税制嬗变对清代兴衰的影响*

◆曾耀辉

在中国悠久的历史当中，大清帝国由弱转强再从强盛到衰亡的演变，是一部典型的大国兴衰史，其中税收制度的嬗变在帝国兴衰过程中起着十分重要的作用，其经验教训值得当代中国在实现强国梦的进程当中借鉴。

一、清代前期税制改革与王朝兴盛

明末清初战争的惨烈和灾害的深重是中国历史上少有的，经济社会处于崩溃当中，再加上清政权作为北方少数民族政权入主中原，汉族人心中长期形成的敌对情绪给其统治增加的难度可想而知。但就是这个在汉人心中的“野蛮”种族，并不只懂得金戈铁马、牧野放羊，还善于总结以往辽、金、蒙古等游牧民族治国理政当中的成功经验与失败教训，同时，也能够吸取大明王朝腐败与苛征导致垮台的教训，并取得汉族精英阶层的合作，建立和推行了一套较为合理的经济、政治以及文化制度，有效地减轻了民众负担，安抚了民心，促进了经济复苏和发展。在这些国策政制中，得当的税收制度和措施是其十分重要的组成部分。

清代前期的赋税，主要有田赋及其附加、工商税收和其他各种杂税。清统治者建立和改革税制是从田赋开始的。清前期田赋征收沿用明代的一条鞭法，并在此基础上又实行进一步改革，即固定丁银，摊丁入地，地丁合一。康熙五十一年(公元1712 年)二月，康熙下诏：“海宇承平日久，户口日增，地未加广，应以现在丁册定为常额，自后所生人丁，不征收银粮，编审时，止将实数查明造报。”户部议：人丁有缺额，由所在户的新添人丁抵补，如果还是不够，就由亲戚中多余人丁来抵补，若仍有不足，就由同一甲中的人丁抵补。①赵尔巽：《清史稿》（卷一百二十一），北京：中华书局，1977 年版。这样，朝廷就将康熙五十年(公元1710 年)丁册中的人丁数作为常额(2462.1324 万丁②丁指男性，因此该人口统计数字不包括女性。)。固定了人丁之后，也就固定了全国总计335 万余两的丁银，于是摊丁入地、地丁合一顺利推行开来。丁银摊入地亩征收首先在广东省试行，接着在全国推行。清初田赋征收的物品，粮、钱、银都有，以银为主。分夏秋两季征收，夏征在二至五月，称为上忙；秋征在八至十一月，称为下忙。①孙翊刚:《中国赋税史》，北京：中国税务出版社，2003 年版，第324 页。

清政府还充分运用税收这个利器，通过持续蠲免赋税，鼓励垦荒，促使经济社会走向复苏与繁荣。清军打进山海关，在还未将都城迁到北京前，事实上的“太上皇”——摄政王多尔衮就颁布了《大清国摄政王令旨》，其中明令取消包括辽饷、剿饷和练饷等明末朝廷的各项加派。1644 年，顺治皇帝在其登基诏书中重申：“地亩钱粮俱照前朝（即明万历朝）《会计录》原额，自顺治元年五月初一日起，按亩征解。凡加派辽饷、新饷、练饷、召买等项，悉行蠲免。”②《清实录》（清圣祖实录·卷九），北京：中华书局，1987 版。顺治执政的十余年间，就在十几次谕旨中提到废除明末的各项加派，几乎平均每年一次，可见清廷对废除加派的持续关注与决心。

