薪金个税动态筹划模型的构建及其应用

山东枣庄烟草有限公司 窦艳红

随着我国居民收入水平的不断提高和个人所得税相关法律法规的不断完善，个人所得税对居民工资薪金收入的影响越来越大。作为负有个税扣缴义务的企业，若能合理利用相关法律法规进行个税筹划，在工资薪金支出不变的前提下降低职工税负、增加职工实际收入，对于提高职工对企业的满意度与忠诚度具有重要意义。本文通过构建线性规划模型，运用Excel中的规划求解和图表功能求解出税负较低的发放方案，实现个人所得税的动态筹划。

1 工资薪金个税筹划的法律法规依据

2011年9月1日起施行的《个人所得税法》规定，工资、薪金所得适用7级超额累进税率，税率为3%～45%，费用扣除标准为3500元/月(若纳税人工资薪金收入较低，则没有纳税筹划的必要，在本文的模型构建和应用中将不考虑月度应纳税所得额小于零的情况)。

《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》(国税发[2005]9号)规定，纳税人取得全年一次性奖金，应单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税；在一个纳税年度内，对每个纳税人，该计税办法只允许采用一次；雇员取得除全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。一次性奖金应纳税额计算方法为：先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。

由此可以看出，按月发放工资与全年一次性奖金应纳税额计算方法不同，相同的收入额若在月工资与全年一次性奖金之间分配不同则对应不同的税率及速算扣除数。如果全年收入固定或可合理估计，在全年工资、薪金总额不变的前提下，合理分配月度工资与全年一次性奖金可以达到节税的目的。从而实现在企业负担不变的前提下，降低职工税负、增加职工实际收入，提高职工对企业的满意度与忠诚度。

当前关于个税筹划已有丰富的文献，但是大多仅限于在年度工资总额固定或可确定的前提下，在年初对全年的月薪与一次性奖金进行合理的、静态的规划。实际上，除实行年薪制管理的职工外，大部分职工的收入受绩效考核办法、企业经营周期、企业资金情况、个人职务变动以及国家相关法律法规等多种因素的影响，这就需要对职工的收入进行动态的规划，从而既能满足企业管理需求，又能实现最大幅度节约税金的目的。本文将通过构建动态筹划模型，运用Excel中的规划求解和图表功能求解出税负较低的发放方案，实现个人所得税的动态筹划。

2 构建工资薪金个税动态筹划模型

根据以上分析，在纳税人年收入固定或可预计的前提下，个税税负最低的筹划问题可以归结为线性规划模型求解最优解问题。设定如下几个常量、变量和函数，常量全年税前收入筹划期内月份数本年度已发放工资薪金个人交纳三险一金个税前扣除金额；变量月份工资、全年一次性奖金；函数月份工资应纳税额全年一次性奖金应纳税额。根据《个人所得税法》，工资薪金个人所得税税率表如表1所示。

表1 工资薪金所得个人所得税税率表

月份工资薪金计税函数可以表示为：

根据“全年一次性奖金”个人所得税计算征收的有关规定，其计税函数可以表示为：

通过以上分析我们可以抽象出数学模型，即在筹划期内收入一定的条件下个人所得税税负最小，模型如下：

3 在Excel中求解工资薪金个税动态筹划模型

3.1 规划求解法

Excel的规划求解功能可以计算工资薪金个税筹划模型最优解。建立工资薪金个人所得税筹划计算工作表，如表2所示。

表2 规划求解法个税筹划计算工作表

14 应纳税所得额 -3,500.00 0.00 15 税负 0 0 16 17 规划求解目标18 项目 金额19 筹划期内税负 0.00

B3:D3区域为需要录入的常数，表示本年度工资薪金总额情况。

单元格B7、C7为约束条件，其中，B7计算公式为：B7=D3*B11+C11，C7计算公式为：C7=B3-C3，表示求解出的工资薪金总额应与目标值一致。

单元格B11、C11为需要求解的变量，分别为月份工资薪金和全年一次性奖金；

B11:B15区域为计算月工资薪金应交个税金额，B12是一个常量，为根据税法规定计算个人所得税时可以税前扣除的个人负担的三险一金；B13=3500，即根据个人所得税法规定月份工资费用扣除额为3500；B14=B11-B12-B13；

B15=IF(B14>80000,B14*0.45-13505,IF(B14>55000,B14*0.35-5505,IF(B14>35000,B14*0.3-2755,IF(B14>9000,B14*0.25-1005,IF(B14>4500,B14*0.2-555,IF(B14>1500,B14-*0.1-105,IF(B14>0,B14*0.03-0)))))))，即根据个人所得税法规定计算月份工资薪金应纳个人所得税额。

