国内外自由贸易园区税收制度比较研究

上海市税务局课题组

国内外自由贸易园区税收制度比较研究

上海市税务局课题组

内容提要：本文介绍了中国（上海）自由贸易试验区税收制度建设的现状，比较了上海与我国其他开放园区如深圳前海、珠海横琴、福建平潭的税收优惠政策，借鉴了美国和日本两个大型经济体的经验，对上海开放型经济新体制架构中的税收制度建设提出了可行性建议。

自由贸易园区 税收制度 上海

按字面上理解，自由贸易园区（Free Trade Zone），指的是主权国内的贸易自由化，具体指向某一国家或地区境内设立的小块特定区域，实行优惠税收和特殊监管政策。在过去一段时间以来，有相当多的人认为，相比国内目前的各类保税区，中国（上海）自由贸易试验区（以下简称“上海自贸区”）意味着更优惠的政策、更大的开放度。但随着上海自贸区的建设不断推进，人们逐渐认识到上海自贸区是以开放促进改革的先行先试的压力测试平台。

一、上海自贸区税收制度建设的基本介绍

上海自贸区从国家战略出发，在税收政策上注重税收服务，不搞税收政策“洼地”。上海自贸区税收政策的基本目标是：围绕面向世界、服务全国的战略要求和上海“四个中心”建设的战略任务， 按照先行先试、风险可控、分步推进、逐步完善的方式， 把扩大开放与体制改革相结合、把培育功能与政策创新相结合， 形成与国际投资、贸易通行规则相衔接的基本制度框架。

（一）上海自贸区总体方案提出营造相应的监管和税收制度环境

《国务院关于印发中国（上海）自由贸易试验区总体方案的通知》（国发［2013］38号）提出：适应建立国际高水平投资和贸易服务体系的需要，创新监管模式，促进试验区内货物、服务等各类要素自由流动，推动服务业扩大开放和货物贸易深入发展，形成公开、透明的管理制度。同时，在维护现行税制公平、统一、规范的前提下，以培育功能为导向，完善相关政策。该文件一是提出创新监管服务模式；二是提出了探索与试验区相配套的税收政策。

（二）上海自贸区实行的税收优惠政策

一是实施促进投资的税收政策。注册在试验区内的企业或个人股东，因非货币性资产对外投资等资产重组行为而产生的资产评估增值部分，可在不超过5年期限内，分期缴纳所得税。对试验区内企业以股份或出资比例等股权形式给予企业高端人才和紧缺人才的奖励，实行已在中关村等地区试点的股权激励个人所得税分期纳税政策。

二是实施促进贸易的税收政策。将试验区内注册的融资租赁企业或金融租赁公司在试验区内设立的项目子公司纳入融资租赁出口退税试点范围。

但根据实际调研情况来看，这两项税收政策实际上进展并不太顺利，未产生预期效果。

（三）上海自贸区推出10项税收创新服务措施

上海自贸区2014年率先出台“办税一网通”，推出了10项税收创新服务措施，涵盖税务登记和电子发票等多个领域。国家税务总局推出的15条创新服务和管理措施，就是建立在上海自贸区税收创新服务试点基础上的，贯穿了政府为企业服务、为纳税人服务的管理理念，利用网络技术，推进税务登记的便利化，充分体现了自贸区全国典型示范效应。

二、上海自贸区与国内其他开放园区的税收政策比较

目前，国内各开放园区最为关注的是税收优惠政策，而税收优惠政策焦点所在是企业所得税和个人所得税的优惠政策。在各个园区中备受关注的是我国在深圳前海、珠海横琴、福建平潭的税收优惠政策。

