金融资产分类与盈余管理研究

白永昕

摘 要：根据现行的会计准则，交易性金融资产和可供出售金融资产都属于金融资产，但两者的划分标准在准则中没有具体化，且会计核算的不同对利润影响有很大的差异，导致企业很可能会为了达到某一目标而就两者划分来进行盈余管理。解决金融资产分类中存在的问题，可以在很大程度上解决会计信息的有用性和相关性问题， 对实现财务报表的客观、公允和真实有很重要的现实意义。

关键词：金融资产；金融资产分类；盈余管理

引言：新颁发的会计准则规定企业可以结合自身的业务特点、投资策略和风险管理对金融资产进行分类，这样为公司在金融资产问题上实施盈余管理提供了很大空间。本文首先介绍金融资产不同分类对会计信息的影响，然后分析上市公司中存在的利用金融资产分类进行盈余管理的行为，并加以案例进行阐述；最后对企业利用金融资产操作利润进行盈余管理的问题提出改进意见。

一、金融资产分类与盈余管理

（一）金融资产不同分类对会计信息的影响。（1）初始计量。在取得时，交易性金融资产的交易费用确认为当期损益，直接冲减"投资收益”，影响企业当期利润。而可供出售金融资产以公允价值和相关费用之和作为初始确认金额，影响企业的当期资产。（2）后续计量。在持有期间，两者都以公允价值进行计量。处置时都是将取得的价款和账面余额之间的差额确认为投资收益，同时将公允价值变动累计金额转出确认为投资收益。但在资产负债表日，交易性金融资产公允价值变动所形成的利得或损失通过"公允价值变动损益”科目计入当期损益，不需要对其进行减值处理。而可供出售金融资产公允价值变动所形成的利得或损失通过"资本公积—其他资本公积”科目计入所有者权益，并计提相应的资产减值准备。

（二）上市公司基于金融资产分类存在的盈余管理行为。（1）划分为可供出售金融资产存在的盈余管理行为。依据金融资产不同分类对会计影响，企业有可能在利润增长较大的会计期间，对处于亏损状态的可供出售金融资产计提减值准备，等到需增加利润时，再将已计提减值准备转回。五矿发展股份有限公司成立于1997年5月21日，是一家主营钢铁、冶金原料贸易和生产的跨国企业。公司于1997年5月28日在上海证券交易所挂牌上市。

2010年年度报表。

通过表1中数据发现2009年投资收益贡献率异常的高于其他两年。公司在2009年的年度报告中的解释是：“本报告期可供出售金融资产处置收益增加及减持宁波联合股份的投资收益增加。”对比表中2009年的投资收益和净利润仅就可见该公司当年的主业是亏损的，公司为掩盖这一信息，将以前年度累计的计入所有者权益的公允价值变动转移到当期的利润中来，从而提高当期的利润。

二、划分为交易性金融资产存在的盈余管理行为

依据金融资产不同分类对会计影响，公司有可能出于利用公允价值的变动进行短期套利或者掩盖其后期的具体投资策略的目的而将资产划分为交易性金融资产。

美的集团股份有限公司成立于1968年，是一家以家电制造业为主的综合性企业。美的先后在2007年和2008年购入小天鹅股票共计105673347股，占小天鹅总股本的28.94%，成为小天鹅的控股股东。从美的对小天鹅的后续运作来看，在2007年购入的1800万股小天鹅股票是看好小天鹅的中长期的投资价值，并非是为了近期内出售而持有，但该公司却将该项投资分类为交易性金融资产，从而很好的实现了短期套利和掩盖后期的具体投资策略的目的。

三、防止上市公司利用金融资产分类进行盈余管理的建议

（1）完善相关的会计准则。现行准则对可供出售金融资产的定义有很大的主观随意性，在准则的未来修订和完善中，应更明确可供出售金融资产认定条件，避免因二者分类的不明确对企业财务报告产生的影响。（2）加强会计和审计职业队伍的建设。切实加强相关人员的职业道德和法制教育，使其能在工作中能依法行事，确保执业质量的提高。（3）健全监督检查机制。重视外部监管的作用，加强对上市公司披露信息的审查。对于利用金融资产分类进行利润操纵的企业，提前半年进行披露。

结束语：我国现行的企业会计准则中金融资产的分类方法较为复杂，而且分类标准界定不明确，金融资产会计处理方法不同对企业利润的影响有明显的差异，进而为企业对利润操控提供了机会。因此，有关监管部门加强监督，防止企业利用金融资产分类对利润进行操控，为会计信息使用者提供真实科学的决策依据。

参考文献：

[1] 申杨.关于金融资产分类的思考[J].金融监管，2010，（08）.

[2] 凌辉贤.金融资产分类存在的问题及改进建议[J].商业会计，2011，（07）.