企业会计准则执行中存在的问题及对策

□ 郑州 张俊霞

企业会计准则执行中存在的问题及对策

□ 郑州 张俊霞

没有企业会计准则的有效执行，再完美的企业会计准则也是形同虚设。我国企业会计准则发展历程的实践证明，企业会计准则得到了平稳有效的执行，但同时也揭示了我国企业会计准则在执行过程中存在的问题。

一、企业会计准则执行的过程

1.企业会计准则执行的内涵。企业会计准则作为纲领性的文件，不仅仅是一种执行的标准，而重点在于企业对会计准则的具体执行。高质量的会计准则并不完全意味着一定会产生高质量的会计信息，还要有赖于会计准则的有效执行。而会计准则执行实质是一种制度安排，是一个将其内容转变为现实以达到准则目标的动态过程，是一个自我的维护系统。具体而言，会计准则执行是会计准则的执行者运用各种准则资源，通过设立各种组织机构以及对原有组织机构的优化，组合各种相关要素，采取相应行动将会计准则中的观念形态的内容转化为实际效果，从而使会计准则目标得到实现的过程。

2.企业会计准则执行的过程。第一层级是高层执行，执行者是准则制定部门、政府及相关监督管理机构。此层级中执行者制定出相应准则并进行推广实施，同时政府和相关监管部门要起到一定的监督作用。第二层级是中层执行，执行人员主要是企业的管理层，执行的直接结果是出具具有法律效力的财务报告。一个企业最终出具财务报告的决定权往往掌握在管理层手中。企业管理层在会计准则执行的过程中也起到了关键性的作用。第三层级是基层执行，执行人员是企业内部具体从事会计工作的会计工作人员，他们是会计准则的直接执行者。会计人员对准则的执行情况直接影响着会计信息的质量。显然，要使企业会计准则的执行有效性充分发挥，这三个层级必须都一定要执行到位。我国企业会计准则执行体现了科学性、合理性以及公平公正的原则，其执行过程无论从准则的制定到实施到整个实施过程的监督管理程序都有严格的标准。企业会计准则执行过程中的三个执行层级，既相互协调又相互制约，不可或缺。

二、企业会计准则执行中存在的问题

1.在高层执行过程中存在的问题。一方面，制定者和制定相关部门在追求制定目标的过程中会忽略或者不能够很好地判断所制定出的会计准则的可执行性。我国制定企业会计准则更多的是政府的参与，没有很好地发挥其他相关组织和企业的作用，对企业会计准则的具体执行情况不能进行及时的反馈和修正；虽然在制定相关准则之前财政部门会出讨论稿，但真正参与讨论意见的组织和个人屈指可数。

另一方面，到目前为止，我国大部分企业的内部审计处于虚设或无效状态，内部控制机制的作用不能很好地发挥。企业的内部审计本应该与政府审计和注册会计师审计共同构成会计监督的三大保障，但是在实际操作中，由于审计部门的独立性和专业性的缺失，导致了企业内部审计部门没有起到很好的内部监督作用。与此同时，政府监督管理部门的效率低下，我国的政府监管的主体包括审计、财政、税收、证监会和证券交易所等多个部门，这种监管主体的多元化使得监管主体之间的相互协调存在了一定的难度，而且政府监管更多的是依靠行政手段，但是用行政处罚无法代替法律的约束，这种监管手段错位反而降低了法律的权威性。这些问题的存在，在很大程度上影响了会计准则的有效执行。

2.在中层执行过程中存在的问题。企业的管理者原本应是起到上传下达的作用，企业的管理者在其拥有出具什么样的财务报告的决定权的同时，其意志必然直接影响并决定了企业财务信息的真实性。但现实中，企业管理者非但不顾及企业的长远利益，甚至指使基层会计工作人员蓄意作假，违背准则而置法律于不顾，铤而走险，钻准则的漏洞和空子。

3.在基层执行过程中存在的问题。基层执行是企业会计准则的直接执行者，主要由企业内部的相关会计工作人员组成。在这个执行层级中存在的问题主要有两点：一是相关会计工作人员学习能力不足，工作积极性差，不会主动学习和接受新的事务，包括准则的学习和执行；二是执行准则的奖罚机制不完善。会计准则的有效执行必须有良好的激励机制做保障，否则对于执行准则者无奖，对于违背准则者处罚力度又不足，这就会直接影响到会计准则本身的权威性和执行力。

