绩效工资制度下高校工资薪金所得个人所得税纳税筹划分析

刘娇娆，孙焕朗，罗佩君，刘晓娆

(河池学院 1.经济与管理学院;2.财务处，广西 宜州 546300;3.中南民族大学 管理学院，湖北 武汉 430074)

一、研究背景及意义

事业单位从2006年开始推进收入分配制度改革，实行岗位绩效工资制度，改变原有的固定工资制度，建立工资与岗位职责、能力和业绩相配比的薪酬体系。自2010年1月1日起，高校开始推进事业单位收入分配制度改革，改变原有“同一级别，收入相同”的“大锅饭”工资制度，实施“打破均衡，多劳多得”的绩效工资制度。在高校推行绩效工资制度后，教职工的收入结构发生变化，大多数教职工的收入总量得到明显提高。而自2011年9月开始实行新的《个人所得税法》，广西壮族自治区自2012年1月开始推行新的个人所得税申报系统“易税门户”系统，全国机关事业单位从2014年10月开始推行养老保险和职业年金制度，因此在新形势下如何通过合理的纳税筹划达到节税的目的，减轻教职工的纳税负担，增加教职工的实际可支配收入，已逐步成为高校教职工关心的热点问题。从高校的角度来说，在合理合法的前提下进行纳税筹划，也有利于提高校教职工的工作积极性，增强高校的凝聚力和向心力，有利于高校的长远健康发展。

二、高校个人所得税纳税筹划中存在的问题

(一)纳税筹划概念认识不足，对《个人所得税法》的理解不透彻

纳税筹划广义上应包括以一切合法和非违法手段进行的纳税方面的策划和有利于纳税人的财务安排，包括节税、避税、退税筹划和实现涉税零风险。纳税筹划是税务管理部门提倡和支持的，但一切纳税筹划都要以“合法”为前提，这是纳税筹划与偷税、漏税等违法行为之间的本质区别，不能片面的将“税负最小化”作为最终目的，纳税筹划追求的目标应是企业或个人价值最大化。在合法的前提下，纳税筹划还要根据《个人所得税法》的各项具体规定和高校的实际情况合理展开，充分解读《个人所得税法》对工资、薪金所得个人所得税征收的相关规定，与本校教职工的实际情况相结合，找出既不违反现行法律法规的要求，又深受教职工欢迎的纳税筹划方法。

(二)对纳税筹划的主体认识不足

在不少高校教职工的认知中，觉得工资薪金由财务部门发放，纳税筹划就是财务部门的事，认为应该由财务部门负责全校教职工的工资薪金所得纳税筹划。实际上，纳税筹划与工资薪酬体系、发放标准及发放方式等直接相关，而工资、薪酬体系是由人事部门负责建立，发放标准和发放方式一般由学校决策层面(通常是校长办公会)研究讨论决定，财务部门作为最后环节的执行单位，只负责终端的发放工作和个人所得税的代扣代缴，实际的纳税筹划空间几乎已经没有了。另外，很多教职工由于对相关财税法律法规并不了解，加上经济、法律意识也不够强，日常生活中不时会发出“好不容易发了一点辛苦钱，还要交那么多的税”之类的抱怨。财务部门由于是个人所得税代扣代缴的执行者，也就自然而然成为了教职工抱怨的对象，承受的压力非常大。实际上，对于高校教职工来说，按照法律规定每月足额缴纳个人所得税既是光荣纳税的权利，也是公民应尽的义务，高校工资薪金所得纳税筹划的主体应是全体教职工。

(三)未建立科学合理的薪酬体系，未充分利用税率临界点

目前，高校工资薪酬体系主要由基本工资和绩效工资两部分组成，而绩效工资通常又由基础性绩效工资及奖励性绩效工资两部分组成。在工资薪酬的发放模式上，大多数高校采用的是“基本工资与基础性绩效工资按月发放+奖励性绩效工资按学年度发放”形式。这有其一定的合理性，因为奖励性绩效工资主要是超工作量奖励，根据高校办学特点，一般是一个学年度结束以后才能核算出来。对于超工作量较多的教职工，一次性发放超工作量奖励则当月应纳税所得额较高，需缴纳较多的个人所得税，这又有其不合理之处。而对于未完成工作量的教职工，一般还要按照一定的比率扣回之前发放的绩效工资，虽然这种情况下当月的收入较少，不用缴纳个人所得税，但之前已经缴纳的个人所得税已上缴国库，无法再退税，这意味着个人多缴纳了一部分个人所得税，一般情况下数额不大，但也是一种不合理。

