房地产企业所得税汇算清缴工作中的风险管理

林春微

摘要：房地产企业从2002年被纳入税收专项检查以来，今年已是连续12年被纳入检查范围，所得税的稽查已成为税务机关查补税款的主要来源，稽查给企业带来滞纳金和行政处罚的风险。所得税汇算清缴工作是为以后税务机关稽查降低风险的关键环节，通过所得税汇算清缴使企业正确认识和调整会计与税法间的差异，按照税法的规定和要求进行纳税调整，以降低涉税风险。本文以房地产所得税汇算清缴中应着重注意的几个方面进行探讨。

关键词：房地产企业 所得税汇算 清缴 风险管理

一、掌握（国税发〔2009〕31号）文件

房地产企业所得税由地方税务机关给定的毛利率按季预交，年终汇算的征收方式。房地产企业所得税汇算清缴主要是以 国税发（2009）31号关于《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》为依据处理，如：文件第九条规定，开发产品未完工销售时按预定毛利率计算出毛利额，计入应纳税所得额。完工后，计算出实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入应纳税所得额。年终所得税汇算时将本期预售收入，按照税收规定的预计毛利率计算的预计毛利金额；本期将预售收入转为销售收入，转回以前已按税收规定征税的预计毛利的数额。

二、关注税收法规的变化

应关注税收法规的变化给企业带来的纳税影响。如总局2011年第25号公告、省局2011年第3号取消了企业资产损失所得税税前扣除的事前审批，改为企业自行申报后在税前扣除，未经申报的资产损失，不得在税前扣除，企业自行申报分清单申报和专项申报。年度汇算清缴申报时，将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税纳税申报表的附件向主管税务机关报送，这一变化使企业顺利地通过对资产损失税前扣除申报，但也存在资产损失是否全额税前扣除的风险。如企业2013年会计上确认损失245万，投资损失申报245万，经纳税评估后资产损失税前扣除为219万，差额26万应作为纳税调增，填写在纳税纳税申报表附表三、附表十一。

如《实施条例》第三十八条规定非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除，但要提供金融企业的同期同类贷款利率情况说明。 根据第三十八条企业很难提供同期同类贷款利率证明，如，企业本年发生利息为1110万元，贷款利率分别为6.15%、8.04%、8.5%、12%，难以判断利息能否全额税前列支。温州地税规定，企业可以参考浙江省金融企业公布的同期同类平均利率（2013年17.09%）可以税前列支利息，并以合法凭证入账，如不符合以上条件应作为纳税调增。如，对有争议的企业员工统一服饰费用问题有明确规定，《实施条例》第二十七条的规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除，作为经营管理费用扣除。

三、对会计核算进行一次全面的审核，确保核算的正确

企业所得税汇算清缴是以会计核算为基础，会计核算是否正确直接关系到所得税汇算清缴结果的准确性，同时会计核算也影响所得税汇算清缴的涉税风险程度。房地产企业许多会计业务是跨年度延续，因此企业在所得税汇算清缴前不仅只对当年会计业务审查，不要忽略相关联的往年会计业务。在审核会计业务时要注意以下几方面：开发项目之间费用划分是否清楚。期间费用与开发成本区分，特别模型制作费、售楼处、赠送礼品、利息等可否按会计准则的规定进行归集和分配。开发成本的归集情况，特别是成本的取得是否合规、成本分摊是否合理、已完工产品是否结转。计税成本的计算，特别是住宅、商铺、车位、办公楼之间成本计算及成本结转方法是否正确。营业税金及附加是否造成重复扣除。收入确认情况，完工产品和未完工产品收入确认是否按规定及价外费收入。取得的原始发票是否合格、合法、合理，如对异地发票审核、对不齐全的发票、甲种材料税点差额和工程量及时补救措施。应缴税费是否缴足，相关税务资料备案情况等。预提费用科目是否符合文件规定，准备资料是否齐全。超差额部分开发项目后期成本、费用及时进入当期成本，及时结转成本。递延所得税资产科目中的可抵扣时间性差异是否和相关业务结转。检查长期挂应付账款和其他应付款科目。关联企业资金的利息的调整。通过自查自检，企业可以及时发现和解决日常税务管理中存在的问题和潜在的风险，保证所得税汇算清缴的准确性。

