税收能力提升的必由之路：税收征管现代化建设

王秀芝



税收能力提升的必由之路：税收征管现代化建设

王秀芝

税收征管现代化的基本内涵可以从谁来治理、如何治理、怎么实现、治理效果如何四个维度来界定，具体包括税收征管现代化的主体表征、机制表征、技术表征和质量表征。目前，我国税收征管运作存在税收征管参与主体单一、征管机制有待完善、征管信息化水平有待提高、征管质量有待提升等问题，因此，要采取构建参与税收征管共同体、优化税收征管机制、落实信息管税、构建现代化税收征管质量评价体系等措施，以推进我国税收征管现代化建设。

税收征管；协同治理；税收法定；信息管税；征管效率

中共十八届三中全会指出：“全面深化改革的总目标是完善和发展中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化。……财政是国家治理的基础和重要支柱，科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障”[1]，而“税收是国家治理体系的重要组成部分”[2]，税收现代化是国家治理体系现代化的重要内容。税收征管能力是税收治理能力的重要体现，税收能力的提升离不开税收征管现代化建设，推进税收现代化的关键在于税收征管现代化。

有鉴于此，我们有必要从国家治理体系和治理能力现代化的高度，系统研究我国税收征管现代化建设问题，探求提升税收征管能力的进路。本文将分别从主体表征、机制表征、技术表征、质量表征四个方面界定税收征管现代化的基本内涵，分析我国目前税收征管运作中存在的问题，探寻我国税收征管现代化建设的实现路径。

一、税收征管现代化的基本内涵

现代化的问题一直受到各国学者的关注，关于现代化有多种不同的理解。布莱克认为，“现代化是在可能对自然和社会现象寻求合理解释的创新意识中显示出来的”。[3]亨廷顿指出：“现代化是将人类及这个世界的安全、发展和完善，作为人类努力的目标和规范的尺度。现代化意指社会有能力发展起一种制度结构，它能适应不断变化的挑战和需求”。[4]罗荣渠归纳了世界各国学者关于现代化的解释：“从历史的角度来透视，广义而言，现代化作为一个世界性的历史过程，是指人类社会从工业革命以来所经历的一场急剧变革，这一变革以工业化为推动力，导致传统的农业社会向现代工业社会的全球性的大转变过程，她使工业主义渗透到经济、政治、文化、思想各个领域，引起深刻的相应变化；狭义而言，现代化又不是一个自然的社会演变过程，它是落后国家采取高效的途径(其中包括可利用的传统因素)，通过有计划的经济技术改造和学习世界先进，带动广泛的社会改革，以迅速赶上先进工业国和适应现代世界环境的发展过程。”[5]因此，现代化是成为具有现代特点的，成为现代的，适合现代需要的一种状态，同时又是一个不断进步、持续发展的过程。

由此出发，我们可以将税收征管现代化具体定义为：具有现代特点、适合现代国家治理、税收治理需要的税收征管状态，同时又指一国在税收征管领域追赶世界先进水平的发展过程。

那么现今时代的特点是什么呢？不可否认的是，自20世纪80 年代以来，在世界范围内出现四大趋势：一是知识经济和信息技术广泛渗透于社会所有领域；二是经济全球化不仅导致了社会经济生活的革命性变化，也导致了社会政治和文化生活的革命性变化；三是可持续发展的理念被世界各国广泛认同；四是全球治理在国际政治领域引人注目，越来越多地被提上国际组织和各国政府的议事日程。这四大趋势对现阶段人类文明进步与新形势下现代化进程具有深刻影响，也是研究税收征管现代化的背景和前提。这就必然要求税收征管现代化的内涵既能揭示税收征管演化的规律，又能反映现今信息时代的特征。税收征管现代化的基本内涵至少包含四个方面：谁来治理、如何治理、怎么实现、治理效果如何，即税收征管现代化的主体表征、机制表征、技术表征、质量表征。

