存货舞弊与审计策略

朱伟康　雷雅兰

摘要：近些年来绝大多数的财务报表舞弊案都与资产项目有关，而存货作为资产项目中一个重要的一个项目，加之存货的种类繁多、流动性较强、且有较多可供经营者自主选择的计价方式，在中国资本市场不断发展的前提下，不免会让存货成为企业虚构财务报表，虚增利润的重要项目。存货舞弊的不断发生往往会影响国家的经济决策，损害有关会计信息使用者的利益，损害社会风气和职业道德规范，最终导致给他人、企业社会带来了严重的危害。因此怎么对存货舞弊进行防范也显得尤为的重要。

关键词：存货；舞弊；策略

随着社会经济的不断发展，企业在现代的经济活动中面临着巨大的挑战和激烈的竞争。有的企业加强创新，相互合作使之在激烈的竞争中生存下来，有的企业通过合并、重组化解危机，降低风险。但是有些企业为了能够在激烈的市场中生存下来，迎合新时代的要求，却另辟蹊径，找到便捷的方式生存下来，以至于获得更多的融资，得到较好的发展。资产作为企业经营过程中最重要的部分，必然会很大程度上影响企业的发展。同时，存货由于自身的特性，又很容易成为企业舞弊的重要对象。为了营造一个公平、透明、健康的竞争市场，我们就要清楚存货的舞弊以及怎么进行防范。

一、存货舞弊的概述

1.存货以及存货舞弊的概念

由企业会计准则第1号——存货第三条规定存货是指企业在日常活动为销售或耗用而储存的各种资产包括产成品或商品、在产品、为销售或者耗用而存有的材料和物料等。独立审计具体准则第8号——错误与舞弊第三条规定了舞弊是指导致财务报表产生错误的故意行为。虽然会计准则并没有对存货舞弊进行解释，但是存货作为资产负债表中极为重要的项目，很容易成为财务报告舞弊的對象。笔者借审计准则中对舞弊的定义将存货舞弊定义为：在企业对外公布的财务报告中的存货项目有故意虚增存货数量、随意改变存货计价方式等行为从而导致的重大误导性的会计信息。

2.存货舞弊的形式

（1）违规分摊、成本不实。企业在成本分配的时候往往存在将本应该直接计入材料的成本不直接的计入，或者将应该按照一定比例的分摊的成本费用进行不合理的分摊。将本应该计入存货成本计入了管理费用等。按照不公平的分摊方式或者不按照一定的方式将所有的材料采购成本计入某一种材料的采购成本。

（2）随意的变更发出材料的计价方法。由于会计准则的允许，很多企业在发出材料的计价方式上存在较大的自主性。虽然会计制度有规定，企业所选用的计价方法一经采用不得在年内随意变更，如果有特殊情况需要变更存货的计价方法的，需要在财务报告中进行披露说明其影响。但是在实际的工作中，有较多的企业存在着一年内多次变更存货计价方式的情况，进行调整成本和利润。

（3）人为的提高或压低成本差异率。有些企业为了逃所得税，进行虚增成本，达到降低利润的目的。而认为的提高成本差异率就可以实现虚增生产成本。有些企业为了降低成本，达到虚增利润的目的而认为的降低成本差异率。

（4）虚计在产品完工程度，认为调整完工程度。由于会计准则要求企业应该财务报告中对存货的分类进行披露，而存货的结构与企业的价值有着很密切的关系。为了体现一个良好的经营情况，企业往往会认为的调整在产品完工程度。

（5）虚计废品，调整成本。有些企业为了逃避所得税，虚列废品，进而调整产品的成本和营业利润。而被企业列入废品的产品做账外销售取得非法收入，逃避所得税。

（6）委托加工贿赂，多付材料费用。企业为了达到其调整成本，在委托其他单位时，给予有关财务人员和业务人员一定的回扣，让其按照出具的加工费和发票，违反规定的多计算加工费用和运杂费。

