内部审计趋势与走向探析

张建明

内部审计为什么要融入经济业务活动，怎么样融入经济业务活动，融入经济业务活动后会带来什么好处？本文围绕这些问题进行探讨。

一、从经济业务活动出发，是内部审计创新和发展的内在需求

（1）脱离经济活动内部审计不能发挥作用。财务数据是企业经营情况好坏的晴雨表，传统内部审计着重于审查财务数据的真实性，对财务数据背后的业务类型、业务特点和营运模式重视不够。而形势已经发生了变化，外部审计精通于年报审计、改制审计、鉴证审计等多项财务数据审核的细分审计领域。企业会计核算基本上实现了电算化，数据造假的难度在提高。同时从商业角度考虑，把财务数据与各种经济规律相结合，对企业经营管理遇到的问题进行分析研究，以便向企业内部各级管理人员提供预测决策和控制考核所需要的信息资料，帮助高层管理者作出更好的决策。

内审的优势在于熟悉企业，能够较快地察觉数据背后隐藏的问题。如有一家零部件加工企业完成了销售收入和利润指标。而销售收入并不是主营业务，而是房产转让收入带来利润，剔除房产销售收入和非经营性利润，企业经营性业务是不理想的。继续分析发现这个企业主业已经持续几年亏损，为了完成销售考核指标，企业以低于成本的价格抢占订单，为了弥补主营业的亏损，企业采用各种办法，如包装项目争取国家地方政府补贴、房产处置等，企业的报表利润不具备持续能力，企业的主营业务也不具备市场竞争能力。这个案例中如果内审将这个企业列入审计计划，查找管理中的漏洞，揭示影响企业持续经营能力的风险因素，就会提醒企业重视，审计为企业提供了有意义的建议。

（2）评价内控制度是否有效要考虑制度的适用性。企业内控制度是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的，旨在实现控制目标的过程。评价内控制度设计是否合理的最终标准应该是该制度是否有助于实现企业的目标。所以，不可能不同企业同样的制度，不同的时期同样的制度，设计有效的制度是根据企业的差异和市场环境变化而更新变化。

内部审计要履行预算、决策、规划、控制和考核的职能，是企业价值创造的源泉。在分析的基础上能动地利用财务会计资料进行预测和规划未来，控制现在，从而横跨过去、现在、未来三个时态。内部审计面向未来的作用时效摆在第一位，分析过去是为了控制现在和更好地指导未来。

如有一家企业的标准成本五年不调整，企业在做外协加工经济性测算时，由于产品成熟后工缴成本下降，替代材料出现，外协加工成本永远是低于内部加工标准成本，外协加工价格可以降本，而企业内部还是产能闲置。再如近两年在集团下属企业设备处置的过程中，新购设备的评估处置价格是低于账面价值近20%左右。说明企业的会计折旧政策是低于市场价格的下跌幅度，也就是说账面设备资产已经存在贬值潜亏。如果仅从制度看是合乎规范的，但是这些制度落后于市场环境，影响了企业经济活动的效益和报表的真实性。

（3）内控制度执行要结合经济活动。对于内控制度执行是否有缺陷及其缺陷程度分析，要结合该缺陷所在的业务流程，单独把执行缺陷剥离出来不考虑业务，是难以分析问题全貌和真实原因。如有一家企业对厂房维修进行费用化处理，那么提早费用化处理是不是就是谨慎的会计确认？业务活动是厂房维修被企业认为不属于固定资产新增项目，所以未纳入集团固定资产立项审批程序，项目验收也不纳入集团固定资产验收管理。从贯穿项目实施的流程看，会计确认费用化对于企业来说，有蓄意躲避上级监管的可能性。

再如有商票付款单只是审批到了财务部长，没有按照资金支付程序审批到财务总监、总经理等。从表面看，这只是一个资金支付审批的重大缺陷。为什么会出现这个大金额的异常，原来有一笔银行流动资金贷款定向支付外协单位后，企业为了向外协单位置换出银行贷款，以商业汇票支付给外协单位，外协单位再将等额银行存款汇入企业，财务部认为这笔商业汇票支付实质是为了换回银行资金，所以简化了审批流程。从这个事项可以看到两点，一是企业的资金很紧张，二是企业在向银行申请资金贷款时可能有违规的风险。因此内审工作需要考虑的因素比较多，涉及的内容也比较复杂，也要求从事内审工作人员必须具备较宽的知识面和果断的应变能力，具有较强的分析解决问题的能力。