(一)主体表征

税收征管现代化的主体表征为参与主体多元化。

多中心治理是现代公共治理的一种方式。博兰尼认为，由于生产活动和需求的多样化，人类社会的很多事务都是多中心的，“唯有靠相互调整的体系才能被社会管理”[6]。奥斯特罗姆通过对各种成败案例的实证考察，首次系统地总结了人们用以分析公共事物解决之道的理论模型，并从博弈的角度探索了政府与市场之外的自主治理公共资源的可能，即居民自行组织起来对公共事务进行自主治理，这种治理“能够在所有人都面对搭便车、规避责任或其他机会主义行为诱惑的情况下，取得持久的共同利益”[7]。税收征管是公共治理的重要组成部分，税收征管现代化在主体参与上体现为多元协同治理，即1+N中心治理模式。其中，1是指税务机关，税务机关是核心治理力量，但不是唯一主体；N是指除了税务机关以外的参与主体，纳税人、非营利组织、中介机构、行业协会、纳税人组织、税收志愿者、公众、媒体等都可以成为税收征管的参与者。在这种治理模式中，纳税人或公民对政府征税和用税具有知情权和监督权。多元协同治理涵盖了纳税人、非营利组织、中介机构、行业协会、纳税人组织、税收志愿者、公众、媒体等利益诉求与政府(税务机关)有效回应，建构征纳双方的互信，建立税务机关与纳税人、非营利组织、中介机构、行业协会、纳税人组织、税收志愿者、公众、媒体等利益相关方的合作伙伴关系。另外，协同治理是提高税收征管效率的内在要求。在实际中由税务机关作为唯一主体进行税收征管，在某种程度上容易使税收征管陷入“失灵”状态，普遍存在征管信息失真、监督乏力、惩罚失效、税务机关行政成本偏高等问题，因此，税收征管现代化必然要求多元主体参与共治。

(二)机制表征

在计划经济时代税收征管强调强制征收，由税务机关通过行政命令，要求被管理者服从管理，但强制性、命令式的管理已不适应当今社会发展的要求。在现时代，市场成为配置资源的一种主要机制，社会管理被提升到国家治理的层面，它不再是国家机关对社会的单方面管理，还包括正确处理国家机关之间的关系、国家与公民之间的关系以及公民与公民之间的关系，尤其关注在治理过程中各方参与者相互之间的有效互动。税收征管是国家治理的重要组成部分，必须遵循社会发展的客观规律，税务机关作为管理者与纳税人等被管理者是平等的，要共同构建税收征管秩序，税务机关自身也要受到规则的约束，接受制约和监督，与纳税人等形成良性互动。因此，税收征管制度化、规范化、程序化运行的法治程度，是税收征管现代化的基础保障和关键指标，也是税收征管现代化的机制表征。

第一，税收法定原则，指由立法者决定全部税收问题的税法基本原则，即如果没有相应法律作前提，国家就不能征税，公民也没有纳税的义务，具体内容包括：税种法定、税收要素法定、程序法定。税收主体必须依照且仅依照法律的规定征税，纳税主体必须依照且仅依照法律的规定纳税，税收法定是税收征管现代化的法治基础。

第二，税收征管制度化。诺思指出，制度在一个社会的主要作用是建立人们互动的稳定结构(未必是有效的)，以降低不确定性。[8]托尔伯特和巴利等人讨论了制度化的过程，他们将制度化分为前制度化、准制度化和完全制度化三个渐次推进的阶段，每一阶段分别以习惯化、客观化、根植三个连续化的过程为特征。[9]根据以上关于制度化及其衡量标准的讨论，制度化可以定义为制度形成、制度(价值)认同和制度践行的连续过程。而制度化的衡量主要可以从制度成型化(惯例化、成文化、法定化)、制度的认同和执行情况(价值认同和遵循)以及对反制度行为的处罚等几个方面进行。[10]类似地，税收征管制度化需要从税收征管制度的法定化、税收征管当事人(税务机关、纳税人、社会中介等)对征管制度的肯定、认同及遵守，以及违反税收征管制度的处罚三个方面进行衡量。

第三，税收征管规范化是征管制度化的具体体现，是指对具体税收征管事项的操作标准、处理流程、办理时限以及表证单书等税收征管基础性和事务性工作进行规范。一般表现在五个层面：一是执行政策规范，所有规范事项坚持依法依规，将税收法律法规条文细化为可操作的流程、环节和文书。二是办理业务标准，明确所有征管事项的实体性和程序性要求及标准，以标准化规范税务机关履行职能。三是业务流程简约，减少表证单书，简化工作程序，把每一个业务事项按照“启动—处理—结束”三个环节有机串联起来，做到精简、高效。四是指导工作实用，使各项征管业务便于操作、便于执行、便于落实，力求检索简单、脉络清晰、示范直观、提示明确。五是具体应用可以扩展，在业务事项描述中专设业务创新处理条目，融合征管实践创新内容，实现对税收征管创新的兼容。[11]

