对我国税收法定原则的思考

对我国税收法定原则的思考

冯军虎邓宏涛

中共江苏省委党校，江苏南京210009

摘要：税收法定原则是现代文明国家法律中的基本原则之一，它有利于规范限制国家机关随意征税的权力，提高公众税收遵从度。同时在我国当下，税收法定原则还需要处理好与行政机关立法授权、税收公平、诚实信用等其它方面规则的关系。

关键词：税收法定；授权立法；税收公平；诚实信用

中图分类号：D922.22

作者简介：冯军虎，中共江苏省委党校研究生；邓宏涛，中共江苏省委党校研究生。

众所周之，在我国的税种中，除了企业所得税、个人所得税等少数税种以外是由法律规定的，其余均散落在国务院及其部委的各个文件之中，因此我国在财税方面的法规，虽然可以更好地适应经济社会的发展，同时总体上表现为立法权威不足、安定性差，社会税收遵从度也大大折扣，偷税漏税、征收机关不合理地加税免税现象时有发生。

随着我国法治文明水平的提升，人们逐渐认识到税收法定的重要性。中共十八届三中全会，提出要全面深化改革，在财税方面的改革，第一次提出了税收法定原则。紧接着在中共十八届四中全会上，提出社会主义市场经济本质上是法治经济，要制定和完善财政税收方面的法律法规。由此可预见，我国未来在财税方面改革方向，必定是加强以法治税，税收法定。

税收法定原则是现代政治文明进步的体现，它已经成为近现代国家税法的最重要原则之一，它不仅有利于限制政府权力随意征税，也有利于公民纳税遵从度的提升。接下来我们将探讨税收法定方面的问题。

一、税收法定原则基本概念及意义

税收法定原则的定义简单来说，“征税主体征税必须依且仅依法律的规定，纳税主体依且仅依法律的规定纳税。有税必须有法，未经立法不得征税”。[1]也就是说纳税的主体、税率、征收程序等都应有法律作为依据。

在税收法定原则中，国家、征缴机关、人民分别扮演了不同的角色，并体现出了人民在三者关系中的主体地位。国家征税的直接目的是“财政收入”，而其根本目的是强化政府公共服务的能力。

税收法定中的法应仅指法律。因为纳税属于以合法无偿的方式剥夺公众的财产权，所以纳税必须经公众的同意，而公众选出代表组成的立法机关制定的法律，最能代表公众的意志。此处的法不应包括行政机关的法规，除非行政机关取得立法机关的授权，因为行政机关一般作为税收的征收机关，不能既当运动员，又当裁判员，既执行征税职能，又确定相关规则，否则很容易造成政府权力对公民权益的侵害。

税收法定原则有重要的意义，首先国家必须在法律规定的范围内征税，它限制了国家随意征税侵犯人民权益的行为，“从税收法定主义的起源看，税收法定主义的实质就是对政府权力特别是课税权、征税权的制约”[2]。其次由于法具有规范性、安定性的功能，人民可以对将来的生活进行预测，产生预期，进而能够信赖生活，使人们对生活有安全感。人民安全感的高低，也是衡量政治文明进步的标志之一。再次税收法定是民主原则在财税领域里的体现，也是保证制定税收规范科学性的重要举措。民主的精神在于民众的诉求被得到充分尊重和表达，进行博弈，最后达成共识，税收法定原则，要求税收活动有且仅依法律为根据，而法律是由公众选出的代表进行表决的，也就是代表公众利益的，因此税收法定，是民主原则在财税法领域里的延伸。另外代表进行表决博弈的过程，也是充分听取各方意见的过程，从而使制定的规范更具有科学性。最后税收法定原则具有提高社会税收遵从度的功能，公众乐意承担自己选择的公共负担，征收机关也不得随意免收税款，保证了国家的财政收入。

二、税收法定原则与授权立法

在我国税收法规的制定，绝大部分已经授权给国务院，而这项举措又一定程度之上造成我国税收活动的乱象，因此我们要实现税收法定的目标时，有必要探讨一下与授权立法的关系。

概括地来讲，“授权立法是由具备授权资格的立法主体依授权法的规定，遵循相应程序要求，将立法权授予另一个能够承担立法责任的机关，该机关根据授权要求而进行的立法活动及其制定的规范性法律文件。”[3]

