自然资源资产责任审计探索与实践

黄廉传+彭道范+吴克安

2015年，吉安市审计局在对万安、永新等县（区）委书记、县（区）长任中经济责任同步审计中首次将自然资源资产的管理和生态环境保护情况纳入审计内容进行试点探索，并把自然资源资产责任审计作为单独审计事项编制审计实施方案、出具审计报告。现就自然资源资产责任审计试点工作谈几点认识。

一、县（市、区）党政领导干部自然资源资产责任审计势在必行

1.党中央和省、市党委对自然资源资产管理的新要求决定审计部门必须开展该项审计。党的十八届三中全会《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出“建设生态文明，……探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计。建立生态环境损害责任终身追究制。”今年两会期间，习近平总书记参加贵州省代表团审议时指出“既要金山银山，也要绿水青山;绿水青山就是金山银山;……保护生态环境就是保护生产力，改善生态环境就是发展生产力”。2015年4月14日，江西省委、省政府出台了《关于建设生态文明先行示范区的实施意见》，明确提出“坚持‘五位一体的总体布局，坚持节约优先、保护优先、自然恢复为主的根本方针，坚持绿色循环低碳发展的基本途径，坚持用严格的制度保护生态环境，着力构建生态文明建设‘六大体系”。2015年9月，吉安市委、市政府出台了《关于加快生态文明先行示范区建设的实施意见》，启动建设“六大体系”。吉安市审计局紧跟形势发展要求，积极探索实践，2015年9月、11月，首次在万安、永新等县书记、县长任中经济责任审计中同步开展了自然资源资产责任审计实践。

2.经济责任审计制度的完善为开展该项审计提供了法律依据的支撑。2014年7月27日，中纪委、中组部、审计署等七部门联合发布了《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定实施细则》，在《实施细则》中明确将“自然资源资产的开发利用和保护”作为地方党政主要领导干部经济责任审计的主要内容，从制度层面要求审计部门必须实施自然资源资产责任审计，同时也为审计部门实施该项审计提供了法律依据支撑，解决了依法审计的问题。

二、党政领导干部自然资源资产责任审计的做法

（一）根据实际情况确定审计目标、范围和内容

1.审计目标。领导干部自然资源资产责任审计在全国还处于探索试点阶段，我们依据审前调查情况确定的审计目标期望适中、切实可行：一要基本摸清县域内自然资源资产底数，厘清责任期内自然资源资产主要指标的增减变化和变化趋势，用以分析评价领导干部履行对自然资源资产的管理、保护、开发利用方面的工作和成效;二要尽量揭示领导干部任职期间，在管理、保护、开发利用自然资源资产方面存在的问题，并依法、依规处理处罚，同时作出责任界定和审计评价;三要努力为加强生态文明建设、生态环境保护，促进绿色、循环、低碳发展，提出切实可行的整改建议。

2.审计范围。自然资源资产中的土地资源资产、矿产资源资产、水资源资产、森林资源资产、旅游景观资产、海洋滩涂草原资产等等都属于自然资源资产审计范畴。此次审计试点，我们立足于地方实际和审计现状，选择了领导干部任职期内履行“土地资源、矿产资源、森林资源、水资源”的管理和生态环境保护作为审计范围。同时，也就确定了对这些资源资产负有管理、保护、开发利用实施操作职能的国土、林业、水利、环保、财政、发改、统计、工信、工业园区等作为被审计对象单位，并视情况适当延伸有关项目和单位。

3.审计内容。试点审计中，具体关注和审计了以下内容：

一是关注和审计了县级党委、政府在国家宏观政策、目标的执行和落实情况。主要是审查中央、省有关生态文明建设、生态环境保护、低碳绿色发展政策措施的贯彻落实情况，县级党委、政府为落实国家政策要求而细化配套制定的管理保护、开发利用自然资源资产措施制度和操作规范及其执行情况;审查生态文明建设各项责任制的签订及责任目标的落实与完成情况。如县域的土地总体利用规划、城乡建设详细规划和矿产资源开发利用总体规划，土地征收补偿标准和操作办法，土地“招拍挂”的具体操作规程，耕地、基本农田保护的各项措施规定，造林绿化的实施措施和管理目标，森林防虫、防火的措施规定，加强森林保护、打击森林盗采滥伐措施办法，加强水源保护的有关规定，节约用水和节能减排的责任目标及奖惩措施等。