三、我国企业会计准则执行的影响因素

1.国际会计准则与我国会计准则差异的存在。时代的变迁，国际环境的影响，我国会计准则现已致力于与国际财务报告准则的持续趋同的发展方向，这对中国会计准则的发展具有深远的意义。但是趋同并不等于等同，各国的国情不同，相应的会计准则难免会存在一定的差异。而这种差异的存在甚至使有些在境外上市的公司无所适从，而这些差异的存在也加大了这些公司编制报表的成本，自然也就影响到了会计准则的执行力度。

2.国内经济和法律环境还需要进一步净化。从目前来看，资本市场是注册会计师行业赖以生存的土壤，其发展速度和程度制约着会计国际化的进程，而会计准则的完善和会计信息质量的提高又是资本市场健康发展的有力的保障。我国的市场经济起步较晚，资本市场还不够完善，企业信用机制不健全，法律制度不健全，都会直接影响到会计准则的执行效率问题。

3.会计人员的道德水平还需要进一步的提高。企业会计准则的执行离不开职业判断，职业判断要求会计人员掌握会计准则规定并具备良好的职业道德。职业判断的最高层次是诚信，无论是企业的会计人员、企业管理者还是注册会计师都应根据企业会计准则和工作的实际进行职业判断，坚守职业操守，开展相应的会计工作，并确保提供高质量的会计信息。

4.会计准则的不断完善还需要一个渐进的过程。会计准则是经济社会的必然产物，会计准则的设计一定要与生产力水平、道德水准、制度环境、社会文化等基本环境相协调，否则就会流于形式，没法有效执行。企业会计准则执行者对会计准则的理解决定了其对会计实践的执行程度。例如，新准则在诸多方面进行了修订和调整，但执行者必须对新准则全面理解和掌握，这样就会加大会计准则执行的成本，当然也会由于执行者理解不到位而降低其执行的效率。另外，会计准则还存在不易理解或不明确的条款， 在无法准确理解和明确的问题上，准则的执行状况就可想而知了。

四、提高企业会计准则执行效率的对策

1.会计准则的制定应更具有科学性和权威性。企业会计准则制定的科学性和权威性应体现在：一是让更多的社会力量来关注和参与会计准则的制定修订过程，这样制定者和具体执行者不会出现更多的歧义和不解；二是不能简单地将英文的国际财务报告准则翻译成中文，要结合我国实际国情不断实践，在实践中不断磨合，并开拓性地诠释国际会计准则的内涵；三是要加强准则执行的监管的力度，建立良好的遵循准则的会计工作风气，并不断完善我国的会计准则的具体内容，从可理解性和执行性上做更多的努力，以提高其执行效率。

2.完善企业的财务报告内部控制制度。从制度建设的角度看，我国会计准则不能得到有效执行的一个重要原因是缺乏与会计准则相配套的完善的财务报告内部控制制度。虽然《企业内部控制应用指引第14号——财务报告》对规范企业财务报告方面做了相应的内部控制指引规定，但许多企业进行财务报告内部控制制度方面只是流于形式，而导致企业执行会计准则的内控失效。企业应如何更好地结合自身情况，并从成本和效益原则出发，有针对性地对会计业务活动中的风险点设计相应的控制环节，及时解决好所有权、监督权和控制权的三权分离与制衡问题是准则执行效率提高的一个有效措施。

3.不断提高会计相关人员的业务素养水平。会计人员是会计准则的具体执行者，其业务素质和职业修养直接影响到了会计准则的执行效率。加强会计人员的职业责任感，提高会计人员的业务操作技能和准则的理解学习能力，应大力展开相关的会计教育。通过自我教育和社会教育方式，使得会计人员无论从职业判断能力还是具体会计工作事务的处理能力方面都有所提高，这都将有助于企业会计准则的有效性和执行力的改善。当然，企业还可以通过良好的企业文化的力量来促使企业规范会计准则的执行，用优秀的企业文化为企业会计准则的执行营造良好的执行环境。

4.进一步提升我国会计准则的国际影响。自我国会计准则开始制定实施以来，我国企业会计准则的执行实践证明，企业会计准则得到了较好地实施。2010年我国公布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，而这也正体现了我国企业会计准则在一定的时期内的未来发展方向。当然，持续趋同要结合我国新兴市场和转型经济国家的实际情况，更加深入地参与国际财务报告准则的制定，在现有趋同的成果基础之上，全力推进我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，并不断提升我国会计准则的国际影响力，以实现未来引领国际会计准则的目标，这才是我国会计准则有效执行的真正现实意义所在。［本文系河南省普通高等学校人文社会科学重点研究基地资助项目的阶段性研究成果；是河南省2015年度会计领域软科学研究课题“河南省企业集团财务管理模式的优化”的阶段性成果，项目编号：201545］

（作者单位：郑州航空工业管理学院会计与财务研究中心）