在我国，税收授权行政机关立法具有一定的合理性。我国改革开放后，经济社会各个方面深刻变革，由于行政机关具有灵活性，因此为了提高立法的效率性，便把许多税收立法授权给了行政机关。另一方面，随着国家财税、海关、金融等越来越具有专业性，而立法机关职业化程度跟不上行政机关，因此在很多方面不得不依靠行政机关。还有一个方面就是我国的法治传统薄弱，在很多方面行政机关会自行决策，而不会去请示立法机关。

由以上得知，在当下，我国存在立法授权给行政机关现象有一定的必要性，同时，我们也应意识到“为了防止被授权机关滥用权力，加强对授权立法的监督，世界各国普遍实行一事一授权或单项授权制度，严格控制多事一授权或概括式授权。”[4]“基于课税要素法定原则和法律保留原则，有关创设或加重人民税收负担的构成要素的重大事宜，应由立法者自己定之，不应授权以行政命令定之。”[5]而在我国，立法机关授权行政机关税收立法，是成批量、不分轻重缓急，是否为法律保留事项，一股脑的都抛给了行政机关，同时也缺乏相应的监督，俨然是“摔手掌柜”。

最后，我们也不要一谈到我国行政机关授权立法就感觉没有民主而言，就感到民众立法方面的话语权被剥夺，在我国当前及以后很大一段时间，仍是党政机关主导推动法治的时代，因此不应照搬外国法治模式，必须立足于当下事实情况，发现问题并通过改革解决从而实现进步。行政机关制定公共政策，也是各方利益主体相互竞争博弈的结果，当然这需要通过公开透明的程序，使各方利益主体都能表达使自己利益最大化的诉求，有同等的话语权，只有这样，最后经科学论证和表决才能形成代表各方利益并相互妥协的决议。

三、税收法定原则与其它规则的适用

我们在适用税收法定原则的时候，还需要注意处理好与其它规则的关系，否则社会的遵从度也不会得到相应地提高。

第一、我们要处理好与税收公平原则的关系。这是世界各国税收发展的趋势，以我国台湾地区为例，1977年第151号大法官解释中，阐释了税收法定原则。在217号法官解释之后，我们可以发现法官通过推及课税、规定小纳税人权利等举措，力图克服税收法定原则的刚性缺陷，以实现税收公平。税收公平的一个重要机能就是能够实现税收实体正义，而这正是税收法定原则追求程序正义的有效补充，它能根据各个纳税人的不同情况而保护弱者权益，这也暗合现代宪政国家的要义，追求个人人性的尊严，防止多数人的暴政。要处理好二者之间的关系，在税收立法中，法的实质内容要做到注重保障人权，保障各个不同纳税人负担得起，公平平等地纳税，只有这样，公众才会从内心里认同税收。

第二、我们要处理好与诚实信用原则的关系。诚实信用原则是法律领域里的通用原则，适用到税法领域，它能弥补税收法定形式上欠缺性，关注个人正义，减少社会的抵触情绪。对于它的具体表现，我们可以举一例说明。如对于征税机关作出错误的减免税收的决定，并且纳税人信赖该决定，那么征税机关该依据税收法定原则撤销该决定呢，还是继续施行呢？应该是继续施行，税收机关所作出的减免税收承诺，即使有错误，也应该优先适用诚信原则。当然适用诚信原则，需要达到一定的条件，税收机关必须明确提出相关主张，相对人信赖税收机关的承诺并已经施行相关行为。

第三、要想提高公众对税法的遵从度，还需要做好其它方面的工作。如加强税法宣传工作，在这方面我们已经开通了税务热线，还可以尝试网络问答或设置税务接待日。还需要开发可靠方便的软件来提高纳税人申报效率、科学设置申报地点来便利纳税人、增强税务检查的针对性从而降低频率、降低纳税人各项非必要支出等。

[参考文献]

[1]覃有土，刘乃忠等.论税收法定主义[J].现代法学，2000(6).

[2]侯作前.从税收法定到税收公平：税法原则的演变[J].社会科学，2008(9).

[3]陈伯礼.授权立法研究[M].北京：法律出版社，2000：13.

[4]魏月霞.西方国家授权立法监督模式及其对我国的启示[J].行政与法，2010(3).

[5]陈清秀.税捐法定主义[C].当代公法理论，1993：589.