为恢复农业生产，清初制定了奖励垦荒的免税措施。康熙九年（公元1670 年），朝廷规定直隶各省无主荒地谁开垦即归谁所有，免其纳租并永为世业，与民田一律输粮，免其田租。同时，鼓励移民垦荒，政府借给官牛，并免除赋税三年。康熙十一年（公元1672 年）又将新垦荒地免税期限延长到六年，御史徐旭龄提出新荒三年开始课税、积荒五年开始课税、极荒永不课税的建议，康熙皇帝当即采纳。康熙十二年（公元1673 年）皇帝又昭告天下：“民间垦荒田亩，已十年定起科”。③《清实录》（清圣祖实录·卷二百四十九），北京：中华书局，1987 版。从康熙五十一年（公元1712 年）始，又实行全国范围的农业税普免，在三年内各地轮免一遍。乾隆皇帝当政期间，普免农业税的次数还更多，先后七次普免。垦荒免税年限一再放宽和轮流普免钱粮，使农民不仅获得了最关键的生产资料——土地，还减轻了负担，清代前期大片废弃的荒地迅速被开发利用，农业生产逐渐得到恢复和发展。

清代前期名义上“永不加赋”，实际上还有田赋加派，主要有耗羡、漕粮附加等，但由于取消了明末的辽饷、剿饷、练饷等三饷加派，并实行了一些鼓励垦荒和应对灾害的减免税政策，农业税总的来说比明末减轻较多，且征收相对规范。

清前期的工商税收较前代也有所发展，其中盐、茶、矿既征税又有专卖收入。盐课在清前期工商税中占有比较重要的地位，盐税收入较多，盐法沿用明盐引制，稍有改变，在不同地方、不同时期有所不同。清前期茶税从广义上讲，包括课与税两项，有茶引者称茶课，无茶引者称茶税。茶课分为引课和纸价。清前期各省引课税率不一，差距颇大。如云南每引征税银三钱三分，湖南每引征税银一两，浙江每引征税银一钱等。纸价即引票的成本手续费。各地向户部请领茶引，均按每道三厘三毫交纳纸价。茶税则是向没有茶引而销茶的商人征收，一般来说茶税税率要高于引课税率。清代最初禁止开矿，也就不征收矿税。顺治四年（公元1652 年），甘肃巡抚张尚奏请开矿纳税以充军饷。清廷下旨，“开采重务，未经奏闻，何得擅自举行？”④《清实录》（清世祖实录·卷三十二），北京：中华书局，1987 版。朝廷严禁开矿，但民间却不断偷采，迫于形势，康熙年间不得不放宽限制，许民开采，由政府派官吏监督。矿产品大部分上缴政府或由政府统销，允许由商人买卖的数限定在40%之内。实际上，清初矿禁，是时禁时弛，有的地方禁，有的地方不禁，且禁而不止，只要不聚众生事就弛禁或不禁，“挨情度势，必不至聚众生事，庶几可行，若招商开厂，设官收税，传闻远近，以致聚众藏奸，则断不可行也”。⑤《清朝文献通考·征榷考》，杭州：浙江古籍出版社，2000 版。清前期还开征关税，包括内地关税（常关税）和国境税（海关税）两种，还征收落地税、牙税、当税、契税、牲畜税等其他杂税。总体来说，清前期工商税收及其他杂税税负较轻，有利于工商业发展和城市集镇发展。

清前期同时实施了与税制改革相配套的征管措施，要求各级官府在官衙前张贴国家税法告示，还加强纳税服务，实行“易知由单”制度，“每州县开列上、中、下则，正、杂、本、折钱粮，末缀总数，于开征一月前颁之。”①王庆云：《石渠余记》卷三《纪赋册粮票》。即各个州县应将开列标明税收征收额度、各项税捐与附加数额、总额等的纳税通知单（便民易知由单），于征税之前一个月发给农户，既使纳税户知晓自己应承担的纳税义务，又起到了催收税款的作用。