深圳前海、珠海横琴、福建平潭、上海自贸区税收优惠政策对比如下：

（一）企业所得税

深圳前海：经认定的技术先进型服务企业按15%的优惠税率征收企业所得税，其发生的职工教育培训经费按不超过企业工资总额8%的比例据实在企业所得税税前扣除。

珠海横琴：明确对横琴旅游休闲、商务服务、金融服务、文化创意、中医保健、科教研发和高新技术等产业符合条件的企业减按15%的税率征收企业所得税。

福建平潭：在制定产业准入及优惠目录的基础上，对平潭符合条件的企业减按15%的税率征收企业所得税。

上海自贸区：1.细则还未出台，目前的情况是享受保税区相关财税政策，入驻企业免税两年后三年减半征税，俗称“两免三减半”；2.对区内符合条件的从事离岸业务为主的企业，减按15%的税率征收企业所得税；3.对于注册在试验区的企业或个人股东，因非货币性资产对外投资等资产重组行为而产生的资产评估增值部分，可递延（或分期）缴纳所得税。

（二）个人所得税

深圳前海：在前海工作、符合前海优惠类产业方向的境外高端人才和紧缺人才，其在前海缴纳的工资薪金所得个人所得税已纳税额超过工资薪金应纳税所得额15%的部分，由深圳市政府给予财政补贴，且上述财政补贴免征个人所得税。认定名额原则上不设上限。

珠海横琴：外籍员工每月工资减4 800元人民币扣除额后，按5%～45%超额累进税率缴纳个人所得税。香港、澳门、台湾地区同胞个人所得税参照上述政策执行。因工作关系而在横琴任职、受雇或在横琴提供独立个人劳务并在横琴新区缴纳个人所得税、拥有香港或澳门居民身份的个人；该办法适用于2013年1月1日起及以后的个人所得。根据该办法的规定，个税补贴的范围为按照《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例规定的十一项应税所得在横琴实际缴纳的个人所得税税款与其个人所得按照香港、澳门地区税法测算的应纳税款的差额。此外，纳税人取得的上述补贴免征个人所得税。

福建平潭：无。

上海自贸区：实行股权激励政策，对区内企业以股份或出资比例等股权形式给予高端人才和紧缺人才的奖励，可递延（或分期）缴纳个人所得税。

（三）营业税

深圳前海:1.注册在深圳的保险企业向注册在前海合作区的企业提供国际航运保险业务取得的收入，免征营业税；2.注册在前海合作区的企业从事离岸服务外包业务取得的收入，免征营业税；3.注册在前海合作区的符合规定条件的现代物流企业享受试点物流企业按差额征收营业税的政策；4.在国家税制改革框架下先行先试的其他财税优惠政策。①2011年前海工作报告显示财政部、国家税务总局发文明确了前海规划中有关航运保险、离岸外包、技术先进型企业三项财税政策。

珠海横琴: 在符合国家税收相关规定的框架下，区内设有税收征收后财政返还的优惠条件。

福建平潭：对在我国台湾地区小额贸易市场购物免税；对在平潭注册的综合实验区的航运、保险、服务外包、物流等业务，实施免征营业税或差额征营业税政策。

上海自贸区：“营改增”政策。

（四）增值税

深圳前海：在符合国家税收相关规定的框架下，区内设有税收征收后财政返还的优惠条件。

珠海横琴：在横琴新区内注册企业之间货物交易免征增值税；区外销往横琴适用增值税退税政策的货物（包括水、蒸汽、电力、燃气），视同出口，由区内从区外购买货物的企业或区内水电气企业向主管国税机关申报增值税退税。

福建平潭：区外销往平潭适用增值税退税政策的货物（包括水、蒸汽、电力、燃气），视同出口，由区内从区外购买货物的企业或区内水电气企业向主管国税机关申报增值税退税。

上海自贸区：无。

（五）印花税、附加税、其他税

深圳前海、珠海横琴、福建平潭、上海自贸区：在符合国家税收相关规定的框架下，区内设有税收征收后财政返还的优惠条件。

从税收优惠政策来看，上海除了浦东开发开放实施的一些财政补贴的个人所得税以及对部分企业和行业的奖励性返还外，没有什么特殊的优惠。但在提高通关便利、提升政府管理和服务水平上已经有较多改进举措。

