纳税服务评价指数模型的构建及实证分析*

◆福建省税务学会课题组

纳税服务评价指数模型的构建及实证分析*

◆福建省税务学会课题组

内容提要：文章基于现代税收管理理念，借鉴ACSI模型，从税收遵从和纳税人满意度两个价值评价导向出发，构建了由纳税人遵从、纳税人满意度、质量感知、税务形象、纳税人期望和纳税人抱怨构成的纳税服务评价指数模型。为更好评价具体的纳税服务质量，文章借鉴SERVQUAL评价模型，开发了质量感知的六维度评价量表，并通过福鼎市国家税务局的实践应用，验证了该模型的实用性与可行性。

纳税服务评价；税收遵从度；满意度指数

一、引言

纳税服务是当今世界各国税收工作的共同主题，我国的纳税服务也已逐步发展到税收管理的核心业务层面。纳税服务发展推动了对服务质量、税收管理效用等方面的评价需求，纳税服务评价愈来愈被关注重视，相关研究正成为全球纳税服务关注热点之一。

美国的纳税服务评价发展最早也比较成熟。1994年美国开始用美国顾客满意度指数模型（ACSI）对政府提供公共服务进行满意度评价。该模型设置6个结构变量，顾客预期、质量感知和感知价值是3个原因结构变量；顾客抱怨和顾客忠诚是2个结果结构变量；顾客满意度是目标结构变量，是模型最终追求的目标。2009年美国联邦税务局（IRS）局长道格拉斯·舒尔曼将“纳税服务”和“税收执法”作为同等重要的主要战略目标和行动指南，列入《联邦税务局战略规划（2009-2013）》。美国的纳税服务评价考核设有4个系列指标，分别是纳税人满意度、服务准确度、纳税人负担减轻度和纳税遵从度，提高税收遵从度和纳税人满意度成为其纳税服务评价的重要核心导向。

我国纳税服务评价研究还处于起步阶段。朱远程和毛雪梅（2008）基于ACSI提出中国税收满意度模型，以纳税人满意度评价为重要内容。包逸生和吴诚（2011）设计了两维度9个量化指标（满意度5个，纳税遵从度4个），以纳税人满意度和纳税遵从度作为同样重要的目标进行纳税服务评价。在实际的工作中，由于纳税服务的定性与定量评价标准难以确定，容易存在偏重满意度、偏轻税收遵从度的评价导向，均衡性有待提高；评价指标设计比较碎片化与简单化，科学性与系统性有待提高；评价结果闭环改造不足，可操作性与完善性有待提高等情况。

本研究基于现代税收管理理念，借鉴ACSI模型，从税收遵从和纳税人满意度两个价值评价导向出发，构建我国纳税服务评价指数（TSEI）模型，细化指标及权重，以期进一步提高实际工作中纳税服务评价的系统科学性与可操作性，提高纳税服务质量和纳税人满意度，促进税收遵从。

二、模型指标的构建

（一）一级指标设计

在ACSI模型（如图1）基础上，结合我国工作现状和税务部门行业特性，本研究构建了纳税服务评价指数（TSEI）模型如图2所示。TSEI模型仍设置6个一级指标（结构变量），保留ACSI原有的4个结构变量（纳税人满意度、纳税人期望、质量感知、纳税人抱怨），增加修正了1个外衍变量，去除1个原因结构变量，增加1个结果变量；同时修正相关的关系路径。

图1　美国顾客满意度指数（ACSI）模型

图2　纳税服务评价指数（TSEI）模型

1.增加“税务形象”指标，追求由内而外的系统效应。纳税人对税收服务的价值感知主要来源于对税务机关与税务人员的综合感知形成的税务形象认知。这种认知不仅影响着纳税人的需求期望，也在接受服务过程中影响主客观感受及后续服务的感知。税务形象在纳税服务由内而外产生的各种效应起着重要作用。因此，去掉“价值感知”指标，增加“税务形象”指标。

2.增加“纳税人遵从”指标，追求双核心评价导向。由于纳税人与传统的顾客有差异，纳税人不能像顾客那样可以自由选择主管税务机关。“顾客忠诚”在征纳双方关系上更容易体现为纳税人对税法的遵从，对税法的遵从又是评价的核心导向之一，因而去掉“顾客忠诚”指标，增加“纳税人遵从”指标。