C11：C15区域为计算全年一次性奖金应交个人所得税金额，其中，C12＝0，C13＝0，C14＝C11-C12-C13，C15＝IF(C14/12>80000,C14*0.45-13505,IF(C14/12>55000,C14*0.35-5505,IF(C14/12>35000,C14*0.3-2755,IF(C14/12>9000,C14*0.25-1005,IF(C14/12>4500,C14*0.2-555,IF(C14/12>1500,C14*0.1-105,C14*0.03))))))，即发放全年一次性奖金月份，工资薪金高于税法规定的费用扣除额时，根据个人所得税法规定计算全年一次性奖金应纳个人所得税额。

单元格B19为目标单元格，计算公式为B19=B15*D3+C15，表示筹划期内应交个人所得税总额。

表格建立完成后还需要设置规划求解参数，单击【加载项】菜单，选择【规划求解】项目，则系统会弹出【规划求解参数】对话框，如图1所示。

图1 【规划求解参数】对话框

【规划求解参数】对话框中，在“设置目标单元格”项目中，选择“$B$19”等于“最小值”，可变单元格中选择“$B$11:$C$11”，表示从B11单元格到C11单元格为变量，在“约束”项目下添加三个约束条件：$B$7=$C$7，表示计算出的税负最低的工资发放方案工资奖金总额应与筹划期内固定或预计工资薪金总额一致；$B$11>=0，表示月度工资薪金应大于等于0；$C$11>=0，表示全年一次性奖金额应大于等于0。

完成以上设置后，可以在B3:D3区域输入数据后求解。单击“求解”，弹出【规划求解结果】对话框，如图2所示。

图2 【规划求解结果】对话框

选定“保存规划求解结果(K)”选项，单击【确定】按钮，得出计算结果，如表3所示。

表3 规划求解计算结果

8个税筹划计算表10 项目 月工资 全年一次性奖金11 额度 5244 17562 12 三险一金税前扣除额 1,000.00 13 费用扣除额 3,500.00 14 应纳税所得额 743.79 17,562.13 15 税负 22 527 16 17 规划求解目标18 项目 金额19 筹划期内税负 750.00 9

3.2 图表法

应用规划求解可以直接计算出筹划期内个税最低的最优解，比较适合实行年薪制管理的职工。但是实行绩效工资管理办法的企业，每个月的工资发放额度不尽相同，实现税负绝对最低也不现实，此时，更需要的是一个税负较低的工资发放区间。根据本文的动态筹划模型，利用excel表中的图表功能，可以得到月度工资、年度工资、总税负的趋势变动图。建立工资薪金个人所得税筹划图表，如图3所示。

图3 图表法个税筹划计算工作表

A2：L2区域为需要初始录入的数据，主要是数据模型中的常量、月发放额测算初始值和测算间距。

M2：P2区域为约束条件，主要是为保证月度工资薪金和年终一次性奖金大于等于零，计算公式为N2=(B2-D2)/F2，P2=(N2-J2)/14(本文受篇幅所限仅列15个方案，实际应用中可尽量多列方案，以提高测算结果准确度)。

A3：P11区域为建立的15个方案测算表格，B4：P4区域筹划期内总发放额，为年度预计总发放额减去已发放额，区域内各单元格的计算公式为=$B$2-$D$2；B5：P5区域月发放额，为根据月发放额测算初始值和测算间距计算得出的等差数列，B5的计算公式为：B5=J2，C5的计算公式为：C5=B5+$L$2，选定C5单元格向右拖动自动填充至P5即可完成区域内其他单元格公式的设置。

B6：P6区域月可扣除额，为计算个税可以税前扣除的个人缴纳的三险一金以及可税前扣除的费用3500元之和，区域内各单元格的计算公式为=$H$2。

B7：P7区域月应纳税所得额，为月度工资的应纳税所得额，B7的计算公式为B7= B5-B6，选定B7单元格向右拖动自动填充至P7即可完成区域内其他单元格公式的设置。

B8：P8区域月工资税负，为按照有关法律法规计算月工资薪金应纳个税额，B8的计算公式为：B8=ROUND(IF(B7>80000,B7*0.45-13505,IF(B7>55000,B7*0.35-5505,IF(B7>35000,B7*0.3-2755,IF(B7>9000,B7*0.25-1005,IF(B7>4500,B7*0.2-555,IF(B7>1500,B7*0.1-105,IF(B7>0,B7*0.03-0))))))),2)，选定B8单元格向右拖动自动填充至P8即可完成区域内其他单元格公式的设置。

B9：P9区域全年一次性奖金，为根据筹划期内总发放额减去月发放额计算得出，B9的计算公式为：B9=B4-$F$2*B5，选定B9单元格向右拖动自动填充至P9即可完成区域内其他单元格公式的设置。