三、国际上其他开放园区的税收政策简介

大型经济体与小型经济体在对外贸易上所面临的问题和采取的税收政策完全不同。小型经济体如香港、新加坡、维京群岛等国家或地区，实体经济规模较小，作为离岸地几乎无需考虑税收流失问题，是发展离岸贸易的绝对受益者，因此一直采取全力支持离岸贸易发展的税收政策，免税政策多且积极争取全世界的离岸业务到其国家或地区来开展。而美国、日本等大型经济体则要兼顾离岸贸易发展与税收流失问题，历史上往往是根据本国经济发展形势来制定不同时期的离岸贸易税收政策。目前，这些大型经济体在离岸贸易上主要是通过统一企业所得税制度，对国际贸易提供一系列的便利通关、商品管理等服务措施来提升国际贸易的市场竞争力。针对中国这样一个庞大的经济体，美国和日本等大国的经验与教训更值得借鉴。

（一）美国

美国设立了相当多的自由贸易区，目前50个州都有自贸区，总共有250个，由美国自贸区委员会负责管理。

美国自贸区的定义解释是：在美国境内的地区，其区域内的国外和国内的商品被认为是在国外，或者至少是在美国海关领土以外的美国海关端口。某些类型的商品可以导入到这个区，而无需通过正式的海关入境手续或支付进口关税。 关税和消费税只在从保税区转移对美国消费的时间才征收。如果商品不会进入美国商业，那么不必支付关税或其他税款。商品进入一个区域或者说允许在境外贸易区的活动包括：组装、制造①用户必须接收来自保税区董事会制造业的特别批准。、 重新包装、测试、存储、销毁、采样、打捞、混合、重新标记、处理、操纵。

迈阿密自由贸易区位于迈阿密多拉市，是佛罗里达州迈阿密-戴得郡唯一政府授权的民营自由贸易区，是辐射美国东南部以及中美洲地区的主要窗口。它主要提供公司在迈阿密设立销售据点和发货仓库，并与美国政府达成协议，在此园区来自国外的商品外销至美国以外的国家可免除美国关税。

1.消除关税：无海关，转口商品无需支付反补贴或反倾销税；2.延期纳税：国家规定在公司收到销售订单后才缴纳税款；3.倒置关税：在一个自由贸易区组装货物，用户可选择按单独组件或在成品支付关税，以税率较低者为准；4.灵活的商品管理：商品可以维修、操作、制造、重新包装、组装、重新标记等；5.贮存期宽松：商品可以无限期地存储，不会面临罚款或其他风险；6.省钱：经纪费、商品加工费（MPF）较少，园区通过整合用户的交易管理，简化单周报告表。

（二）日本

日本最重要的自由贸易园区是冲绳特别自由贸易园区，该园区税收优惠政策主要体现在：

1.所得税：在国际物流工业发展园区内的企业可以享受一系列税收优惠，如35%的应税所得减计；2.地方税：可享受营业税、不动产税、固定资产税的部分减免；3.关税：企业在关税适用程序中可在可选系统中做出选择。该园区其他优惠政策有：

冲绳金融发展公司可提供低息贷款以及企业雇用35岁以下员工的可根据员工工资幅度享受政府补贴。

总体看，日本对于享受优惠政策的条件设置比较严厉，一般的企业很难满足这些条件，而且由于大部分外国企业希望在日本开展食品、皮鞋制品等的关税免税货物贸易，这些贸易不能享受到自由贸易区的优惠政策，因此，冲绳特别自由贸易园区在国际上不具有相应的竞争地位和吸引力，不被外国企业充分利用。