3.修正相关因果路径，使得模型更加符合我国实际情况。将“税务形象”设置为外衍变量，“纳税人遵从”设置为结果变量，更清晰体现了纳税人的期望先来自于对税务部门形象的认知，对税务部门形象的认知影响着纳税人遵从。同时TSEI由ACSI的1个目标（纳税人满意度）变为2个目标（纳税人满意度、纳税人遵从），纳税人满意度不再是该模型最终追求的唯一目标。

（二）二级指标设计

在6个一级指标（结构变量）下设16个二级指标（观测变量）。其中一级指标“税务形象”、“纳税人期望”、“纳税人满意度”、“纳税人抱怨”沿用通用规则设计，而对“纳税人遵从”和“质量感知”做如下设计。

1.纳税人遵从。大数据时代的背景下，纳税人信息披露的遵从度日益重要。本研究认为税收遵从应在通用的“申报缴税遵从度”上增加“信息披露的遵从度”。国家税务总局的《纳税信用管理办法（试行）》中对纳税信用的评定已包含“申报缴税遵从度”和“信息披露的遵从度”。税务机关将不遵从程度相对高的纳税人列入税收黑名单管理，税收黑名单可以反映税收不遵从度，因而本文将观测变量设为可量化的“纳税信用A和B等级占比”和“税收黑名单户数占比”。

2.质量感知。纳税服务作为社会公共服务，首先具有服务的共性特点，同时具有自己的特殊属性（法定性和间接收益性）。国际上对服务质量感知评价通常采用5个维度，分别是有形性、可靠性、响应性、保证性和移情性。结合纳税服务的特殊性、当前工作现状及发展趋势，本研究提出该项评价的6个维度：有形性、可靠性、时效性、便捷性、关怀性和公平性。理由一：当前纳税人对纳税服务的公平性、公正性有强烈的关注需求与实际感知需求，将公平性列为质量评价的重要维度。理由二：为了凸显现代纳税服务的优质与便捷导向，沿用可靠性维度，并将保证性更改为便捷性。理由三：尽管纳税服务客体具有一定程度的稳定性，但是个性化的关怀性需求逐渐成为纳税人的热点需求，便将移情性更改为关怀性。

（三）三级指标拓展设计

纳税人对纳税服务质量的感知是纳税人满意度构成的核心变量，对纳税人满意度有直接正相关影响。本文结合《全国县级税务机关纳税服务规范》，对“质量感知”的二级指标进行三级拓展。并构建出SERVQUAL量表，在进一步细化纳税服务质量感知评价的同时，也便于对纳税服务规范落地质量进行评价。

在时效性上，侧重于时间与效率的评价，按照纳税服务规范细化分类；在可靠性上，抓取纳税人感受深刻的质量特性、对税务人员和服务质量的信任，以及信息安全保障；在便捷性上，引入“互联网+”的评价；在关怀性上，引入纳税人个性化需求和用户体验的评价；在有形性上，主要设立对文明服务规范的评价，并对网上办税厅界面展示进行评价；在公平性上，设立对税收优惠、资格认定、税收负担的评价；由于本文阐述的纳税服务，包含了现代税收风险管理中的纳税评估和税收检查所涵盖的程序性服务，因而设置了对纳税评估管理和税务稽查管理的评价。

三、模型的权重与计算

（一）指标权重设计

权重的科学设计对模型的合理性和科学性影响较大。权值的设计一般靠专家依据经验判断确定，通常有直接定分法、排序定分法和层次分析法。本研究的权重主要通过向20位税务系统专家问卷调查和专家咨询，用层次分析方法进行设计，主要步骤为：构造判断矩阵；一致性检验；权重计算。其中，构造合理的判断矩阵是权重设计的关键。由专家对相关重要性进行评判，根据专家评判结果计算均值，得出两两因素的相对重要性的比例值，构造出对应的判断矩阵。

