一）在体系构架和技术层面的缺陷

目前我国解决税收争议处理的制度有衔接不够严谨、不够切合实际甚至不够合理的一面，税收争议处理机制在体系构架和技术层面的缺陷处处可见，导致了税收争议处理机制本身具有争议。

这种不够严谨的衔接首先体现为系统性不够，虽然《宪法》第五十六条规定“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”，第四十一条规定公民有申诉的权利。但法律、法规、规章对税收争议处理机制的规定却比较分散，没有形成集中的专门的立法体系。

（二）对纳税人权利保护不够

从近几年统计的数据分析，纳税人提起的税务诉讼数量极少。这个原因是多方面的，体现在制度技术设计上的原因，是“清税前置”制度的设立，阻碍了纳税人权利救济的便捷通道，造成了对权利人的不公平。《税收征管法》对纳税人权利保护的力度是不够，税收争议在一定意义上反映着国家与纳税人之间的利益冲突，以限制或牺牲其中一方的利益来维护另一方利益的做法是不可取的。

清税前置虽然可以确保国家税收收入及时、足额入库，同时减轻法院的办案压力，但它与我国现行的宪法等法律规定是存在矛盾的，并且在实践操作中也有弊端，从维护法律的一致性和保护纳税人权利来看应予以废止。

（三）税务行政争议解决方式比较单一

由于现行《税收征管法》解决争议主要是通过行政复议和行政诉讼，没有其他辅助办法，没有宽泛而可以选择的替代性纠纷解决机制导致很多税收争议一直无法解决，我国税务争议非诉讼纠纷解决机制和其他法治国家比较距离较大。

在现代国家治理中解决纠纷的一些方法，比如评估、调解、小型审判和仲裁等方式在税务行政争议解决机制中没有应用，没有中立第三方参与协助解决纠纷，使得各种原本可以用非对抗性的方式、成本较小的方式解决的问题，没有合适的方法选择。

二、解决税收争议处理机制的建议

（一）厘清税收争议处理的基本原则，用以指导立法、执法和司法工作

现代服务型政府以全心全意为人民服务为根本宗旨。体现在税务行政管理领域特别在税务争议解决机制上，必须符合现代服务型政府的基本价值取向，确立税收争议处理机制的价值导向的基本原则，引导和指导我国税收争议处理机制的立法、执法、司法等各个环节，使政府用实际行动实现取信于民。这些原则应当包括：

1、依法依规原则。无论是申请人、被申请人还是复议机关，都必须在法律、法规的范围内活动。

2、公平独立的原则。申请人在选择救济途径时，顾虑最多的，就是行政复议机构是否独立办案、复议行为能否公平，担心行政机关自己审理自己的案件，复议机关会不会“官官相护”，偏袒被申请人。

3、效率原则。申请人担心行政复议故意拖延，效率低。这就是绝大多数申请人宁可选择到人民法院行政诉讼，不愿意到行政机关申请行政复议的主要原因。

4、非对抗性原则。法治社会的目的，是要建立和谐社会，而和谐的税收征纳关系，是和谐社会的重要组成部分。要正确解决征纳矛盾，引进非对抗性的原则十分必要。

（二）建立统一有序的立法体系，使一般法和特别法的规定无缝衔接

在体系构架的过程中完善立法技术处理，而且在这个过程中需特别重视《税收征管法》与《行政复议法》等法律配套。比如将经过了实践检验的相关税务争议处理行政法规、规章中的条文，尽量“升级改造”到《征收管理法》，上升为法律层级，填补税务行政争议的法律空白，建立起以《征收管理法》为主干、以《征收管理法实施细则》、《税务行政复议规则》为枝叶的层次清晰的税务争议处理的部门法律体系。

作为行政特别法的《税收征管法》中的“税收争议”，应在结合税收征管的特殊性的同时，与作为行政普通法《行政复议法》、《行政诉讼法》相互呼应，相互衔接；另一方面，根据《立法法》有关立法权限，应对税收争议的税收基本制度、执行法律的规定需要制定行政法规的事项、执行法律或者国务院的行政法规、决定、命令的事项，分别通过制定法律、行政法规、行政规章予以规范，从而税收争议的处理机制，必将是包括税收法律、行政法规、行政规章的分层次、相配套的完整法律体系。因此《税收征收管理法》的修订最好与《行政复议法》等法律配套进行，同步提交全国人大审议。

（三）建立比行政诉讼更便利的各项争议处理制度，引导纳税人在选择争议处理方式优先选择行政复议等便利的制度

每个国家有限的司法资源都是纳税人缴纳税款支持运行的，税收争议一旦诉诸法院，加大了税务机关行政成本，增加了纳税人的支出和压力，最终损害的还是整体纳税人的利益。所以应当构建多元化的税收行政争议解决机制，诉讼前穷尽各种救济方法解决问题，尽量避免法院诉讼。放开复议前置的强制性“门槛”可促使复议机关更好地发挥其独特优势，赋予税务机关更多在系统内解决争议的机会，增强税务机关在系统内部解决争议的能力，强化自身行政纠纷解决的职能作用。

在这个问题上，需要实施一些列改造。比如放开复议前置的强制性“门槛”；确定税务行政复议的不利变更禁止原则；完善复议委员会制度；增加复议前协商调解制度问题等。

（四）注重切实保护纳税人在处理纳税争议时的利益

基于对纳税人利益保护的需要，也是对争议解决效率的考虑，有必要在税务争议传统解决途径的基础上，尝试一些新的税务争议解决机制，使其成为现有税收争议解决途径的有益补充。这些机制可以包括但不限于以下改造：

1、税务机关除了现有的价格预约安排制度，应当允许企业在运用新的商业模式（特别是电子商务模式）时，为了企业财务规划而向税务机关提出预先确认税务承担方式（比如纳税主体、适用税目、纳税地域管辖等具体问题）避免税收争议，税务机关在与企业充分沟通后，可以给予企业纳税以上方面明确的确认，这样能起到避免某些税务纠纷的作用。

2、改进行政复议的申请和受理等方式。现有的税收争议处理流程以税务行政复议为前提和基础，对争议处理原则、主体、范围、管辖、时限、行政复议的提起、受理要件的审查、执行的中止、证据的提供和采信调解和解、裁定及文书送达、提起行政诉讼等逐一进行规范非常关键，甚至可以把税务行政复议技术服务作为纳税服务的重要内容之一。

（五）设置税务法庭，处理税务行政诉讼

因为税法不同于一般法律的专业性和技术性，未经专门的学习和实践训练一般法官往往很难胜任税务案件复杂繁琐的审理需要，各国在这个问题上都考虑了税务案件处理的特点，设立专门法院审理税务案件，我国也可以在条件成熟的情况下予以借鉴。具体来说，在我国目前的体制和情况下，建立税务法院尚需时日，至少在成案的数量上存在现实问题。可以尝试在现行法律体制下，建立专门的税务法庭，建立税务专家审理委员会制度，从社会各界选拔一批人员进入专家库，为审理税务案件提供支持。

F810．422

A

1008-4614-（2016）03-0020-02

2016-4-20

曹映平（1962—），女，湖南双峰人，湖南税务高等专科学校副教授。