第四，税收征管程序化。税收征管程序化是指所有税收征管行为都必须固化在制度程序之中，任何参与主体，都不能违反或超越程序规定和程序要求为所欲为。税收征管程序化是税收制度、税收征管制度化得以实施的重要保障，要求参与主体按既定的规则和程序办事。税收征管程序化在实际工作中体现为税收征管有切实可行的程序。现代化的税收征管程序安排，能够体现参与主体的高度自觉性、税务机关风险管理理念及税收征管有效性，使得税收征管的治理变成参与主体的“自理”。

(三)技术表征

税收征管现代化的实现，必须以切实可行、踏实有效的实践路径作为基本保障，需要治理技术的辅助与配合。对于推进税收征管现代化而言，治理技术不可忽视，它在落实税收征管现代化中是必不可少的。税收征管技术是指税收征管过程中运用的工具、方法和运行方案的统称，同时包含对于科技新成果在治理过程中的转化和应用。特定时期税收征管可资利用的资源，在很大程度上受到同时期科技发展水平的制约，既定的税收征管制度与其所表现出来的实际治理能力之间往往存在差距，有一部分原因是受到特定的物质技术水平限制，致使治理绩效无法实现。基于此，税收征管现代化最显著的技术表征是对现代信息技术的应用，即通过引进各种既有的物质手段及新兴的科技手段来优化治理过程的生态环境，以扩展制度设计的弹性空间，解决各种治理性难题。[12]税收征管现代化从技术上表现为高水平的税收征管信息化，即信息管税，充分利用现代信息技术手段，以解决征纳双方信息不对称问题为重点，以对涉税信息的采集、分析、利用为主线，加强业务与技术的融合，健全税源管理体系，进而提高税法遵从度和税收征收率。

(四)质量表征

征管资源配置是税收征管的运行基础，税收执法和纳税服务是税收征管的两大核心业务，征管效率是衡量税收征管效果的价值指标，因此，税收征管的治理效果如何可以从这四个角度加以考量。税收征管的集约程度、税务执法质量、纳税服务质量、征管效率构成衡量税收征管现代化的质量表征。

第一，集约程度，实现税收征管资源的优化配置，增进征管效率。现代化税收征管机构设置呈现扁平化，主要是运用流程再造理论，以流程为导向，以信息化为依托，重组征管业务流程，并按照税收业务主要环节设置管理机构，实现了从传统金字塔层级结构向机构扁平化的重大突破。*例如，澳大利亚税收实行一级征管体制，机构单一，分类管理。无论是联邦政府还是州、地政府，都只设一个税务局，所有联邦税收皆由ATO 直接征收，在州、地两级不再设立分支机构。参见隋焕新：《澳大利亚税收征管制度及信息化建设的启示与借鉴》，载《税收经济研究》，2014(1)。近年来，税务机关在税收征管现代化建设中，根据我国国情对机构扁平化管理有所创新，实施了税收征管逻辑扁平化管理[13]，最大限度地发挥管理比较优势和层级优势，成为实现有限资源优化配置的一种新型管理方式。

第二，税务执法质量，是指税务机关依照税收法律、法规、规章等进行税收征管的水平。衡量税收执法质量的标准主要是执法是否规范、公正，纳税人及利益相关方的合法权益是否得到保护。刘合斌[14]通过德尔菲专家法构建税务机关执法质量评价指标体系，鉴于税务行政复议案件、税务行政诉讼案件的发生能从反方向反映税收执法质量情况，本文认为应增加税务行政复议案件下降率、税务行政诉讼案件下降率作为执法质量评价指标体系的补充指标。

第三，纳税服务质量，一般而言，是指纳税服务能满足纳税人合理需求的程度。纳税服务质量是税收征管的一项重要产出，顾客(纳税人)感知的服务质量来自管理者(税务机关)提供的服务，这种服务取决于四个主要要素：一是管理者对顾客期望和需求的分析感知；二是将顾客(纳税人)的期望和需求转化为服务标准；三是服务标准的实际执行能力；四是管理者和顾客之间对服务质量的有效沟通。[15]