清初是历史上税收变革的重要时期，大清政权持续推动税制革新。首先，实施了与明末政权横征暴敛形成鲜明对照的免除三饷加派等一系列减免税政策，使广大老百姓身上的重负得以减轻，博得了本是疑虑重重甚至仇恨满腔的汉人好感。其次，通过推行较完善的“一条鞭法”和“摊丁入亩”，改进税收管理，以保证国家机器财力需求。明万历年间推行的一条鞭法税制在清初得到沿用，部分丁银摊入地亩，然而改革不太深入。从康熙朝开始实行摊丁入亩制度，采用固定全国丁银征收总额的办法，把丁银和人口增加问题截然分开，取消了按丁按地分别征收赋税的双重标准，使征收内容、征收程序和征收方法更为简便，并宣布以后滋生人丁永不加赋，不仅解决了丁额丁银问题，而且有效限制了贪官污吏与土豪劣绅转嫁丁赋、苛剥百姓、中饱私囊的不法活动。其后又将丁银摊入田亩征收，完成了赋役合一的农业税改革。实行摊丁入亩以后，税负趋于公平，管理较为规范，促使无地农民向城市流动而成为工商业的劳动力，于是同时促进了农业和城市工商业的发展，并且使国家税收收入稳定增长。

清前期统治者通过实行包括税制变革在内的一系列政治、经济措施，帮助其不断发展壮大，使得清王朝的统治地位在惨烈战乱之后得以确立，老百姓的认同感逐渐增强，经济复苏，社会稳定，国家强盛，逐渐形成了康乾盛世。据《清实录》统计，顺治十八年(公元1661 年)、康熙二十四年（公元1685 年）、雍正二年（公元1724 年）、乾隆二十年（公元1755 年），全国耕地面积分别是549万顷、608 万顷、723 万顷、780 万顷，呈直线上升之势。而人口也呈明显增长之势，全国人丁数在顺治十八年(公元1661 年)为1913 万，随后缓慢增加，到康熙五十年（公元1711 年）逐渐增到2462 万，雍正、乾隆年间加速增长，经过约70 年时间，到乾隆五十五年(公元1790 年)即增加到3.01 亿（此为人口数，包括女性），成为世界人口巨无霸。康乾盛世中王朝的库银也长期保持在6000 万两以上，手工业、商业发展规模大大超过前代，文化事业空前发达，疆域进一步扩大，在世界上特别是周边地区成为无可争议的强国，经济总量约占当时全世界的三分之一。

二、清代中后期税制紊乱与国运衰微

乾隆后期，大清王朝走到鼎盛之时，逐渐显现衰败迹象。由于乾隆时期从事统一国家的战争，连年用兵，再加上朝廷上下奢靡之风开始盛行，国家财政不堪重负，于是加征旧税，百姓负担随之越来越重。官逼民反，嘉庆朝以后反抗清朝廷的起义与骚乱逐渐增多，清剿民变靡费剧增，使朝廷不得不加重旧税和捐纳（即买官卖官），并开征新税。特别是鸦片战争爆发前后，自然经济遭受破坏，而田赋大幅加征更使得自耕农不堪重负，导致大量破产变为雇农或城市贫民。而城市贫民则大部分成为手工业和近代机器工业的廉价劳动力，客观上又助推了中国近代资本主义工商业的发展。经济是税收的基础，税收制度随之而来也发生明显变化，由以农业税为主逐步转向以工商税为主，即中国运行数千年的以农业税为主体的传统税制开始向以工商税为主体的现代税制演变。

清晚期内忧外患纷至沓来，外国列强用坚船利炮迫使清政府签订多个屈辱的城下之盟，并倾销机器大生产制造出的廉价工业品冲击中国市场，使中国逐步沦为半殖民地半封建社会，不仅赔款数越来越多，且造成为凑赔款和镇压民众起义而横征暴敛的恶性循环。鸦片战争以后，清政府种种不平等条约及其巨额战争赔款，使中国陷入内外税负不均、财政日拙的危机，国内社会矛盾进一步激化。1851年太平天国运动爆发后，为镇压农民起义支付的巨额军费更使清政府入不敷出的财政雪上加霜。随着中国变为半殖民地半封建的社会，赋税的性质也发生了变化，由独立自主的封建赋税演变为半殖民地、半封建的赋税。中国人民由受封建剥削变为受外国侵略者和本国封建统治者的双重剥削。