二是关注和审计了县级党委、政府有关自然资源资产管理保护、开发利用和处理、处置的决策情况。从决策机制的健全性、决策程序的规范性、决策内容的合法性、决策结果的有效性方面，对照国家的政策法规和具体投入实施所产生的效果和发挥的作用，评估、评价其执行效果与决策责任。

三是审计核实了县级自然资源资产指标的静止时点数据和动态增减变化情况。数据指标涵盖了土地资源、森林资源、水资源的质和量的指标。如：土地资源的总体数量，土地确权数量和确权率，土地征收、储备、出让和使用数据，耕地占用补充和保护情况;森林资源的总体数量（森林覆盖率、林木蓄积量、林地总面积等），森林确权面积，森林林类和树种结构（阔叶林与针叶林比率、天然林与人工林比率、生态林与经济林比率、乔灌木比率），森林的采伐与造林面积、采伐量、林木蓄积量、森林的虫害成灾面积等;水资源数量指标（地表水总量、地下水总量、河流的径流量、水库的库容量），水资源质量指标（水环境质量指数即主要江河入出境水流断截面水质检测指标、含沙量，工业废水排放总量、工业废水处理总量、工业废水排放达标率、工业废水重复利用率等），水资源开发与保护指标（综合耗水率、万元GDP用水量、万元工业增加值用水量、农田灌溉水有效率、水力发电量等）。

这些指标时点数据及其增减变量，一方面可以反映自然资源的自然状态和丰富程度;另一方面可以反映自然资源的管理情况和保护程度;再就是可以反映自然资源的开发利用情况和经济效益，借以分析评价党委政府自然资源资产管理保护和开发利用工作绩效。

四是关注和审计了土地资源资产、森林资源资产、水资源资产在管理保护、开发利用工作中遵守和执行法规规定情况。如：土地资源资产的开发利用是否按照总体规划和年度用地计划批地用地，区域规划和城市规划等是否符合总体规划要求;耕地保护是否完成上级政府下达的各年度耕地保护责任目标;耕地“占补平衡”是否存在占优补劣、虚假平衡问题;土地供应的方式和程序是否合法、合规;经营性用地出让底价的确定是否遵循专业评估、集体决策、结果公开的原则，有无违反产业政策、超出用地控制标准、低于最低地价价格供地（如向国家明令禁止的项目供地，工业用地和经营性用地违反“招拍挂”规定等）;当地政府对国土资源的开发利用是否科学合理，监管是否到位，有无存在土地闲置、浪费情况;有无存在批而未征、征而未供、供而未用情况;矿产资源的开采是否按照总体规划执行，是否存在矿点超数量、产量超规模、采区超面积情况，禁采区内限期关停的已建矿山是否按期关停，限采区内采矿权是否受到限制、区域是否收缩;保护性矿种年度开采总量是否按照控制指标严格执行，有无存在违规越权审批采矿权许可证，对无证开采或延期开采矿产资源等行为的监管是否到位。森林资源资产的森林覆盖率、林木蓄积量每年的增长情况是否达到要求，任期目标是否完成;年度森林采伐是否控制在限额指标内，有无存在非法采伐问题;基础设施、民生工程及重点项目建设长期占用林地，矿山开采、石料采掘、砖瓦烧制临时占用林地是否经过严格审核、审批，有无存在非法占用林地问题;生态林、长防林建设以及森林防虫、防火工程和工作机制建设情况。水资源资产的水资源利用方面，用水总量是否突破了上级政府下达的控制目标;对取用水总量达到超过控制目标的地区，是否暂停或限制审批建设新增取水项目;用水效率和污染防治方面是否建立了节约用水奖励机制，是否加强了废水综合处理，减少废水排放，实现废水综合利用，是否实行用水计划管理，对用水效率低于最低标准或不符合节水要求的项目是否核减用水指标，对重点用水户是否建立了相应的领导责任制，水域水质达标目标是否建立了相应的领导责任制，是否严格核定纳污容量，控制排污总量，水功能区是否达到保护目标;总体水质达标率是否达到上级政府下达的控制目标要求;对水功能区考核不达标、重点污染物排放总量超限的，当地政府是否采取了相应的措施进行整治。

五是关注和审计了自然资源资产管理保护和开发利用工作中各项专项资金的管理和使用情况。如：土地出让金、土地复垦费、植被恢复费、土地整治资金、育林基金、森林防火费、水资源使用费、排污费的管理和使用情况。