第四，征管效率，是指税收征管机构在税收征管过程中发生的投入与产出的关系。具体而言，税收征管投入包括三个方面：一是征收成本，指税务机关在征税过程中所耗费的行政管理费用和其他各项支出；二是纳税成本，指纳税人为完成纳税义务所产生的费用；三是机会成本，主要是由于税务机关疏于对一部分纳税人的管理或纳税人偷税漏税而导致税收收入的损失。税收征管产出需要根据税收征管的目标来确定，税收的征管目标是保证纳税人足额及时缴纳税款，所以税收征管产出为税收征管的有效性。税收征管有效性的评价应当从应征税款额度与实际征得税款数额之间的差额进行理解，差额越小，说明税收征管效率越高，税收征管产出越高。税收征管效率的衡量指标具体包括遵从指标、征税效率指标以及制度效率指标。

二、我国税收征管现代化建设面临的挑战

改革开放以来，我国的税收征管一直处于改革之中。从征管模式上看，变化的趋势为由权力责任集中转向分散，由注重、强调管理逐渐转向强调寓管理于服务之中，优化纳税服务。从组织形式上看，由一人独揽、分责制约、专业化分工到分级分类管理，风险管理导向基本确立。从税款征收方式上看，由税务人员上门收税、税务人员上门收税与纳税人自行申报并存到自行申报为主，税收征管参与主体开始转向多元化。从技术手段上看，由手工操作、计算机开始应用于税收征管到税收信息化管理，特别是随着2013年2月金税工程三期正式上线运行，信息管税取得显著进步。总之，经过多轮税收征管改革以及《税收征管法》的修订，从全国各地税务机关的实践来看，税收征管水平有了明显提升，税收征管现代化建设取得初步成效。但不可否认，在我国的税收征管工作中仍存在不少问题，对实现税收征管现代化造成阻碍。

(一)税收征管参与主体单一

(二)税收征管机制有待完善

第一，税收法定原则未得到完全落实。在具体税收征管实践中，征管围着收入任务转，完成税收收入任务是中心工作。比如，有的地区人为调节税收收入进度，提前或延缓征收税款，影响年度税收真实性。受税收计划影响或地方政府干预，2009年至2010年，15个省区市有62家国税局通过违规批准企业缓税、少预征税款、多退税款等方式，少征收287户企业当期税款，影响年度收入263亿元；9个省区市有103家国税局通过违规提前征收、多预征税款等方式，向397户企业跨年度提前征税33.57亿元。[16]在税收任务能够及时完成或超额完成时，有的地方存在延压税款现象，即在有些征收部门已经完成当期税收任务的情况下，征纳双方通过一些技术性的手段延压税款，纳税人少缴税，征税人降低了工作负担、为下一期税款征收找到了标的，各得所利[17]；而在税收任务不能及时完成时，为了完成收入任务，有的地方甚至“引税”*引税通常是指地方政府运用税收优惠等手段吸引外来投资、拓展本地税源和增加税收收入的行为。但是在税收实践中，出于局部利益的考虑，人们对“引税”的理解和操作超出了合理合法的界限，给经济全局的协调、稳定和发展带来了负面影响，因此“引税”的现实含义，就是将不属于自己区域内的税收，通过各种非正规途径“拉”、“借”或“买”到自己辖区，以获得超过实际的税收返还或政绩回报。，给予税收优惠，出现税收洼地，使正常的依法纳税变成了一桩桩交易，造成税源区域间的非法转移，严重扰乱了税收征管秩序，导致地方政府之间发生税收恶性竞争，破坏了公平竞争的环境和正常的经济秩序。