清后期的税收制度中，田赋虽仍为正供，但随着国势衰落日甚一日，财政赤字越来越大，于是，在征收田赋基础上不断增加附加，且附加名目繁多,主要有：亩捐、按粮津贴、沙田捐、厘谷、浮收、借征、改折等,常为正赋的一、二倍。而且，地主在田赋加重后，就以撤田为要挟，将负担转嫁给佃户，地租高达收获量的六成以上，佃农负担十分沉重。而外国列强每当打赢了侵华战争，往往逼迫中国割地赔款，那些要付出的巨额战争赔款，多半又是通过田赋加派的形式筹集，因此，在晚清的一些田赋税票上可看到“加捐赔款”、“教案赔款”等字样，战败的屈辱就这样加在了广大老百姓身上。

清后期，工商业逐渐发展，工商税收课税范围也日渐扩大，关税、盐税、茶税、矿税、烟酒税、厘金等普遍征收，成为财政收入的重要来源，工商税比重已经超过农业税。

原有内地货物通过税性质的旧关税称为常关税，对通商口岸征收海关税。除原在通商五口征收的海关税外，由于被迫开放了许多新关，这些新关也开始征收海关税。因海关受洋人控制，海关税中的进口税与出口税税率只为很低的5%，而子口税、复进口税税率则更低，为2.5%。另外还征收船钞，即船舶吨税，每吨纳一钱船钞。随着各国列强从中国不断加快原料掠夺与商品倾销，关税税额在清后期快速增长，成为该时期财政收入的一大亮点。

盐则不再只是由世袭的引商经营，只要是经过批准并按规定缴纳盐税，即可取得盐票而成为票商，开展盐的运销业务。清政府为筹措镇压太平天国革命的军费，实行盐税抽厘和食盐加价，以增加盐课收入。盐税加征与盐过卡抽厘，税率虽无统一规定，但无论哪个地方的税负都大大加重。

厘金是清政府为筹措镇压太平天国运动的军饷而新创设的一种商税，1853 年首先在江苏扬州实行，以后各地相继仿行，推行全国，名目繁多（如货厘、坐厘、山海捐、落地税、铁路货捐、产销捐、统捐、统税等）。厘金一般有两种形式：其一为活厘，是抽行商的货物通过税，在水陆交通要道设立关、卡对商人货物征收；其二为板厘，是抽坐商的交易税。因原来的税率是1%，因此叫作厘金或“厘捐”，后来征收幅度不断加重，高的达到20%以上。厘金课及百货，见物就征，一物数征，逢卡抽厘，是清后期的一大恶税，成为朝廷盘剥人民的一种重要手段，危害商民的程度是史无前例的。

清后期还加征茶税和茶厘以助军饷，此外矿税、当税、烟酒税、田房契税等税负也明显增加。清政府甚至开征鸦片税，鸦片抽税后任其售卖，荼毒国人。由于两次鸦片战争的失败，晚清政府无力遏制鸦片大量进入中国，转而对鸦片征税来获得大笔维持其统治的财政收入。从清晚期历年各个海关的统计资料来看, 鸦片关税税收在1862 年以后都超过了100 万两,1874-1892 年则超过200万两,1888 年达到250 多万两。而在清政府财政中，洋土药厘金的地位一直举足轻重,1888 年达到656 万多两。①仲伟民：《茶叶、鸦片贸易对19 世纪中国经济的影响》，《社会经济史研究》，2008 年第2 期。这使清末财政收入增长很快。1908 年全国总收入约为27992 万两，当年仅土药统税一项收入就达2800 余万两，洋药税厘约为502 万两，洋土药税厘占全国总收入的比例达11.8%，这还未将其他的鸦片税收入计算在内。②刘增合：《清末禁烟时期的鸦片统税纠纷》，《中央研究院近代史研究所集刊》，2004 年第45 期。清末各级政府财政收入中的鸦片税逐渐成为增收大项，清朝廷和地方政府把鸦片税作为赖以生存的一种财源，就像吸食鸦片一样难以自拔，鸦片税对晚清社会的演变产生了重要影响。鸦片税的征收使鸦片贸易合法化，加速了鸦片在中国的泛滥，大大降低了近代中国人口的素质；加重了广大民众的负担，使本就度日维艰的人民更不堪重负；抑制了经济发展，造成邪恶的鸦片产业一业兴旺，百业萧条；牵制了清末禁烟措施的顺利实施，致使禁绝鸦片困难重重；泱泱大国堕入民贫国穷的深渊，进一步激化了民众与政府的矛盾，加快了清朝覆亡。