1.构造判断矩阵

（1）一级指标判断矩阵（因篇幅原因仅列出一级指标判断矩阵，见表1）。因为税收遵从度和纳税人满意度是核心目标，比其他部分都重要，而税收管理的终极目标是税收遵从，提高纳税人满意度也是促进税收遵从的主要手段，所以专家认为税收遵从所占比重应比纳税人满意度略高些。纳税人对服务的评价最直接的感觉来源于对服务质量的感知，因而质量感知次之。税务形象是影响纳税人期望的主要原因，税务形象比纳税人期望更重要些。当前税务机关对纳税人抱怨的关注相对多于纳税人期望，而现代纳税服务比传统服务更关注纳税人期望，因而设定纳税人期望的重要性相对大些。

（2）二级指标判断矩阵。16个二级指标中10个指标为两个维度指标，其判断矩阵比较简单，直接取重要度比例值，按照1-9标度计算即可。另外6个指标为纳税服务质量感知六维度指标，相对比较复杂，主要以纳税人对服务受理频度、需求程度、感知影响程度、价值导向为因素进行比较。在有形性、可靠性、时效性、便捷性、关怀性、公平性6个维度上，纳税人对服务时效性和可靠性的重要度感知最强烈；其次对公平性、便捷性的重要度要求比较敏感；对个性化关怀的重要度大于通用有形性。

（3）三级指标判断矩阵。对于时效性，专家认为涉税业务中申报纳税、发票办理事项的重要度最强，因为这类业务数量多频率也高，时效要求高，感知影响也最明显；其次是对税务登记、税务认定类基础事项的感知度；最后是纳税人对税收政策、办税流程的宣传事项的感知重要度要大于优惠办理、证明办理事项。可靠性中能按规范实施服务是最直观重要的感知；其次是对涉税问题准确答复的感知。便捷性上对业务流程设置和简便的资料报送手续最关注；其次纳税人对网络服务厅便捷功能需求越来越强烈，比12366平台更重要。关怀性上纳税人对税收热点难点和优惠宣传最敏感。有形性上现场办税厅设置最重要，但要加大网络服务厅外观设置的重要性，使两者比较接近。公平性上税务稽查管理的重要度大于纳税评估，因为税收负担的公平价值导向和实际效应要比税收优惠和资格认定更重要，而且稽查的应对层级和实施的影响力都比纳税评估高。

表1　一级指标判断矩阵

2.一致性检验。通过yaahp V7.5软件对判断矩阵进行检验，一级指标λmax =6.1487、CR=0.0236；二级指标λmax=6.3597、CR=0.0571；三级指标λmax=6.1536、CR=0.0244；三个级次的CR都小于0.1，说明判断矩阵具有满意的一致。

3.权重计算。运用yaahp V7.5软件的“一致性最优调整”功能，通过软件自动进行两两重要度微调，计算出最佳结果，得出TSEI模型的指标权重，如表2所示。

表2　纳税服务评价指数模型指标权重

时效性　0.0491税收政策能及时宣传、解释　0.0822办税流程能及时宣传、解释　0.0822税务登记办理能及时响应　0.1378税务认定办理能及时响应　0.1390发票办理能及时响应　0.1569申报纳税能及时响应　0.1770优惠办理能及时响应　0.0810证明办理能及时响应　0.0411纳税服务投诉处理能及时响应　0.0395税收法律救济处理能及时响应　0.0633纳税服务规范实施可靠　0.4599涉税问题咨询能及时准确答复　0.2449保证纳税人私有信息及资料安全可靠　0.0790涉税中介服务监管可靠到位　0.0525税务人员能廉洁自律、依法行政　0.1636可靠性　0.0245纳税服务渠道多元化、自主选择便捷　0.0809纳税服务规范的业务流程设置合理、方便　0.4934纳税服务规范的资料报送手续简单、方便　0.2153税务网络服务厅功能齐全、便于操作　0.1645 12366热线服务平台便于沟通　0.0458质量感知　0.1167便捷性　0.0192热点难点（如企业所得税年度申报）宣传辅导　0.5194税收重点专题（如营改增）的宣传辅导　0.1893新办纳税人针对性的培训辅导　0.0807税收优惠落实的培训辅导　0.1643办税厅拥堵冲突、系统故障的应急处置　0.0463关怀性　0.0082现场办税厅建设规范　0.4663网络办税厅功能统一、清晰美观　0.4330税务人员文明礼仪规范　0.1007有形性　0.0037纳税人在同等条件下享有同等的税收优惠　0.1823纳税人在同等条件下享有同等的税收负担　0.4221纳税人在同等条件下享有同等的资格认定　0.1964纳税评估管理　0.0940税务稽查管理　0.1052公平性　0.0121纳税人满意度0.3006　总体满意度 　0.2405与预期相比的满意度 0.0601纳税人抱怨　0.0451抱怨投诉渠道便捷　0.0113投诉处理的满意0.0338纳税人遵从　0.4098纳税信用A和B等级占比　0.2415税收黑名单户数占比0.1683