第二，税收征管制度化尚需加强。2015年1月5日，国务院法制办公室公布了《中华人民共和国税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》(以下简称《征求意见稿》)，关注并修改了现行税收征管法中的部分问题，比如明确纳税人识别号制度的法律地位、进一步完善纳税人权益保护体系、规范税收征管的基本程序、增强税务机关获取涉税信息的能力、与行政强制法相衔接、涉及税款的税收争议实行复议前置等。但我国税收征管制度仍然存在一些问题：一是制度缺失。我国尚未实行纳税人诚实纳税推定制度，我国税收征管法没有规定“诚实推定权”*所谓诚实纳税推定权，是指纳税人有被税务行政机关假定为依法诚实纳税的权利，是税法应当确立、纳税人应当享有的基本权利之一。征税机关向纳税人征税时，必须首先假定纳税人是诚信纳税人，推定纳税人在处理纳税事宜时是诚实的，并且承认纳税人所说的情况属实以及所递交的资料是完整和准确的，没有充足证据，不能对纳税人是否依法纳税进行无端怀疑并采取相应行为。这一重要的纳税人权利。二是制度已建立，运行遇难题。信息管税是税收征管现代化的核心技术手段，世界各国的税收法律中对信息管税均有明确规定，如《美国联邦税法典》在“信息与纳税申报”专章规定了包括政府单位及其机构或部门在内的几乎所有主体向税务机关报送信息的具体内容、申报程序和监督管理；《法国税收程序法》从第L81条至第L102AA条共用39个条款详细规定了税务机关获取涉税信息的权力；韩国则专门制定了 《课税资料的提交及管理法》。[18]我国发布的《征求意见稿》专设“信息披露”一章，对税务机关获取涉税信息予以规定，涉税信息提供机制初步建立，不仅纳税人、扣缴义务人以及其他有关单位和个人应当提供相关涉税信息，甚至连第三方也有义务提交涉税信息，但从我国现实出发，应该考虑到“事不关己，高高挂起”的传统思想会对涉税信息提供机制造成冲击，因此税收征管面临的一个现实难题就是必须想办法引导各方当事人有责任、有动力提供涉税信息。三是有的制度需要废除。《征求意见稿》第126条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上和直接涉及税款的行政处罚上发生争议时，可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，应当先依照复议机关的纳税决定缴纳、解缴税款或者提供相应的担保，然后可以依法向人民法院起诉”。复议前置的规定限制了纳税人、扣缴义务人、纳税担保人的诉讼救济权，而缴纳税款(或提供担保)前置限制了税收相对人的复议救济权利，进而阻滞了纳税人诉讼救济的权利。因此有必要在合适的时机废除纳税前置及复议前置制度。四是有的制度需要协调。《征求意见稿》第62条规定税务机关在法律规定的条件和程序下可以冻结存款、汇款，扣押、查封纳税人的财产，目的是为了防止纳税人逃避缴纳税款，对纳税人财产实施临时控制，其实质是行政强制措施。在《行政强制法》中也有冻结、查封、扣押财产的条款，其第25、32条规定，冻结、查封、扣押的期限不得超过30日，情况复杂的经批准最多可延长30日，法律、法规另有规定的除外。这样一来，就存在《税收征管法》和《行政强制法》发生冲突时何者应优先适用的问题，在《税收征管法》对查封、扣押的最长期限并无明确规定的情况下，税务机关实施的“查封、扣押”措施是否应当遵循《行政强制法》第25条的规定，还是《税收征管法》可以作为“法律、法规另有规定的”特别法而优先适用？[19]因此，税收征管制度需要与相关法律有良好的衔接。

第三，税收征管仍需进一步规范化。不可否认，经过我国各级税务机关对税收征管各环节的不断改革、协调，逐渐形成了税收征管良好的运行机制。但随着税收法律法规的修订和一些相关规章制度陆续出台，税收管理信息系统的建设和应用水平各具千秋，业务创新层出不穷，税收现代化进程不断推进，税收征管依然存在不规范的问题，主要表现在三个方面：一是执法不规范、随意性大的问题依然存在。例如，2013年至2014年，6个省的国税部门违规批准延期申报、缓缴、暂存过渡户等延压税款159.64亿元；10个省的国税部门纳税审核不严，少征37家企业税款3.18亿元；还有15个省的国税部门违规为104家企业办理税收减免5亿元。[20]二是有些政策、管理、服务措施落实不到位。例如，因税务机关内部处室之间工作统筹不够，时有多头布置、重复布置的现象发生，让基层疲于应对或无所适从；一些管理规定操作性不强，基层难以落实；一些政策、管理、服务措施出台后，相应的软件未能及时修改。三是现有规范的前瞻性不强。例如，对税源跨区域流动的日益增多、走出去企业的越来越多、新经济业态特别是金融创新产品等新出现的业务，纳税服务措施跟不上，管理服务措施缺乏针对性和有效性。[21]

第四，税收征管程序仍需进一步调整。一是在现行税收征管程序中，未明确提出税收确定概念，没有明确区分税收确定行为与税收征收行为，而是直接用税款征收行为涵盖了两类性质完全不同的税收法律行为，导致有关税收确定的基本程序在税收征管法上严重缺失[22]，而税收征收制度必须以通过税收确定程序所作出的税收确定处理为前提和依据。二是救济性程序薄弱。如前述分析，复议前置程序及缴纳税款(或提供担保)前置程序规定限制了纳税人、扣缴义务人、纳税担保人的诉讼救济权利。三是不按程序办事。由于种种原因，基层税务工作人员在税务执法过程中存在重实体、轻程序的倾向，不同程度地存在着不按程序办事的情况，个别地区税务机关还出现涉税案件败诉的现象。这些问题影响到税收征管法治化的落实及征管效率的提高。