清后期，海关和关税逐渐被帝国主义列强控制，丧失了税收管理自主权。尽管清朝统治者和知识分子阶层也试图西学东渐，变法图存，并在税收制度上试行改革，希冀推动传统税制向现代税制的加速转变。清代末期的朝廷开始借鉴西方税制，推行营业税、印花税、所得税等新税种。由于发展水平还难以达到推行新税种的要求，内外部环境都不成熟，致使新税种无法推行或阻力重重。

清末税收制度与整个社会一样，其半殖民地、半封建特征愈加明显，地方割据十分严重，中央税收管理权越来越小，不仅许多权限放给了地方，还拱手让给了洋人，帝国主义列强直接控制了海关与关税，独立自主的税收管理权也丧失了，国家财政越来越没有保障，成为大清帝国垮台的重要因素之一。

三、几点启示

税收制度的嬗变在大清帝国兴衰过程中起着十分重要的作用，给行进在强国梦进程中的当代中国以下启示：

（一）与生产力进步相适应的税制变革是推进社会发展的强大动力

清初的税制变革在一定程度上减轻了人民的赋役负担，松解了对老百姓的束缚，促进了经济社会发展，税收也稳定增长，政权进一步稳固。从历史上每一次大的兴衰与社会转型来看，税收作为促进或阻碍生产力发展的一个重要因素，发挥着调整各阶层经济利益乃至政治地位的职能，对历史演进影响深刻。特别是在进行深层次变革时，利益调整的幅度更大、范围更广，就必须依靠改革税收制度来完成。中国近现代税制改革更是与社会沧桑巨变息息相关，清末的税收制度同整个社会一样，深深地打上了半殖民地、半封建的烙印，不断加重的税负和国内外双重压迫，逼迫各地群起造反，清朝土崩瓦解。辛亥革命推翻清王朝，建立了中华民国，税收制度也在经济社会转型的大背景下，逐渐从以农业税为主体的传统税制向以工商税制为主体的现代税制转型，税制不断变革助推历史车轮滚滚向前。在加速发展变化的新时期，全面深化改革的战略部署成为实现中国梦的不竭动力，而2013 年11 月中共十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中，7 处提到税改；2014 年6 月中央政治局又通过《深化财税体制改革总体方案》，明确了2016 年基本完成深化财税体制改革的重点工作和任务。税制改革成为全面深化改革的重要组成部分，这在以往党的重要决定中是前所未有的，也进一步印证了税制改革在推进经济社会发展中的重要作用。因此，要实现中华民族的伟大复兴，必须按照中央全面深化改革的总体部署，深入进行税制改革。

（二）繁课重敛必致国家衰乱

中国历史上各个朝代之末的乱象虽然情形有所不同，但在统治者需索无度的胃口和残暴手段这两点上都大同小异。清后期与许多朝代的末世一样，赋税苛重致使百姓穷困、经济萧条、民怨沸腾、天下大乱。繁课重敛对政权贻害无穷，不仅引起广大民众愤恨和激烈反抗，还摧残经济、枯萎税源，致使国家财力无着，走向败亡，这是任何一个想有所作为的政权都要切记的。然而，历朝历代的统治者中不少对此也心知肚明，但或因其贪欲膨胀，或时势所迫，最终还是走上了赋税加征苛派的老路甚至死路，真是令人扼腕叹息。如何才能真正跳出古今兴衰的怪圈，也不得不让所有后来的执政者深思。作为以社会发展和民众幸福为根本出发点的人民民主政权，不应该也绝不会走繁课重敛的老路，在税收征收上，应确保广大民众负担适当并总体逐步减轻；在制度设计上，使公共产品、公共服务和公共福利的增加与税收负担成正比，不断增进人民福祉。