三、高校工资薪金所得个人所得税纳税筹划方法

对于大多数高校教职工而言，其主要收入来自于学校发放的工资薪金所得，而高校作为个人所得税的代扣代缴义务人，在进行纳税筹划的过程中也对由财务部门发放的工资薪金所得具有一定的可操作性。因此，本文以工资薪金所得为纳税筹划研究对象。实行绩效工资后，高校教职工的工资薪金所得主要由以下两部分组成:(1)财政统发工资，主要包含岗位工资、薪级工资、基础性绩效工资、艰苦边远地区津贴等;(2)奖励性绩效工资，一般包含岗位绩效津贴、高层次人才补贴及其他专项工作津贴等。财政统发工资一般按月发放，而奖励性绩效工资项目多，所涉及的考核方式较为复杂，一般采用机动发放，可能按月发，也可能以年终奖的形式集中到年底发放。根据财政工资和奖励性绩效工资包含项目的不同，发放方式的不同，有以下几种纳税筹划方法:

(一)科研奖励费用化

为鼓励教职工积极申报科研项目，多发表高质量的科研论文，几乎所有的高校都设立了科研奖励基金，按照项目和论文的级别、重要性给予一定额度的奖励，金额从几百元到几十万元不等。若采用直接奖励方式，该部分收入按照《个人所得税法》规定需合并计入工资薪金所得总额按七级累进适用税率缴纳个人所得税，但实际上，其中有相当一部分属于科研成本，理应采用报销科研成本费用的方式，则至少该部分费用无需缴纳个人所得税。如某高校李老师2015年6月应纳税所得额为5000元，且当月另有获得省级自然科学基金项目的科研奖励2000元，假设该2000元按直接奖励方式发放，则当月需缴纳个人所得税(5000+2000－3500)×10%－105=245元。而若该奖励允许报销科研论文版面费发票2000元，则当月需缴纳个人所得税(5000－3500)×3%=45元，共节税200元。

(二)充分利用税法规定的各种个人所得税税收优惠政策

现行《个人所得税法》规定的按月发放工资薪金所得个人所得税计算公式为:

公式1:应纳所得税额=每月工资应纳税所得额×适用税率－速算扣除数;

公式2:每月工资应纳税所得额=(应发工资－基本医疗保险费－失业保险费－住房公积金－养老保险金－其他免税部分)－3500元。

从该公式可以看出，个人缴纳的住房公积金、医疗保险金等都可以从每月的应纳税所得额中扣除，在政策允许的范围内，如果适当提高住房公积金和医疗保险金等社保基金的缴存数额，则可以起到抵税和减税的效果。如王老师2015年7月工资薪金总额为8000元，当月需缴纳住房公积金500元，基本医疗保险费150元，失业保险费20元，则当月需缴纳个人所得税(8000－500－150－20－3500)×10%－105=278元。如果提高缴存数额，当月缴纳住房公积金600元，基本医疗保险费180元，失业保险费20元，则7月需缴纳个人所得税(8000－600－180－20－3500)×10% －105=265元，节税13元。提高社保缴存数额后，虽然王老师7月份发到银行账户的实际收入较少，但缴纳个人所得税较少，进入王老师住房公积金和医疗保险账户的金额较多，王老师的实际收入比之前高，且公积金提取时免税，因此该种筹划方式最受教职工欢迎。