B10：P10区域月工资税负，为按照税法的有关规定计算全年一次性奖金应缴纳的个人所得税，B10的计算公式为：B10=ROUND(IF(B9/12>80000,B9*0.45-13505,IF(B9/12>55000,B9*0.35-5505,IF(B9/12>35000,B9*0.3-2755,IF(B9/12>9000,B9*0.25-1005,IF(B9/12>4500,B9*0.2-555,IF(B9/12>1500,B9*0.1-105,B9*0.03)))))),2)，选定B10单元格向右拖动自动填充至P10即可完成区域内其他单元格公式的设置。

B11：P11区域筹划期内税负，为筹划期内总共应交个人所得税，B11的计算公式为B10= B8*$F$2+B10，选定B11格向右拖动自动填充至P11完成区域内其他单元格公式的设置。

A12：P30区域为根据表格中筹划期内税负金额生成的折线图，根据折线图的趋势情况可以找到税负较低的一个区间。

图表建立完成后，可以在A2:L2区域输入数据，生成税负趋势图，选择工资薪金税负较低的发放区间即可。需要注意的是应用图表法可以通过多次测算，缩小数据测算区间，找出最优发放区间，具体应用见实例验证部分。

4 实例验证

假设现在是5月初，某位职工年工资总额预计为150000元，每月可税前扣除的三险一金共2500元，目前的发放方案为月工资7500元、年终一次性奖金60000元，经过计算按此方案全年应负担个税11985元，其中每月工资税负45元、全年一次性奖金税负11445元。

若从5月份开始对个税进行筹划，在全年预计工资不变的情况下测算税负最低的发放方案。先用规划求解法计算，在B3输入年度总发放额150000，在C3输入本年度已发放金额30000，在D3输入剩余月数8，在B12输入三险一金税前扣除额2500。计算得出在剩余的月份里最优工资发放方案为月工资9750元、全年一次性奖金42000元，按此方案筹划期内税负下降为6255元，筹划期内节税5550元,计算结果如表4所示。

表4 规划求解法计算实例结果

用图表法测算，在B2输入年度预计总发放额150000，在D3输入已发放金额30000，在F3输入剩余月数8，在H2输入月可扣除额6000，J2月发放额测算初始值设为与月可税前扣除额一致，L2月发放额测算间距设为与约束条件中的最大测算间距一致，这样15个方案从月度税负为零的情况到全年一次性奖金税负为零的情况都包含了，且能保证月度工资薪金和全年一次性奖金都为正数。录入初始数据后测算结果如图4所示，如图4可知月度工资8568元至10494元时筹划期内税负最低为6255元。再缩小范围继续测算，月发放额测算初始值J2设为7926，月发放额测算间距L2设为229(计算过程(11136-7926)/14=229.3)，测算结果如图5，由图可知月度工资8384至10445时税负最低为6255元，筹划期内可节税5550元。

图4 图表法计算实例结果(第一次测算)

图5 图表法计算实例结果(第二次测算)

通过以上测算可知，规划求解法计算出最优方案是月度工资9750元时税负最低6255元，图表法测算出最优工资发放区间是月度工资8384元至10445元时税负最低6255元，两种方法计算结果一致，通过个税筹划在以后的8个月内该职工可节税5550元。

限于Excel功能，以上两种方法虽能计算出员工个税税负较低的发放方案，但若要实现对全体员工个税进行动态筹划，工作量还相对较大，这就要借助专业的管理信息系统。不过可以把职工按层级划分，根据各个层级职工的平均薪酬情况，用本文方法实现对全体员工的个税进行动态筹划。

5 结论

通过构建数学模型，利用EXCEL的规划求解和图表功能，对工资薪金收入实现动态的筹划，既可以找到税负最低的发放方案，又可以根据企业实际情况找到税负相对较低的发放区间。实现了在企业支出总额不变的情况下，增加了职工实际收入，而且不违反相关法律法规。通过实例验证可以看出，该方法操作简单、实用性强，只需要很短的时间即可熟练掌握。但是在实际应用中还需要注意以下两点。

一是个税筹划需要多部门协作，企业领导层要足够重视。个税筹划需要薪酬管理、绩效管理、资金管理等多个部门共同协作才能完成。只有领导层充分重视，才能获得多个部门的支持和配合。企业应组织成立个税筹划工作小组，相关部门定期交流对个税筹划方案的建议，以有效确保个税筹划方案顺利实施。

二是注意规避个税筹划风险，目前我国的税收法规还在不断的完善中，变化较快，这就需要密切关注相关法律法规的变化，及时调整筹划方案。

[1] 中华人民共和国主席令第48号,中华人民共和国个人所得税法[Z].2011-6-30.

[2] 国税发[2005]9号.国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知[Z].2005-01-21.

[3] 中国注册会计师协会.2015年度注册会计师全国统一考试税法辅导教材[M].经济科学出版社,2015.

[4] 周华任.运筹学解题指导[M].清华大学出版社,2013.