资源税税基评估问题浅议

□文/刘瑞云

（河北经贸大学 河北·石家庄）

环境日益恶化的同时，环境保护与资源节约利用已然成为世界性的话题。在矿产资源的利用过程中，必不可少的会造成环境问题，因此节约资源，合理利用就成为必然要面临的问题。在我国，矿产资源的利用，尤其是煤炭资源的开采利用问题非常突出，不合规的开采往往造成资源的浪费以及过度开采等问题。2014年中国稀土案的败诉更是表明了资源枯竭问题的严重性。除稀土之外的矿产资源亦面临资源枯竭的问题。在这种情况下，对资源税的改革与完善迫在眉睫。

一、资源税税基评估基本问题

（一）资源税税基的确定受征税对象的影响。资源税改革以来，针对资源税的征收范围，各界共同认知是，我国的资源税范围较窄，征收资源税达不到预期效果，因此扩大资源税的征税范围是重要一环。目前，我国资源税的征收范围仅限于对原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色及有色金属矿原矿等矿产资源以及盐资源的资源税，并不包括水资源、土地资源、森林资源等自然资源，涵盖范围较小。明确征税对象是税基评估的前提，不同的征收对象具有不同的自然属性及特点，因此其税基确定亦不相同。

由于自然资源的分布是天然形成，分布位置具有相对确定性、不可移动性等，造成各区域的资源情况有较大差异。针对这种情况，在对资源税税基进行评估时应该予以调整，在税基评估的方法选择以及指标修正等方面需要注意。

资源税税基评估的范围问题，需要在国家经济背景之下以及政策的扶持之下才能扩大，并且需要选择合适的时机。例如，企业处于低迷期时，各项盈利指标均下降，其产品销量及销售额均会受到影响，为了不影响企业的积极性，只有时机选择合适，才能发挥资源税的作用。而针对扩大其他自然资源的纳税范围，此项工作更为困难，比如土地资源的税收情况，首先需要对土地的等级进行划分，并需要统计土地的各种数据，在目前来看，难度较大，但是随着大数据的来临，各种资源的数据以及情况都会逐渐完善，从而为资源税的完善提供更好的条件。

（二）资源税税基的确定需要适当。确定资源税税基时，需要考虑资源税征收的意图以及资源税实施以后的效果。我国开始征收资源税，主要目的是为了调节由于资源分布不均形成的级差地租，保证各企业之间的公平竞争，实现国家的财政政策等。因此，资源税税基直接影响税收额的大小，在保持税率不变的情况下，税基越大，税收额度越大；反之，越小。税收额决定了资源税的实施效果，如果各企业的资源税税收负担过重，那么，资源税的设置就没有意义，因此在确定资源税税基时，必须考虑合适的水平。

二、资源税税基评估的意义

税基评估是以税收为目的的评估，税基从质的角度来讲包括课税对象，从量的角度来看可以是针对课税对象中需要纳税部分的计量。任何税种如果税基不确定，就算税率制定再合理、准确，其对税收的顺利实施来说也毫无意义，只有确定税基，才确定了征税的基础，结合适当的计征方式与合理的税率，才构成完整的税收制度。

针对资源税的税基评估，从评估的角度，通过专业人士的评估，针对课税对象，确定合理的价值类型，从而得到更加客观准确的计税依据。科学客观的确定征税对象，通过税基评估可以可靠计量各类自然资源的税基，有利于资源税的改革，更有利于国家税收工作的顺利开展。从而，国家宏观调控方面，可以达到利用资源税调控资源开采利用，最终达到由于资源分布不均造成的级差收入，并达到节约资源，保护资源的目的。

三、资源税税基的计税依据

（一）计征方式的发展。我国矿产资源的开采从“无偿开采”到“有偿开采”，在此过程中矿产资源税经历了一系列的改革与完善。有偿开采实施以来，矿产资源税的计征依据依次经历了销售利润率累进税率计算交纳、从量计征、部分矿产资源从价计征的演变过程。通过矿产资源的计征方式变化，可以看出对于资源税的征收更偏重于从价计征。我国现行的矿产品资源税，适用从价计征的范围仅仅包括石油、煤炭、天然气三种，而其他有色金属等矿产品依然保持从量计征的方法。

（二）计征环节的规定。现行的征税依据，针对石油、天然气、煤炭以销售额为依据，其他产品以销售量为依据。从以上方式就可以看出，其主要的征收环节是在销售环节，如此在开采环节容易造成开采者过度开采，造成资源浪费等问题。同时，销售环节还包括销售产品的不同，例如原矿与精矿的区别等，针对这一情况亦应详细区别。