(三)将部分工资薪金福利化

现实生活中，因学校与住宿区相隔较远，部分高校教职工需每月花费少量收入在交通、午餐和通讯上。如果能由高校统一规定，这些花费都能每月凭发票限额报销，即使从应纳税所得额中扣除，也能达到节税的目的。例如，作为二级学院院长的周老师2015年5月应纳税所得额为8000元，需缴纳个人所得税(8000－3500)×10% －105=345元，因工作需要花费电话费100元，交通费300元，实际收入为8000－345－100－300=7255元。如果电话费、交通费不以工资薪金形式发放，改为限额内实报实销，则当月需缴纳个人所得税(8000－100－300－3500)×10% －105=305元，实际收入为8000－100－300－305=7295元，与前者相比多收入了40元。将个人用于工作的费用由个人支付转化为高校支付，实际上是将税后支付转移至税前支付，使得纳税人应纳税所得额减少，进而减轻了税负。其他还可以采取的措施有:(1)为单身青年教师提供免费或房租较低的周转房;(2)允许符合条件的老师购买学校集体建设的集资房或市场运作的商品房;(3)高校免费提供校车，免费提供中午的工作餐;(4)体育馆和健身中心对教职工免费开放，丰富教职工业余生活;(5)改善教师的办公条件，免费提供教师办公需要的电脑、文件夹、中性笔，上课需要的尺子、小型扩音器等等。

(四)统筹安排，均衡发放工资薪金

由于我国高校目前执行的都是“年初预算，年底决算”的资金运行模式，这就极容易导致“上半年不敢花钱，年底突击花钱”情形的发生。在我国，工资薪金所得计算应纳税额时采用七级超额累进税率，在一次性收入较高的月份，当月的应纳税所得额较高，缴纳的个人所得税较多。而收入较低的时期，可能还达不到个人所得税的起征点。收入不均衡直接导致了税负的不均衡，在全年收入一样的情形下，发放不均衡会导致税负的增加，如下表:

税负对照例表

从上表可以看出，在收入相等的情况下，每月均衡发放比年底集中发放缴纳个人所得税要少得多，而且有利于教职工有计划、合理地安排自己的生活消费。高校财务处应根据新《预算法》的要求，编制科学合理的年度经费预算表，在财力允许的情况下，统筹安排，尽可能均衡发放全年的奖励性绩效工资，改变过去年底突击花钱的经费执行方式，为广大教职工争取最大税后利益。当然，这不是财务处一个部门可以做到的，需要学校层面进行整体统筹安排，人事、教务、科研等相关部门及各院(系)密切配合，通力合作才能达到应有的节税效果。

(五)选择合理的年终奖发放方式，防止突破临界点

实施绩效工资后，大多数高校原有的年终奖都将被取消，有些高校保留了为吸引高层次人才、留住人才而设置安家费作为年终奖，有些高校将教师超过基本教学工作量的奖励作为年终奖，有些高校将教师的科研奖励作为年终奖，但无论怎样，按照国家税务总局的规定，年终奖需采用统一的计算方法，且1年只能用1次。现行年终奖计税方法存在一定的缺陷，导致在年终奖总额上存在6个“盲区”，会出现“年终奖多发1元，个人所得税反而多交1100多元”的情况，不利于调动教职工的工作积极性。因此在高校财务处在发放年终奖时应注意临界点的使用，需要合理安排好金额，适当注意避开年终奖的几个“盲区”，要计算税后的收入，避免出现“高校多给，员工少拿”的尴尬。

四、结语

依法纳税是每一个公民应尽的义务，合理合法的纳税筹划也是每一个公民的基本权利。从1980年开始实施《个人所得税法》至今，个人所得税在调节收入分配上起着越来越举足轻重的作用，而高校作为国家税务总局纳入重点监管的高收入行业，财务人员积极学习和研究个人所得税纳税筹划具有重要的现实意义。财务人员要根据不同经济形势的变化发展，加强对政策法规的学习，保证纳税筹划的及时性和合法性。而高校管理者和相关职能部门更要认识到纳税筹划的重要性和现实意义，要多从广大教职工的角度出发，不能只考虑“面子工程”，想办法提高教职工的实际可支配收入。在绩效工资改革的大环境下，学校应从全局出发，统筹安排，制定出合理的绩效工资改革方案，同时要加强税法知识的普及，让教职工正确认识和看待个人所得税征收和缴纳工作，正确看待纳税筹划。

［1］国务院.中华人民共和国个人所得税法(2011年修订)［Z］.

［2］国家税务.总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知(国税发［2005］9号文［Z］.

［3］廖戎戎.高校教师工资薪金纳税筹划探析——基于新个人所得税法的视角［J］.财政监督，2013(5):61－63.

［4］张春颖，孟丽君.论个人所得税中工资薪金的纳税筹划［J］.长春大学学报，2013(1):14－16.

［5］张洁.高校实行绩效工资职工个人所得税的纳税筹划问题［J］.金融经济，2013(10):146 －147.