关于实质重于形式原则在会计工作中的运用

□ 河南洛阳 张 瑞

目前，我国的经济形式正呈现出一个较为复杂的状况，而实质重于形式原则作为会计核算的重要原则，只有使得会计核算信息与经济事实相符合，才能进行有效的会计经济活动。同时实质重于形式原则也体现了会计工作人员的职业道德素养，在该原则的驱动下，可以有效提高会计核算的质量，将企业的经济活动、财务状况客观地反映出来。

一、实质重于形式理论概述

会计信息具有相关性与可靠性，两者相互包容、统一，但会产生矛盾。法律形式可以增强会计的可靠性，但如果无法将企业的经济实质通过会计活动反映出来，只具有可靠性也是不够的，有时甚至会出现误导性的作用。同时，如果会计信息不具备一定的可靠性也是很麻烦的，其实用性将会受到很大的制约。

实质终于理论的原则并不表明只需要实质而完全不需要任何形式，只是在表达的时候更偏向于实质的表达，而形式也是由实质来体现的。良好形式的运用，可以更清晰、准确地将实质表现出来。随着市场环境的变化与发展，企业所面临的状况也越来越复杂。这时，法律形式与经济实质一定会出现不协调的情况，而实质重于理论的原则则能很好地解决这一问题。这也是对管理者的要求：不要被形式所束缚，一定要将实质置于首位，要能够将经济事实客观的表达出来。

实质重于性质理论是与其他的会计原则共同存在的，与其他的会计原则也存在着密切的联系，最典型的体现就是与可靠性原则联系。如果要将会计信息如实反映出来，使用实质重于性质原则便很有必要了，也就是说实质重于性质原则为会计的可靠性提供了重要保障。而该原则与会计重要性原则的联系则在于实现会计重要性的前提便是达到会计实质的需求，因为重要性原则标明会计金额需要进行细致化的划分，可以在会计核算中过奖独立事项反应出来，非重要事项则可以简化处理。从而可以看出，实质重于性质原则是会计重要性原则的前提与保障。

二、实质重于形式原则的运用

随着社会经济的不断发展，不断地创新的经济活动产生，在这些经济活动中，总有一些经济活动不在法律的框架之内。一方面，法律条文的制定总是比经济活动的产生而要落后不少，另外，一些经济活动的实质可能超出了法律形式所可以体现的范围，现有的法律很难将其体现出来。这也从另一方面说明了经济活动的实质与法律形式是不同的，经济活动可能会呈现出许多表现形态，而作为经济活动标准化反映的会计信息也可以从不同的法律形式来提下经济活动。所以，实质重于形式原则只适用于法律规定的一般性的、经常性的经济活动。

1.确认和计量。交易发生或者经济现象想要进入到会计体系必须要通过会计确认与计量。会计确认的含义是将一个经济事项或者交际发生以会计的方式进行认定，同时，由于会计计量具有一定的模式，在对会计对象的处理过程中产生会计信息做出数量关系间的货币定量。以融资租赁服务为例，实质与经济显示的意思就是通过承担约等于财产公允价值和财务费用的义务，获取在使用年限内最大限度的租赁资产的经济利益。所以，融资租赁的形成需要符合资产与负债的含义，并且需要承租人在资产负债表内进行确认。而一些主体对该国外经营的投资净额的情况可能会体现在主体的应收或应付国外经营的货币性项目中。但可以预见，将来这些货币性项目不可能再被主体进行结算，甚至连打算都没有，可以将该部分产生的货币兑换差额体现在会计财务报表的损益一项，并在主体或国外经营的担负财务报表中进行报告，但也要保证在国外经营和报告主体财务报表的确认初期，按照合同规定的负债公允价值进行一定的现金流量的折现，并可以按照未来现金流量的现值进行返现。时间价值与内在价值构成期权的公允价值，即使是在期权处于亏蚀状态，也仍然具有一定的价值。

2.列报和披露。会计列报和披露的含义是按照使用者的要求，将簿记系统信息作为基础，形成具有相关性、可靠性以及可比性的财务报表的过程。对于一些可以利用现金或其他交换金融工具进行净额结算的购买或出售非金融项目的合同，首先要将其视为金融工具，其次要根据主体预期进行出售或购买，并且应当排除为了获取非金融项目而签订或者继续持有的合同。实质并不能一直与法律形式保持一致，当资产负债表中对金融工具的列示与该工具的法律形式不一致时, 主体应在财务报表附注中说明该工具的性质。