（二）模型计算

1.各级指标计算。指标计算由最低层级开始往上算起，各级指标满分为5分，二级和三级指标中若来自问卷采集表，则根据采集表中各项的得分频数（如表3），算出平均值E；若部分定量采集指标来自税收业务系统，需将百分制数据换算成5分制数据。最后将指标项采集得分与对应本级权重相乘得到指标项得分。根据二级指标的得分与对应权重相乘算出一级指标的得分TSEI（ai）。

表3　指标采集表各项所获分值的频数

2.评价指数计算。M以满分值为5分计算，根据一级指标得分TSEI（ai），采用加权平均值计算得出评价指数，公式如下：

四、实证分析与结论

本研究选取福鼎市国税局作为实证分析单位，根据模型设计了《福鼎市国家税务局纳税服务评价调查表》和《福鼎市国家税务局纳税人满意度调查表》，在办税服务厅现场和税收宣传会上发放，采集二级指标和三级指标，并从税收业务系统中采集“纳税人遵从”指标。

（一）结果及分析

纳税服务评价指数为4.24，落于“满意”区间。一级指标（图3）中从高到低依次为“质量感知”、“税务形象”、“纳税人满意度”、“纳税人抱怨”、“纳税人遵从”、“纳税人期望”，其中前四项达到满意。在二级指标中“税务部门整体印象”评价指数比较高，“对个性化服务的预期”评价指数（3.89）偏低，“纳税信用A和B等级占比”评价指数（3.91）也偏低。纳税服务质量感知的六个维度指数（图4）都超过4，达到满意，从高到低依次为“时效性”、“可靠性”、“便捷性”、“公平性”、“有形性”、“关怀性”。

图3　纳税服务评价指数

图4　纳税服务质量感知指数

（二）验证与结论

1.样本可信度比较高，模型的可复制性、可操作性都比较强。实证采样400份，有效样本总数为342，运行SPSS得Cronbach's Alpha=0.889＞0.7，说明样本具有较强的可信度。由于该模型已包含详细的指标和权重，虽然实证是基于县局税务机关的小样本测试，但是样本并非特殊性，同样可适用于大样本测试，该模型的可复制性和可操作性都比较强。

2.拟合效果不错， 模型具有科学合理性。经AMOS17.0软件分析，该模型RMSEA（近似的差均方根）为0.081，低于0.1，表示拟合效果好。同时CFI（比较拟合指数）为0.935、NFI（规范拟合指数）为0.898、IFI（增量拟合指数）为0.941，它们的取值越接近于1，说明模型拟合效果越好。

3.结构变量因果关系匹配， 模型具有一定系统性。运行AMOS17.0软件进行因果关系分析，各结构变量的路径系数如图5所示。“感知质量”对“纳税人满意度”、“纳税人满意度”对“纳税人遵从”具有显著正向影响；“税务形象”对“纳税人期望”、“纳税人期望”对“感知质量”、“税务形象”对“纳税人满意度”、“税务形象”对“纳税人遵从”都具有直接正向影响；而“纳税人满意度”对“纳税人抱怨”、“纳税人期望”对“纳税人满意度”和“纳税人抱怨”对“纳税人遵从”皆具有负向影响，其中若纳税人不满意就容易引发纳税人抱怨，即“纳税人满意度”对“纳税人抱怨”负向影响相对比较大。模型变量间因果关系匹配的总体验证结果符合模型设计要求，模型具有一定科学合理性。