二、我国存货舞弊的现状及其问题

（1）存货舞弊的频率高

在我国，存货由于其特殊性导致了其发生频率过高。存货较多的发出计价方法和变化性大、品种繁多的特点也让其成为了财务舞弊的重要项目。其次，存货属于流动性较强的资产项目，企业处于不断的运营之中，这样随着企业不断的运营和一些工艺技术的进步，就会使存货出现减值分析，由《企业会计准则》可知，存货的减值准备是可以转回的，所以存货准备的计提也成为了财务舞弊的重要手段。

（2）新会计准则下存货舞弊依然存在机会

在新会计制度下，存货准则要求存货信息披露要更加详细、更加完善。一方面保留了《企业会计制度》的内容；因此，并非所有的公司都可以通过存货舞弊虚增利润并瞒过审计部门。事实上，对于有些公司，如那些规模很小、业务较简单的公司，想要轻松的在存货上进行舞弊是有一定困难的。但是，当公司决策制定由一个或少数几个人控制，或者公司是高新技术企业或其他迅速发展的行业。在我国公司的决策掌握在少数人手中是很常见的事情，所以一旦管理者有意故意操纵存货，在存货上面进行做手脚也是简单的事情。

（3）存货的内部控制制度较弱

在实际的生产过程中，很多企业的存货内部控制是比较薄弱甚至失效的。由于没有先进的管理，职工也没有按照严格的制度进行回避，往往还会出现很多部门串通起来共同舞弊的情况。内部控制制度的薄弱就会导致存货的账目不完整、混乱、丢失，从而进一步导致存货不能够真实的反映出来，一定程度上也让存货舞弊有了较大的机会。

三、存货舞弊的应对策略

（1）注重财务细节，发觉可能存在的存货舞弊迹象

作为一名审计人员，应该保持很好的职业敏感性，特别是对企业的账务处理的细微变化有着很强的敏感性，时刻关注着可能存在的舞弊动机和舞弊迹象。下列迹象表明了舞弊存在的可能性：

①存货占整个资产项目的比重变动过快，但没有充分的理由，在企业经营状况无重大变化的情况下，产品成本和企业利润大幅波动。

②与以前年度相比，原材料、在产品、库存商品的比列波动过大；存货以及存货相关账户对企业损益有着重大的影响导致；存货账面数与实际库存长期核对不清等情况。

（2）严格检查存货的计价方式和账龄分析

由于存货的计价方式有很多种且企业可以自主选择不同的存货计价方式，由于采用不同的计价方式得出的存货成本是不相同的，所以利用这一点，企业就可以进行调节资产平衡利润。除此之外，还要通过企业存货账龄分析，企业在计提存货减值准备时，是否有滥用会计估计、随意更改计提比列等情况。

（3）加强对存货的监督盘查

由于存货的品种多，流动性强等特点，就是审计很难对其进行盘查。企业很容易对存货的数量等情况做出隐瞒来达到调节利润的目的。那么审计人员只能加强现场监督盘查力度，当然要想达到更高的效率，还可以对存货进行抽查盘点。

（4）完善企业存货的内部控制

良好的存货内部控制可以预防存货舞弊的发生。在熟悉企业存货内控制度的基础上，通过其采购、生产、销售、核算等环节的存货实物流转环节来记录存货的实际使用情况，由此来建立一个较为合理的存货控制制度。审计人员要对存货实际使用的情况进行评估，根据评价结论确定下一步审计的重点和范围，设计和完善对存货进的审计程序。

四、结论

本文讨论了存货及存货舞弊的概念和存货舞弊的主要方式，结合当前我国企业存货舞弊的现状及问题给出了相应的解决对策，这对于我国企业的健康、公平的发展有着重要的意义。虽然存货审计难度比较大，漏洞比较多，但也不是不能防范。只要审计人员给予充分的重视，保持一定的谨慎，针对不同的情况采取不同的措施，再加上企业存货内部控制制度和审计制度的不断完善，一定可以有效的防范企业存货的舞弊情况，降低审计的风险，提高财务报告的合法性和真实性。

（作者单位：重庆工商大学）