（三）现行计征方式的优势与不足。从量计征与从价计征均有各自的优势，从量计征使税收额不受产品价格的影响，并且在产品交易价格不容易确定时，也可以确定税收，但其不能反映价格的影响亦是其一个缺点；相反，从价计征就弥补了从量计征的不足。从价计征是根据产品的销售额与合适的税率确定税收额，销售额包括产品的价格以及数量，将产品的价格包括进税基，有利于对开采者的开采行为进行约束，如此可以防止在开采过程中进行过度开采，造成资源浪费，并且可以将价格与税收联系起来，价格的波动，直接反映到税收上，最终实现资源税的作用。

四、资源税税基评估方法研究

从价计税的价格如何确定，即公允价值的确定，准确核定税基，以保证资源税的科学准确，这就涉及到评估方法的选择及确定。从评估的角度，评估方法可以分为传统的评估方法以及批量评估方法。无论哪种评估方法，它们的根本理论依据都是市场法、成本法以及收益法。批量评估适用于评估对象规模较大，单项评估较为困难的情况。对于资源税所涉及的评估对象，即资源来说，由于其数量较大，适当的使用批量评估可以减轻工作量，节省评估时间，最关键的问题就是确定合适的模型，正确的模型是评估过程中的基础，再结合相关数据，在计算机系统的支持下完成评估工作。

（一）从市场法的角度看资源税的税基评估。市场法就是用活跃的商品交易市场上同类或者相似的商品价格作为参考进行被评估资源的价格确定，进而确定税基。在此，以煤炭资源为例进行说明。例如，某一企业销售了一批煤炭，其规定的销售价格已标注，但是从评估的角度，需要的价格是公允价值，对于企业给出的销售额，评估机构只是作为一个参考。在进行资源税的缴纳时，需要的是根据市场情况得出的公允价值，从而保证税基的合理公平性。

市场法使用的前提要求存在活跃市场，相对于资源来说，在当前社会环境下，国际上的一些定价标准比较完善，可以借鉴，作为定价依据。针对某些稀有资源，可能涉及国家定价，或者垄断定价的问题，在这种情况下，市场法确定资源的销售价格就不是那么方便。同时，由于市场法需要相同或类似的资源作为参考标准，而资源的多样性，又使市场法的使用受到局限。但是，基于评估的角度，市场法是最行之有效的一种方法，也是被公认的相对准确的方法。

（二）关于成本法以及收益法在资源税税基评估时的应用问题。成本法就是将资源从开采到最后销售过程中发生的各项成本以及费用进行加总，再加上合理的利润，最终确定资源的价格，以此衡量税基。由于一项资源从开始到最后销售过程，涉及到的税费种类相当多，某些成本计量亦不是很容易，同时由于不同资源产生的效用不同，成本费用不足以反映资源的效用性，因此在使用成本法进行核算的同时，需要耗费大量的人力物力，且最终评估结果可能并不理想。鉴于此，针对资源税税基的确定不推荐直接采用成本法，但若一项资源效用因素忽略情况下，各项成本费用都可以可靠计量时，亦不排除使用成本法。

收益法，在一般的资产评估过程中，将被评资产未来产生的收益，按照时间以合适的折现率求现值，最终加总得到总价值。而税基评估有其自身的特点，在税基评估中，一般不涉及折现的问题，因为税基评估一般是基于已经发生的事项，进行价值评估，再结合适当的税率得到最终的税收额，并不涉及到未来的收益。因此，采用收益法进行税基评估还需要斟酌各项指标该如何合理的确定，以及采用何种方式进行计算的问题。

（三）基于批量评估模型的税基评估。批量评估的理论基础依然是上述三种基本方法，批量评估分别在三种方法基础上做出模型，批量评估相对于上述方法来说，省时省力，但是需要大量的数据以及计算机技术作为基础，并且批量评估在使用时，由于模型的建立往往要求比较苛刻，某些特殊性的条件可能考虑不到，因此使用该方法时最重要的环节就是对评估模型的检验。

由于成本法批量评估运用方面主要是建筑物及土地等的评估较多，税基评估的收益界定与资产评估的收益法有所不同，在此对于资源税税基评估，只简单介绍市场法批量评估模型，其包括可比销售法模型以及直接市场法模型。可比销售法模型的基本公式为MV=SPC（可比销售财产的销售价格）+ADJC（调整）。直接市场法模型的公式为：

MV=A0+A1×X1+…+AN×XN

其中，Xi为自变量Ai为对应系数。

五、总结

税基评估是资产评估领域相对较新的研究领域，其评估方法以及评估理论的建立还处于探索阶段。针对资源税来说，资源税的税基评估可参考的实际案例亦较少，因此本文只是简单地从资源税税基评估现存的一些问题进行分析，结合常规的资产评估方法进行阐述。现行的资源税税基的确定，主要在税基范围以及计征方式两方面，对其税基的评估还需要依据完善的税收法律制度支持。同时，较为成熟的评估程序以及方法的不断完善，也会为今后资产税的税基评估提供更大的便利。

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[2]刘海涛.资源税计征方式的探讨[J].经济研究导刊，2014.

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