（三）税收制度平稳运行是国家兴盛的重要基石

大清政权打进关内之后即建立了一套集传统税制诸多优点的税制，且持续推行，逐步改善。清初统治者凭着包括税制在内的一系列较为得当的政治、经济措施的推行，使老百姓得以安居乐业，经济不断恢复和发展，社会渐趋安定和认同，国家统治得到巩固，直至走向康乾盛世。而清后期税收征收紊乱苛酷，在原有税收制度之外的临时加派数倍于正赋，百姓民不聊生，对官府切齿痛恨，最终引发太平天国等农民起义。外国列强的入侵更是打破了原有封建统治格局，税制也随之发生重大变化，不断加征旧税和想方设法开征新税亦难以弥补财政的日益短缺，内外压榨使民众承受了更加沉重的税捐，同时压得大清王朝这艘“破船”摇摇欲坠。在新的历史发展时期的当下，要保障税制良好运行，税务部门必须牢记“为国聚财，为民收税”的神圣使命，坚持依法办税，深化信息管税，优化办税服务，构建和谐的征纳关系，不断提升税收征管质量和效能，提高纳税人的满意度和遵从度，确保税收促进经济社会协调发展，使人民政府税收工作得到最广大民众的拥护，保证税收收入随着国家经济发展稳定增长。

（四）实现国家中兴应建立健全科学、公平、高效的现代税收制度

清前期税收制度对经济复苏起到了突出的作用，且长期得以推行，经济和社会得到稳定持续发展，使一个人数较少的满族建立的政权也能够长期稳固。而清后期走上了一条背道而驰的税制嬗变之路，致使矛盾丛生，助推政权和社会衰败。因此，要保持国家和政权长治久安，必须建立与经济社会发展相适应的税收制度。在我国阔步迈向民族复兴和国家中兴的进程当中，为了更好地促进经济社会发展，必须在注重效率的同时，围绕改善民生和人与自然的和谐发展不断改进与完善税收制度。此外，从发达国家税制的演变过程来看，税制经历了一个由简单直接税到间接税再到现代直接税的演变过程，现代直接税总体来说更公平、更科学，效率更高。这在清代以来的税制演变过程中也能看出端倪，我国当代税制的发展也在循着这样一条路径。当前在抓好“营改增”、消费税、资源税、个人所得税等改革的同时，还应持续深化改革，使宏观税负趋于稳定，有选择性地逐渐降低部分间接税税负，逐步提高直接税在税收收入中的比重。加快建立综合与分类相结合的个人所得税制，加紧进行环境保护费改税，适时开征和优化房地产税，提高“两高一资”行业税负，降低战略性新兴产业税负。在税制的整体设置上，应以现代直接税（所得税）为主体税种，以间接税为辅助税种，并以财产税和社会保障税为补充，使新税制成为一个能够更好实现财政收入、经济调控、社会管理三大职能的税收体系，同时，与之相适应进一步深化税收征管改革，加快推进综合治税平台建设，尽快实行工商营业执照、组织机构代码证、税务登记证“三证合一”，加快建立征管信息共享机制、统一的公共资源交易平台、统一的信用信息平台、公民统一的社会信用代码制度，建立以风险管理为导向、以征纳双方权利义务为前提、以重点税源管理为着力点、以信息化支撑为保障的新型现代化征管体系，不断提高税收征管和纳税服务效能，促进中国经济社会可持续协调发展，促使国家综合实力不断增强和全体国民富裕幸福，助推中国梦早日实现。

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