图5　TSEI模型因果关系路径

4.纳税服务评价四分图分析

四分图模型是一种定性研究的诊断模型，也称为重要因素推导模型。横轴为重要度，纵轴为满意度。纳税服务评价的“满意度－重要度”四分图如图6所示，由于指数5分制中4为“满意”，取满意度指数4为分析线。为细分纳税服务质量各维度情况，质量感知评测结果也采用四分图分析，如图7所示。由于质量感知满意度指数为4.48，取满意度4.4为分析线，可更清晰划分各区域。

（1）保持优势区。纳税服务规范实施后纳税人对税务登记、税务认定、发票办理、申报纳税、优惠办理、证明办理等事项办理的满意度较高。加强税务网络服务厅功能建设，以及在税收政策变动时期或在税收申报填报操作有变更时，及时加强12366热线人工沟通作用，可以提高纳税人满意度。（2）维持区。要继续提高税务人员特别是办税服务厅人员的业务素质和整体形象，维持税务人员人文热情。（3）机会区。要加强对纳税人个性化服务的关注，同时需要进一步加强对纳税评估和税务稽查的公平性感知。提高对纳税人“关怀性”最为重要，对满意度影响最大。（4）改进区。需要迫切加强“纳税人遵从”。由于目前纳税信用的评价主要来自税收业务系统内的信息评价，对于税务登记基本信息变更、全部银行账号报告、企业的特殊经营业务（如合并分立）、欠税企业税款追征（如大额资产处置）报告等信息披露的评价比较少，实际上纳税人遵从度更低，因而需要进一步提高遵从度。

图6　纳税服务评价四分图

图7　纳税服务质量感知四分图

综上所述，通过理论研究与实证分析，本研究构建的纳税服务评价（TSEI）指数模型，一是有明确详细的指标、权重及计算方法，便于复制与操作，实用性较强；二是基于借鉴比较成熟的ASCI建模方法、AHP权重计算方法，能够比较合理系统地评价当前纳税服务工作的优势与弱势，系统性也较强；三是在合理借鉴的基础上力求创新，关注提高税收遵从与满意度的纳税服务价值导向，具有一定的评价引导性；四是针对实证的结果分析，在保持当前纳税服务的优势和良好经验基础上，提出以下进一步做好纳税服务的建议。第一，“遵从与满意”双核驱动。应处理好纳税服务柔性与税收执法刚性的关系，注重从规范遵从的角度提高满意度，避免为提高税收遵从而不尊重纳税人合理需求；避免为提高满意度而忽视纳税人需求的合理性，降低税收遵从，应对满意度评测对象和内容进行系统综合性分析，避免纯粹追求高满意度的纳税服务与税收管理。第二，“共性与个性”创新服务质量。以纳税人为中心、合理需求为导向的纳税服务，必须综合考虑服务的共性与个性。因而应改变以往不分对象的“一视同仁”的纳税服务理念，要注重对纳税人类型及需求进行细分的个性化服务和关怀性服务。第三，“互联网+”服务智能化。科学技术成为构建新型税收征纳关系的重要推动力，在互联网平台上提供更加快捷、完美、智能化的纳税服务已经成为必然趋势。应加快“互联网+税务”计划的实施，提高纳税服务的智能化。第四，“依法与诚信”提升税务形象。坚持服务和执法的规范性；坚持提升税务人员的业务和服务素质；坚持税务部门良好形象的社会宣传，提升公信力，树立纳税人对税务部门的信任感；坚持加强税收信用管理的社会效应，促进税收遵从。

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（责任编辑：盛桢）

F812.423

A

2095-1280（2015）06-0034-08

*本文为中国税务学会2015年“纳税服务和队伍建设及其他问题研究”课题成果之一。

课题组组长：臧耀民，男，福建省税务学会会长。

课题组成员：陈滨，杜红兵，包逸生，董兆明，陈世发，高涛，何荔春，林菁宇。

课题执笔：林菁宇，女，福建省福鼎市国家税务局征管科技科科长。