（二）审计方法

针对自然资源资产审计内容的独特性，审计组改变以往看账本、翻资料的老套路、老办法，调整思路、改进方法，采取具体问题具体对策、一把钥匙开一把锁，并结合运用中医“望、闻、问、切”诊疗方法，查资料、问情况、阅档案、审项目、看现场，顺着管理保护和开发利用自然资源资产所履行的程序和实施的路径，进行资料检查和现场核实。

国土资源资产审计方法：土地总体利用规划及其执行情况环节上，根据土地利用总体规划、“二调”数据及年度土地利用变更调查资料等进行计算分析，得出建设用地规模是否达到或超出国家土地利用总体规模;通过将土地利用总体规划和城市建设总体规划的中心城区图进行叠加比对，来发现城市规划与土地规划是否一致，或城市规划与土地规划建设用地一致，但用地布局不一致的情况。土地审批征收环节上，将新增建设用地审批台账与征收拆迁台账进行对比分析，查找审批时间晚于征地时间及征地拆迁台账中没有审批单号的征地项目，同时调阅相应农用地转用审批文件、征地卷宗并结合审计现场调查方法，发现未批先征土地问题。土地供应环节上，将协议出让土地台账进行筛选，筛选出不能确定为协议出让范围的宗地，再通过调阅档案和实地核查，来发现违规协议出让土地的宗地;通过将土地“招拍挂”台账或协议出让台账中土地面积、出让单价进行高低排序，来发现土地单价是否低于国家和地方政府规定的最低单价土地，或明显低于相邻地块单价的土地;通过土地出让金返还或减免土地出让金而导致土地价格明显偏低的土地;通过审查县委、县政府的会议记录或纪要和与客商签订的意向性优惠协议，来发现违规设定招拍挂条件等虚假招拍挂出让土地的问题。在土地使用环节上，将土地供应台账中的土地用途与国家禁止类、限制类供地项目目录进行对照，来发现供应的土地是否向禁止类或限制类项目供地;将国土部门的供地台账与建设部门的开工许可证用地项目进行对比分析，来筛选出供地时间超过两年以上未开工建设的闲置土地或通过现场察看调查出闲置土地。土地整治项目环节上，通过获取土地整治图斑坐标数据以及项目实施前一年度的土地利用现状图件或利用土地整治图斑坐标数据在项目实施前一年度的土地利用现状图件上落图，来审查所在地块是否在项目实施前已经为耕地或毁林造地问题;通过现场延伸，与当地村委、农户座谈了解开发地块之前的现状、领取种粮相关补贴的情况等核实开发地块在土地开发前的状态，来确定土地整治项目地块开发前是否为耕地;通过现场察看获取开发土地影像证据，来反映开发土地中新增耕地现状，揭露耕地保护占补平衡假象。

矿产资源资产审计方法：将矿产资源开发利用总体规划图与矿产资源采矿许可证范围标识比对，来发现是否在生态保护区、矿产禁采区内开采矿产;将上级政府或矿产资源主管部门批准的采矿规模和采矿许可证许可的采矿范围与采矿点实际采矿规模、采矿范围，进行现场察看核实，来发现是否存在超规模、超范围开采;通过查阅矿点用地审批资料和与土地权属村民签订的用地补偿协议并深入现场察看矿产开采区用地现状，来发现是否存在毁林采矿、采石、烧砖制瓦，是否造成现场山体裸露风化、水土流失、水源污染等问题。

森林资源资产审计方法：将年度造林指标与采伐指标比对、采伐指标与实际采伐量比对，查阅林业执法部门查处的毁林盗伐案件情况、虫灾火灾发生频率和面积等进行比较分析，来判断县（区）政府对森林资源的保护程序;结合土地开发、矿产开采、项目建设等所带来的征用、侵占、损毁林地现象，来反映县（区）政府对森林资源保护程度。

水资源资产审计方法：深入重点工矿企业、重点污水排放源，现场察看污水处理、排放状况、查阅企业生产环境评估报告和环境评估机构污水取样检测结果，来评估污水处理和水资源保护程度;通过获取区域内主要江河入出境水流断面水质检测结果，来评估当地水资源的保护程度;通过对区域内重点水库周边现场检查，是否存在大面积养殖猪牛向水库直排粪水，污染水质现象。