四、充分利用税法规定扣除的标准和范围

按税费规定，在税法允许的费用标准和范围充分抵扣，比较会计制度与所得税政策，全面调整其间的差异。应注意的问题：把握费用扣除标准，对超标费用进行应纳税所得额的调整。对时间性差异进行纳税调整，如广告费、业务宣传费在以后年度结转等方面的纳税调整。国税发（2009）31号规定：未完工开发产品销售收入可以作为计算业务招待费、业务宣传费、广告费的基数。费用扣除标准如下：

工资薪金支出企业实际发生的合理工资薪金支出，准予扣除。要注意工资的合理性。

职工福利费支出 不超过允许税前扣除的工资总额14%，允许扣除，如有年末余额，未使用部分应冲回。

工会经费支出不超过允许税前扣除的工资总额2%，凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在税前扣除。

职工教育经费支出不超过允许税前扣除的工资总额2.5%，准予扣除，超过部分，准许在以后纳税年度结转扣除。

业务招待费支出企业发生的符合条件的业务招待费支出，按其实际发生额的60%，但不能超过当年度收人的5‰扣除，超额部分做为纳税调增。

广告费、业务宣传费的支出企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年收人的15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

销售代理费，企业发生手续费及佣金不得超过服务协议或合同确认的收入金额的 5%，并且中介服务机构具有合法经营资格和以转账方式支付，除委托个人代理外。不符合条件的部分作为纳税调增。

捐资支出企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度会计利润总额12%的部分，准予税前扣除。企业为地震灾区及特定事项的捐赠可以全额扣除，超支部分纳税调增。endprint

加计扣除 有安置残疾人员支付的工资，据实扣除的基础上可以100%加计扣除。

防暑降温费支出 按每人规定标准支出，超过部分纳税调增 。

补充养老保险费、医疗费，分别在不超过职工工资总额5%内准予税前扣除，超过部分纳税调增。

五、对不明确的事项处理

在所得税汇算清缴工作遇到的难题，是对不明确的税务事项的处理 。如预提费用科目，虽然该科目会计准则已经取消 ，但在实际工作中还需要增设，一般情况下，税务部门要求企业对预提费用科目的年末余额全额调整，如果预提费用科目中核算内容真实并符合国税发（2009）31号文件，该部分费用不需要纳税调增 ；如对3年以上应付账款，税务机关也要求并入应纳税所得额。当企业在汇算清缴中和税务机关人员就某些问题出现不同看法，企业应委婉的表达不同意见，切忌导致对立，收集有效证据，规避税务风险。

六、熟悉当地主税务机关税收政策 争取优惠政策

在计算和确认应纳税所得额以及应纳税额时会涉及到一些税收优惠政策，按税务机关要求进行审批或备案，才可以享受税收优惠。因此，企业必须把握好政策与时机，按照税法的规定，履行必要的程序。如纳税人延期申报、延期缴纳各种税款、低税率土地增值税、免征土地使用税、财产损失等事项时都应当及时向主管税务机关备案。经主管税务机关的批复后，才可进行税前扣除，以避免多缴纳所得税。

七、正确填写申报表，提前进行申报

所得税纳税申报表是企业是否履行所得税汇算清缴义务的法律证明。填报申报表，要注意表和表之间的逻辑关系，表里数据正确性，如附表三中房地产企业预售收入计算的预计利润、附表四中可结转以后年度弥补的亏损额、附表八中以前年度累计结转扣除额、主表中本年累计实际已预缴的所得税额等。如果纳税申报表错了，那么实际缴纳的税款也就不正确，所得税汇算清缴的风险依然存在。

简而言之，企业加强会计核算，由于税法的刚性要求，会计处理的选择尽可能趋同于税法，按照税法的规定履行所得税汇算清缴纳税申报义务，达到减轻税负的目的。

参考文献：

[1]房地产开发经营业务企业所得税处理办法

[2]企业所得税法实施条例

[3]中华人民共和国企业所得税法

[4]国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告

[5]林绥，叶永清，马昀昀，黄坦亚.企业所得税汇算清缴工作中的风险管理[J]公司财务，2012

[6]刘小丽.房地产企业所得税汇算清缴应注意的问题[J]注册税务师，2011endprint