生产性生物资产实例探讨

刘伟

【摘 要】在2006年企业新会计准则颁布以后，新增生物资产会计的相关内容。对于这个新增的会计科目，很多会计不会使用，而对于实际工作遇到的问题，很多会计也不会处理。针对这种现象，笔者总结了一个比较典型的例子，和各位同行共同探讨。希望大家可以得到启发，类比处理实际工作中遇到的问题。

【关键词】生物资产；生产性生物资产；实例；会计处理

2006年企业会计准则颁布以后，新增了生物资产的相关内容，而且示例报表上明确增加了生产性生物资产项目。什么是生物资产，生产性生物资产科目应该如何使用，很多人不太熟悉。本文将结合实际工作经验，利用一个完整的实例进行探讨。

一、生产性生物资产的使用

作为一名主讲会计的教师，我需要随时更新自己的专业知识。保证学生所学到的知识都是最新的。2006年会计准则颁布以后，出现了生产性生物资产科目，大家在学习介绍的时候就是提到增加了这个科目，并没有进行过多的注意，也没有给学生进行过多的解释。直到有一天我的学生在工作中遇到一个真实的例子，我才发现这个科目极具代表性，需要在上课时给学生仔细讲解。

学生毕业后有一部分学生进入施工企业从事会计工作。为了节约成本，防止材料被盗，公司买了20条狗。买狗是从正规公司买的，付钱并且收到发票。需要进行会计处理，但是大家不知道如何入账。有的会计认为应该计入固定资产科目，有的认为应该计入管理费用。根据新准则，这里的入账科目应该是生产性生物资产。因为所有的条件都满足生产性生物资产的要求。遇到这个实际问题以后，才发现生产性生物资产科目在实际工作中很具有代表性。比如，牛奶企业的奶牛，养鸡企业的母鸡，旅游公司用来供人骑的牲畜，其实都是为了生产经营所持有的生产性生物资产。当然，如果养殖企业饲养的牛、鸡、鸭是为了吃肉吗，这种生物资产应该被称为消耗性生物资产。从这些例子可以看出，生物资产在实际工作中会经常遇到。

二、生产性生物资产的后续问题处理

上述施工企业买狗的例子在解决了如何入账以后，还有后续处理，还有后续问题需要解决。狗是需要吃东西的，20条狗吃的狗粮也是一笔不小的开支，需要进行会计处理。狗粮应该如何入账，应该在哪个会计科目核算？我把这个问题拿到了课堂，让学生进行讨论。有几个比较有代表性的结果：部分同学认为狗粮支出金额不大，可以直接计入管理费用。另一部分同学反对计入管理费用，给出了一个让人出乎意料的答案，他们认为狗粮支出应该计入应付职工薪酬，理由是买狗可以少雇几个保安，这无疑减少了支付职工薪酬的支出。从某种意义来讲这种想法具有一定的道理。但是肯定不可能计入应付职工薪酬科目，因为应付职工薪酬科目应该是人使用的科目。最后大家一致觉得狗吃东西和机器耗油以及电机耗电是一个道理，所以在燃料及动力下里面核算狗粮的成本比较合适。这个问题算是解决了。

接上述问题，和学生继续讨论了一个假设性的问题。如果狗咬了人，单位无疑需要支付医疗费用。发生该项支出时应该如何做账呢。同样有不同的答案。一部分同学认为这个金额很小，如果发生了，在发生的时候直接计入公司管理费用；另一部分同学的答案相对更合理，他们认为养狗的目的是看工地，减少损失，所以狗咬人是意外，属于非日常活动，如果发生了，这项支出应该计入营业外支出；还有一部分同学给出了理论层次相对较高的答案。该部分同学认为狗是看工地的没有错，但是狗多的时候咬人在某种意义上就变成了一种必然。所以这种情况特别像或有事项中规定的产品保修。产品销售出去如果公司承诺在一定时间之内提供保修服务，可以断定一定会发生保修费用，但是究竟有多少产品会出现质量问题发生保修费，以及什么时间发生多少保修费都是不确定的。狗咬人如果是一种必然，而公司必须承担医疗费就像产品保修，什么时候咬人，咬人之后需要支付多少医疗费用，这些都不确定。所以应该按照或有事项的规定进行处理。这种想法无疑具有创意性，笔者也同意这种处理方式，如果有以前的经验，可以根据或有事项会计准则的规定在符合条件的情况下确认预计负债。这种处理方式在理论上更合理。如果公司比较大，这种支出较多，可能实用性更强些。但是，对于一般的小一些的公司，笔者认为狗如果咬人发生的支出可以直接计入营业外支出。毕竟不经常发生，而且会计处理也比较简单。

当然，对于生产性生物资产，需要根据情况考虑净残值，计提累计折旧，这和固定资产的处理基本是一致的。只不过是在处理的时候需要根据职业判断进行。这里不再赘述。

本例是以狗为例，如果金额较小，直接作为管理费用入账也没有什么问题。好像讨论这个问题的意义不是很大，但是实际工作中可能有非常值钱的生物资产，这时讨论生物资产的初始计量和后续计量就变得很有意义了。

本文主要是通过实例分析对学生讨论的观点进行了整理，看懂本例并不是目的，如果能在本例讨论的基础上得到启发，可以类比处理实际工作中遇到的生物资产的具体问题，就达到了本文的目的。

参考文献：

[1]财政部会计司.企业会计准则讲解（CAS2010）.北京；；人民教育出版社，2010

[2]财政部会计司.企业会计准则讲解（CAS2012）.北京：人民教育出版社，2010

[3]财政部会计司.企业会计准则讲解（CAS2014）.北京：人民教育出版社，2014

[4]会计资格考编写组.2014年全国会计资格考试统一用书会计.北京：人民教育出版社，2014

[5]中国注册会计师协.2014年度注册会计师统一考试辅导教材会计.北京：中国财政经济出版社，2014