三、实质重于形式原则运用时存在的问题

1.部分企业将实质重于形式原则当作利润操控工具。企业的根本目的一定是为了盈利，所以一些企业会存在对会计核算进行人为操控的问题，可能是为了获取更多的利益或者出现了一些偏差，导致核算的结果与实际情况大相径庭。例如一些大型的上市公司，为了达到操控利润的目的，往往会采用减值资产的方式，并且会将其反映到会计报表中。对于企业而言，可以通过八项减值损失的计提有效控制并改善虚拟资产状况，企业的资产负债也可以通过企业的初期资产状况更真实的体现出来，在具体的运用上还存在着不少的漏洞。资产减值可以在一个弹性范围内进行，而其最明显的体现就在于不同的评估人员所评估出来的结果存在着较为明显的差异。

2.企业易对实质重于形式原则进行滥用。以经济利益为导向的企业经常会出现滥用实质重于形式原则的现象。以非货币交易准则为例，重新修订过的非货币交易准则明确表明不会对此类交易进行同类或者不同类的区分。几乎所有的交易类型都是按照非货币交易的方式进行处理的。而换入资产入账价值体现在换出资产账面价值上，本质上其实还是属于非货币交易，只要不出现补价情况就不会确认收益，该做法使得上市公司的利益受到了严重压缩，而体现为非货币交易的两次货币方式也脱离了交易准则的束缚。

3.过分强调实质重于形式原则。过于强调实质重于形式原则反而会影响最终的效果，尽管该原则在会计活动中占据着十分重要的作用。但如果从市场大环境来看证券市场的需求与国内市场会计失真的现象存在着极大的矛盾与差异。如果只以为的强调实质重于形式原则，必然会影响到会计的可核实性，从而会对会计信息的质量起到一定的制约作用。

四、完善实质重于形式原则运用的有效对策

1.从理论上对会计核算进行更新。在信息化的时代，会计核算工作不管是在实质上还是具体的实施方法上都会呈现出一定的变化，想要让会计核算更上时代的步伐就需要更新理念。随着经济全球一体化，会计业务呈现出了多种多样的形态，电商环境更是让企业交易很快的扩充了覆盖面。传统的会计处理原则对于如今的会计操作已经不适用了，首先，会计核算的信息量扩大了，想要更好地处理会计信息就必须采取新的信息技术，只用通过搜索与筛选数据库才能更快速地获得所需信息。这就需要会计人员要有与时俱进的意识，一方面要对新技术抱有接纳的态度，另一方面还要时刻保持新技术的敏感，结合自身的会计理念，同时将新技术作为导向，灵活应用实质重于形式原则，只有这样才能够更好地运用新技术完成会计活动。

2.不断提升会计工作经验。实质重于形式原则在实际工作中的运用，可以让会计人员看清本质，并且掌握实质，从而可以让会计人员快速拥有准确地判断能力。很多情况下，会计实质往往会受到形式的影响，但也不能说形式是完全无用的，因为形式可以使得会计工作形成一个规范的流程。这就需会计人员具备衡量会计实质与形式的能力，而拥有该能力的前提是：会计人员一定要提高自身的职业素质，加强自身经验与能力。同时还要对内部环境做一个全面的了解，时刻把握市场动态，通过对自身职业素养的提升来理性的判断会计行为是偏实质还是偏形式。

3.进一步加深审计工作。实质重于形式可以让会计的真实性得到很大的提高，但对于审计工作而言则需要面临更大的风险。由于审计工作与会计工作是相辅相成的，为了能够更好地完成审计工作，相关的审计人员就应该要能撇开表面现象看到本质。财务报表是审计工作的一个重要环节，也是极容易使得审计人员出现问题的一个环节。如果审计工作可以得以深化，则可以更准确地辨认出企业的非正常关联交易与虚拟收入等。将实质重于形式原则运用于审计工作可以加强审计工作的真实性、可靠性，以此来预防会计信息的失真，从而降低审计工作的风险。

具体会计业务与法律形式往往会产生冲突，这就需要实质重于形式原则的规范。实质重于形式作为会计核算最重要的原则之一，该原则的具体运用能够优化会计环境，对会计核算起着方向性的引导。实质重于形式不仅能够提高会计信息的质量，还可以加强会计人员的职业道德素养。当然，为了能够使得该原则更好地推动会计工作的进行，还需要对企业、市场的环境进行优化管理，同时还要完善相关的制度，这有这样，才能更好的推动会计事业的发展。