（三）审计发现的问题和界定责任

试点审计中，自然资源资产的管理保护和开发利用主要存在以下几个方面问题：

1.国土资源资产存在未批先征、批少征多现象、低价供地、虚假招拍挂供地、违规协议供地、土地长期闲置、用于补充耕地的新增耕地土壤肥力差、地势坡度大、不具备耕作条件以及毁林造地等问题。

2.矿产资源资产开发利用方面存在毁林采矿、采石，禁采区采矿、采石，采矿、采石造成岩石裸露、山体滑坡、水土流失、水源污染现象等等。

3.森林资源资产的林地保护方面存在毁林采矿、采石、烧砖现象，存在毁林造地现象;越权审批临时占用林地和超期占用林地现象;森林资源保护方面由于监管措施不到位、防护手段不得力而存在超伐、盗伐现象，存在虫灾、火灾现象。

4.水资源资产的水资源保护和污染防控方面存在采矿、选矿污水直排导致水源和土壤污染现象;工业污废水没有集中入厂处理，排放不达标;中、小型水库过度养殖和周边大量养殖猪牛，粪水直排水库造成库水污染;水资源利用方面存在工业用水循环利用率低，农业用水普遍自流漫灌，节水灌溉率低等等。

审计发现问题的责任界定：依据中纪委、中组部、审计署等七部委联合印发《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定实施细则》第二十五、二十六、二十七规定，界定领导干部应当承担的责任。一是对书记、县长签发的文件或直接指示办理的事项出现的问题，一般界定为直接责任，如经相关文件或会议研究决定征收土地，但土地未经报批就先行征收问题，领导应负直接责任;二是对书记、县长不直接分管，也未作出具体指示的事项出现的问题，一般界定为领导责任。对于不能明确定性、不能明确界定责任的问题，我们采取写实的办法，反映问题原貌，披露存在的事实。

三、党政领导干部自然资源资产责任审计的认识

（一）自然资源资产责任审计中碰到的难点

1.指标数据采集难。各级政府未编制自然资源资产负债表，各类自然资源的信息数据不齐全且分散在不同的主管部门。各类数据没有建立规范、统一、完整的指标数据体系，被审计单位现有的指标数据不规范、不系统、不完整，存在数据指标片面化、碎片化，难以获取准确、完整、规范的指标数据。

2.指标数据核实难。自然资源资产的相关指标数据都是非常专业且需要高精设备才能进行检测核实。审计部门缺乏相应的专业人员和专业技能，缺乏先进的设备和手段，不能对有关自然资源存在状态进行物化实验和仪器检测，资产的宏观数据不能测定，微观含量不能检测，只能采用被审计单位提供数据，标明来源或出处，影响审计结果的权威性。

3.问题定性定责难。自然资源资产责任审计是一项全新的审计事项，没有完整的审计内容，没有统一操作规范，没有统一的审计评价指标。同时在审计过程中发现一些问题在定性引用法规时存在法规的冲突，如采矿权证的核发需要先获得占用林地审批，但审批占用林地又需先获得采矿权才能审批，均将对方作为前置条件，造成审计操作难、问题定性难、责任界定难。

（二）解决审计难点的几点看法

1.关于审计资料数据获取难的问题。审计组采集了经上级主管部门认可或有关公报中明确的数据，并在审计中注明数据的来源。自然资源资产负债表是自然资源资产责任审计的重要基础，因此，各级政府应尽快编制自然资源资产负债表，明确纳入编制的范围、指标数据类别等。审计机关也应积极参与负债表的编制，结合审计所需就负债表的相关科目设置、计量单位、指标类别等提出科学合理的建议。

2.关于审计指标数据核实难问题。首先是要加强队伍建设并配备一些必要的、简便易行的检测设备，加大业务培训力度，强化知识技能学习，大力提升审计能力;其次是与外聘专业人员或社会专业的检测、测绘机构开展合作、购买服务，利用专业中介机构和人员的服务成果为我们提供准确、有效的数据证据。

3.关于问题定性定责难问题。在审计问题的定性方面，侧重于问题的着重点在哪个方面则依据哪个方面的法规依据，对于定性依据模糊不清的则不定性，采取记实的方式叙述存在的事实。在问题的定责方面依据《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定实施细则》的相关规定进行。

（作者单位：吉安市审计局）