二、审计方法和信息技术为内部审计延伸提供了可能性和条件

（1）审计信息系统（AIS）的推广可以将业务流、实物流、数据流联系起来。手工记账时代如果有一笔付款凭证，在付款凭证后面只能看到付款审批单，这笔付款的经济业务是什么需要再去追索。在ERP环境下有一个生产计划系统，订单生成有订单系统，采购入库有存货管理系统，付款有财务审核系统。审计信息系统介入开发后，可以将生产计划系统、订单系统、存货系统、付款系统进行关联，也就是每一笔付款可以直接在审计信息系统中追溯到经济业务源头，如果发现没有实际采购需求的付款需要重点关注，该负债是否真实，是会计差错还是违规？

审计信息系统应用和推广后，为审计从内审延伸到经济业务领域提供了信息技术支撑。大数据时代传统的审计方法可以有更加新颖的应用。当信息化、电子数据化全面应用之后，传统沿袭的审计方法也能有更广泛的应用。如分析性复核是一种常用的审计方法，在传统方法下，审计通过分析被审计单位比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异而获取初步审计线索。大数据时代，分析性复核可以结合运用班福定律，在一个不规则数列里，首位数是1的概率为lg（2/1）；首位数是2的概率为lg（3/2）等。在审计费用开支时应用班福定律，可能会发现某些数字出现的概率高出正常，通过调阅凭证会发现是下级部门为了躲避审批，采用化整为零的方法，把大额费用开支分成若干笔处理。

（2）内部审计方法会随着内部管理的特定要求而灵活变化。内部审计所提供的信息是为满足内部管理的特定要求而有选择、部分的和不定期的管理信息，货币性和非货币性信息并重。内部审计的信息载体大多没有统一格式的各种内部报告，而且对报告的种类也可采用企业统一规定。内部审计可选择灵活多样的方法对不同的问题进行分析处理，即使对相同的问题也可根据需要而采用不同的方法。内部审计的工作主体可分为多个层次，既可以是整个企业的主体，又可以将企业内部的局部区域或个别部门甚至某一管理环节作为工作的主体。内部审计不仅着重实施管理行为的结果，而且更为关注管理的过程。与外部审计相比较，内部审计工作的程序性有差别，没有统一的工作程序可以遵循，有较大的回旋余地，企业可根据自己实际情况设计内部审计工作流程和底稿。endprint

（3）无边界团队合作为审计延伸提供了专业技术支撑。新内审准则扩大了使用范围，增加了 “其他组织或者人员接受本组织委托、聘用，承办或者参与的内部审计业务”，是内部审计外部化在经过多年的争论后向国外接轨。为了增加企业价值并改善机构的运营，可以采用无边界审计团队完成咨询服务，这个团队将与审计任务相关联的专职审计人员和非专职审计的专业技术人员，不同专业背景业务的人员组建在一个项目下，可以利用专长解决纯粹内审人员专业的局限性，以便更好地理解经济业务实质。

三、为企业提供咨询及解决方案是内部审计向增值转型的表现

（1）利用数据库分析指导。一个大型集团下属有几百家企业，多年审计积累下来就成了一个数据库，将数据库进行整理分析，会发现规律。哪些流程容易出现问题，哪类企业容易发生问题，哪个产业板块的问题突出等。数据库进行整理分析后会有以下用途：普遍共性问题予以提炼，比如当销售收入虚假确认频繁出现的时候，可以提请注意考核指标的引导是否需要修正完善；常见问题易发问题环节提醒企业予以关注，避免企业今后也发生类似问题。如在合同管理中发现我方签证单不留底，在审价诉讼中造成很被动的情况后，在对其他企业的工程审计过程中，会提醒其采取相应手段避免类似问题再发生。内部审计不仅注重实施管理行为的结果，而且更需关注管理的过程。内部审计与外部审计比较内部审计工作程序有差别，企业可根据实际情况设计内部审计工作流程。

（2）指导建议与整改方案同步。在审计实践中总结出了管理建议书、风险路径图、点检卡的配套使用方法。可以通过培训企业、分阶段实施推进，将这些管理工具传递给企业，以使下属企业充分分享整个集团的审计成果和各个单位的流程制度管理经验。其中风险路径图将内控手册中的关键点予以提炼，点检卡将关键点再予以细化，在管理建议书内部审计人员描述了审计发现的问题，并对这些问题如何整改提出了审计建议，以帮助企业运用好管理工具。改进的方案是能够提高企业的整体价值，不是站在某个局部，是从整体价值链增值的角度提出咨询意见，这样才能够实现“促进组织完善治理、增加价值和实现目标”。

四、结语

传统内部审计向增值型内部审计转型是内部审计业务发展的方向，也是企业对审计部门服务功能的内在需求。内部审计的转型，需要在对传统审计方法继承和总结的基础上，在理念、目标、组织、定位、对象、技术、方法上与时俱进创新，从而促进内部审计的发展。endprint