(三)税收征管信息化水平有待提高

《税收征管法》第7条规定：“国家有计划地用现代信息技术装备各级税务机关，加强税收征收管理信息系统的现代化建设，建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度”。我国在进行税收征管现代化的建设中，发挥科技创新的突破作用和聚变效应，着力打造电子税务局，依托信息技术手段，创新和拓展纳税服务的内容和方式，建立了涵盖税务网站、12366纳税服务热线、短信服务系统等在内的一体化纳税服务平台，形成纳税服务“超市”，办税服务、查询服务、咨询服务、管理服务一应俱全，大大提高了税收征管绩效。可以说，经过十多年的信息化建设，我国税收管理信息系统已初具规模，为实施信息管税奠定了良好基础。但随着移动互联网、物联网和云计算等新一轮信息技术的迅猛发展，大数据时代来临，对我国税收征管现代化提出严峻的挑战。

第一，数据质量存在问题。虽然目前的税收数据积累已经较多，但数据质量尚存在一些问题。例如，BVD 数据库提供的中国企业财务信息分析库收录了超过30 万家中国内地上市与非上市公司、企业的财务分析数据，但与某市税务部门的征管数据进行对比，仅看主营业务收入、主营业务成本、营业外收入、管理费用、营业费用、财务费用等6项主要指标，发现均存在一定程度的偏差。[23]

第二，信息获取难度大。一是因为缺少法律保障，纳税人提供涉税信息不全面、不真实。二是信息散落在不同层级的政府、部门或组织手中，税务机关投入大量的精力和成本，获取的信息总量小、口径标准不统一、难成体系。三是由于对高度智能化的企业管理信息系统不熟悉，各级税务部门对企业管理信息系统缺乏了解，不少税务管理人员看不懂企业财务核算系统、ERP系统等管理信息系统里的数据，不知道从哪里下手去获得所需数据，只能被动地提出具体的数据要求让企业提供。

第三，涉税信息难以有效整合利用。一是税务系统内部各种信息整合不足。各种信息分散在综合征管系统(包括CTAIS 系统、地区性征管软件)、增值税发票管理系统(金税二期系统)、出口退税系统、行政办公系统等各种系统中，缺乏有效整合，给信息共享带来了技术障碍。二是第三方涉税信息利用不够。部门与部门之间的数据和信息相互分割，形成信息孤岛，财政、发改委、工商、房产管理、银监会、证监会、保监会等相关部门和单位的各类涉税数据不能有效共享互换。三是对于互联网上各类披露信息、媒体报道等缺乏系统的搜集、整合和分析，面对公开渠道的涉税线索反应迟钝。[24]

(四)税收征管质量有待提升

2011年国家税务总局在《“十二五”时期税收发展规划纲要》中提出税收发展的主要目标是：提高税法遵从度和纳税人满意度、降低税收流失率和征纳成本，即“两个提高、两个降低”，为现代税收征管质量评价体系的构建奠定了基础。虽然各地已开始探索建立以“两个提高、两个降低”为主要内容的、可量化的征管绩效评价指标体系，但还未形成全国统一的税收征管质量评价方式。所以本文采用征收成本率和税收流失率来分析我国税收征管质量，这主要是考虑到，这两个指标属于税收发展主要目标的重要组成部分，反映了税收征管的效率，是税收征管质量的反向指标，而且数据较易获取。

第一，征收成本率较高。征收成本率为一定时期(通常为1年)税务机关所支出的全部费用与同期税收收入的比率，可用公式表示为：征收成本率=(一定时期征收成本÷一定时期税收收入)×100%。1993年我国税收征收成本率为3.12%，而同期美国的该项比率为0.58%，新加坡为0.95%，澳大利亚为1.07%，日本为1.13%，英国为1.76%；1996年美国征收成本率为0.6%，日本为0.8%，加拿大为1.6%，而我国为4.73%；1999年我国该项比率已达5%～6%，此后征收成本率历年皆有增无减。[25]这些数据表明，我国的税收征收成本率是比较高的。