四、对上海开放型经济新体制架构中税收制度建设的可行性建议

（一）从税收管理理念上，继续创新服务，转变政府职能，实现税务管理与服务的并行

无论是上海自贸区出台的“办税一网通”10项措施，还是国家税务总局新推出的15条创新服务和管理措施，从设想体系的构建上，已比较完备。今后需要在实践中加以落实，发现问题及时调整修正。此外，还应继续创新各项税收服务，特别是运用现代化的网络高科技手段积极为纳税人提供方便快捷的服务，不断地向着理想的管理目标迈进。

（二）在税收政策内容上，集中体现企业的需求，赋予地方一定的税收立法权，各部门加强协作，推进自贸区贸易、金融新的税收政策的试行

税收制度要向国际惯例靠拢，要反映出企业的需求。分税种来看，主要涉及企业所得税、增值税、个人所得税，对一些束缚企业进行内外贸易和对外投资的政策进行一些微调，给予企业与国际一般水平相当的税收优惠，或者在征税措施上实施新服务标准等。比如增值税，应该继续扩大“营改增”的力度，最终实现完全取消营业税，以适应全球价值链和产业链发展、企业贸易方式转变的需求；在办理出口退税环节，应各部门合作，在信息共享平台上加强对企业的监管，解决企业开展离岸贸易时出现货物流、资金流、发票流等不一致时办理出口退税难的问题。在企业对外投资，尤其是对外股权投资时，对离岸收入的确认及其税收优惠政策、居民与非居民所得税的区别政策等制度进行完善。鼓励总部经济发展的优惠政策、人才战略的个人所得税优惠政策等。这些都是自贸区推动贸易便利化、金融创新时需要重点突破的政策，在不会引发大的控制风险的基础上，要大力加以推开试验。

（三）在推进步骤上，先易后难，但到了改革的攻坚阶段要大胆尝试，步伐可以适当加快

自贸区改革走的是先易后难的推进模式。备案制取代审批制、放松事前监管、三证合一、电子登记、简化资料提供、推进税务登记便利化等举措，仍属于容易的改革内容。但涉及贸易方式转变、外汇管制放松、金融业务拓展以及相关配套的税收政策出台等才是实质性的改革内容。改革既要大胆又要合法，改革也应当看到长期的、全局的、隐性的绩效，不要因为怕对现状产生冲击就不敢改，贸易、金融、外汇以及配套的税收政策等攻坚阶段的改革，只有不畏难，胆大心细地去试，才可能把改革推向前进。

（四）在保证条件上，人力资本是最有价值的资源，要大力推进自贸区人才的汇聚

自贸区需要一批懂得贸易、金融、互联网技术、国际规则的人才汇集起来，共同推进自贸区政府与企业的良性互动与服务合作。结合我国个人所得税最高档税率偏高，抵扣项目少且低的特点，应结合个人所得税改革，实行有利于人才汇集的自贸区所得税优惠政策。

［1］ 上海市金融服务办公室，上海金融业联合会自贸区分会. 上海自贸区金融政策解读［M］. 上海：上海交通大学出版社，2014.

［2］ 上海保税区管委会研究室，李力. 世界自由贸易区研究［M］. 北京：改革出版社，1996.

课题组负责人：庄晓玖 龚祖英执 笔：张勤芬

责任编辑：赵薇薇

A Comparative Study on the Tax System in Free Trade Zones Home and Abroad

A Research Group of Shanghai Tax Bureau

Based on the theoretical and practical brief analysis of the free trade zone， the current status of the tax system construction of China （Shanghai） Free Trade Zone was introduced， and the preferential tax policies between Shanghai and other Chinese major opening parks such as Qianhai of Shenzhen， Hengqin of Zhuhai， and Pingtan of Fujian Province were compared. By referring to the experience of the United States and Japan these two large scale economies， the feasible recommendations were provided for the tax system construction of the new structure of the open economy in Shanghai.

Free trade zone Tax System Shanghai

F810.42

B

2095-6126（2015）10-0050-04