第二，税收流失率较高。税收流失是按现行法律制度，税务部门应该征收而实际上未予征收或未能征收的各类税收，可用公式表示为：税收流失率=(税收流失额÷应征税收收入)×100%。关于我国税收流失的情况，官方并没有统一的数据。但有学者从不同层面进行了研究。贾绍华运用统计数据与实际相结合估计的方法进行研究，结果显示，1995年我国税收流失额为4 474亿元，当年税收收入为6 038亿元，税收流失率高达42.56%，而2000年我国税收流失额为4 447亿元，当年税收收入为12 582亿元，税收流失率为26.11%。[26]李伟、王少国采用拟合居民收入分布函数法对2012年我国及各省份以个税流失率估算和比较，研究发现全国城镇居民整体的个税流失率约为60.80%。[27]英国从1999年开始估算税收流失问题，虽然英国的税收流失率在不同年度有波动，但均在10%以下，而我国税收流失率约在20%以上[28]，处于较高水平。

三、推进我国税收征管现代化的路径选择

税收征管作为提升政府征税能力的引擎，在实现国家治理体系和治理能力现代化、税收现代化进程中举足轻重，税收征管不仅是税务机关完成税收收入任务的手段，更是国家治理的重要工具，税收征管现代化是税收现代化得以实现的基本途径，是实现税收能力提升的基本保障。结合税收征管近年来发生的变化和存在的问题，对推进我国税收征管现代化建设提出如下建议：

(一)构建参与税收征管共同体

构建税务机关、纳税人和社会第三方*社会第三方是指除税务机关和纳税人以外的第三方，包括中介机构、行业协会、纳税人组织、税收志愿者、公众、媒体等。参与的税收征管共同体，分工协作、各负其责、共同参与，发挥参与方的积极性，使税收征管达到协同共治。在这个共同体中，税务机关、纳税人和社会第三方采取共同应对税收征管协作模式。税务机关把纳税人看做是自己的客户和合作伙伴，承认纳税人在税收征管中的主体地位，并相信绝大多数纳税人是遵从税法的，税务机关对纳税人具有监管职责以及对违法纳税人进行惩罚的权力；纳税人相信政府提供所承诺的税收回报的可靠性和能力，对政府征税、用税行为具有知情权和监督权，而纳税申报及缴纳税款是纳税人的主动行为，同时纳税人要对自己涉税事宜负责并承担风险；社会第三方作为税收征管的重要组成部分，可以在法律允许的范围内从事有偿纳税服务，成为税务机关纳税服务的有益补充。虽然三方追求的目标各异，但一个法治、公平、高效的现代化税收征管秩序符合各方的共同利益。

(二)优化税收征管机制

进一步优化税收征管机制，在如何治理、具体运作上实现我国税收征管现代化建设的法治化、制度化、规范化、程序化。一是税收法定，法无授权不可为，摒弃税收收入的任务导向，守住税收征管的底线。二是完善税收征管制度，首先，落实纳税人自行申报制度，体现纳税人在税收征管中的主体地位，税务机关主要向纳税人提供规范化的政策确定性服务和多元化的办税选择，促进其自愿遵从。其次，引入税务事先裁定制度，税务机关就纳税人所提交的待定事项该如何适用税法进行解释，提高纳税人税收政策适用的确定性，引导纳税人纳税遵从。最后，废除纳税前置及复议前置制度，维护纳税人诉讼救济的权利。三是在税收征管规范化方面，全面落实国家税务总局在2015年制订的《全国税收征管规范(1.0)》和《全国税收征管规范(2.0)》*《全国税收征管规范(2.0)》是以风险管理为导向、以强化事中事后监管为重点、实施分类分级管理和团队管理为核心的创新版，旨在全面加强风险管理、深入推动税收征管改革。，并及时总结经验教训，逐渐完善。四是再造税收征管程序，强化办税服务功能，强调信赖合作，体现参与主体的高度自觉性、税务机关风险管理导向及税收征管有效性。建议我国税收征管程序如下：

税务

登记→申报

纳税→纳税

评估→税收

征收→违法

调查→法律

救济

税收征管核心程序由六个阶段构成：第一阶段是税务登记。税务机关根据税法规定，对纳税人的生产、经营活动进行登记管理。税务登记作为征纳双方法律关系成立的依据和证明，是税务机关对纳税人实施税收管理的首要环节和基础工作，也是纳税人依法履行纳税义务的法定手续。第二阶段是申报纳税。纳税人履行申报纳税、纳税人及其他义务人信息报送义务，属于纳税人自我评定程序。第三阶段是纳税评估。税务机关对受理的纳税申报依法进行评价和确定，即税收评定阶段。第四阶段是税收征收。税务机关对不履行欠税缴纳义务的纳税人实施强制征收。第五阶段是违法调查。税务机关对纳税人税收欺诈等违法行为进行调查。第六阶段是法律救济。纳税人认为税收执法活动侵害其合法权益的，可以寻求法律救济，属于争议处理程序。

(三)落实信息管税

现代化的税收征管追求治理效能的显著提高，从国内外的税收征管实践来看，只有积极借用日新月异的现代科学技术才能达成管理者的这一愿景，落实信息管税成为目前我国税收征管现代化建设的关键。一是建立全覆盖的税收征管信息系统，覆盖全部税种、税收征管各环节、所有涉税信息(税务信息系统数据、纳税人提供的数据及第三方数据)，夯实信息管税的基础。二是建立税收数据分析系统，强化税收宏观分析与微观分析相结合的多数据综合分析，探寻税收征管中存在的问题，进一步提升信息管税的能力。三是建立决策支持智能分析、纳税人评估智能选案的数据处理模型，以准确判断纳税人风险，有的放矢地进行管理，实现信息管税智能化。四是培养和完善税收征管参与主体的实践技能与操作技术，使信息管税转化为现实中的生产力。

(四)构建现代化税收征管质量评价体系

税收征管质量的提升既是税收征管现代化的要求，也是税收征管现代化的结果。如何提升税收征管质量，在前述三个建议中已有分析，而作为税收征管现代化结果的税收征管质量如何评价，是这部分内容要探讨的议题。税收征管质量评价，是要解决税收征管“治理得怎么样”的问题，可以反映纳税人纳税遵从状况、税务机关纳税服务及执法能力的情况，评价税收征管中的成绩、不足，确定税收征管改进的方向。目前执行的税收征管质量评价办法是2003 年6月国家税务总局印发的《税收征管质量考核办法》(国税发[2003]50号)，按登记率、申报率、入库率、滞纳金加收率、欠税增减率和处罚率即征管“六率”考核税收征管质量，这个考核办法显然已不能适应税收征管面临的信息管税、风险管理导向、税源专业化管理等新形势和新问题的要求。因此，需要构建科学有效的现代化税收征管质量评价体系，以客观真实地反映税收征管状况和有效地提升征管质量，为税收征管的绩效管理提供保障。

构建现代化税收征管质量评价体系需要考虑两个基本点：一是税收征管的价值目标定位。我国税收征管现代化的价值目标定位应该是公共服务的提供、提升税收遵从度、为经济发展提供稳定的税源保障。二是国家税务总局的税收征管战略定位，即以建立“两个提高、两个降低”为目标的现代化征管体系。由此出发，本文认为，现代化税收征管质量评价体系的基本评价指标应该包括税法遵从度、纳税人满意度、税收流失率、征纳成本四类，具体设计时，可以根据需要并结合我国实际对四类基本评价指标进行二级分解，如税法遵从度指标可以分解为纳税人遵从度、税务机关遵从风险管理能力、执法规范度等一级明细指标，然后一级明细指标可以具体细化为二级明细指标，如纳税人遵从度可以分解为登记率、申报率、申报准确率、漏税率等，具体运用时从二级明细指标开始，逐级汇总到一级明细指标、基本评价指标、本级税务机关税收征管质量总评。同时必须注意的是，应该有效运用评价结果，形成对未来税收征管工作的激励以及可持续的改进效应。

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(责任编辑 武京闽)

Modernization Construction of Tax Collection A Way towards Promoting Tax Capacity

WANG Xiu-zhi

(School of Finance，China Financial Policy Research Center，Renmin University of China，Beijing 100872)

The basic connotation of the modernization of tax collection and administration can be defined from four dimensions as follows：governance body，governance mechanism，governance technology and governance effect，which specifically fall into the categories of subject，mechanism，technology and quality characterization.Currently，problems facing China’s tax collection and administration include unitary participation body，imperfect mechanism，the informationization level and collection and administration quality which need to be improved.To promote China’s tax collection and administration modernization，we propose the following methods：constructing the tax collection and administration community，optimizing the tax collection and administration mechanism，carrying out the tax information tube,and setting up a modern tax collection quality evaluation system.

tax collection and administration；cooperative governance；tax by law；information administration tax；tax collection and administration efficiency

王秀芝：经济学博士，中国人民大学财政金融学院、中国财政金融政策研究中心副教授(北京 100872)