我国预约定价法律制度完善

孙华悦

【摘 要】传统的转移定价方法在工作中存在着事后控制、成本较高的弊端，对于我国企业在国际竞争中进行公平纳税、合理避税具有很大的影响。本文对我国预约定价制度的发展情况进行了分析，在此基础上对预约定价制度法律制度的完善进行了阐述。

【关键词】预约定价；法律制度

一、预约定价的定义和基本原则分析

预约定价协议被简称为预约定价制。预约定价制是对关联方交易的一种约束和规范，要求关联企业事先将拟发生和预计会发生的财务收支和业务交易往来的转移定价方法向税务机关进行报告，在得到税务机关的认可之后，在会计核算之中才允许其作为纳税所得进行利润核算和税款征收。在日常的关联交易中，纳税人要严格按照预约定价协议条款中的要求和规范进行交易，在短期内税务机关不再对关联交易的定价和转移进行调整。预约定价协议一经订立，对纳税人和征税机关都具有法律上的约束力，从税务机关的角度来看，预约定价协议可以减少税务机关对转移定价的监督和控制，同时降低税务机关在确定转移定价中的不确定性；而从企业的角度来看，预约定价协议能够有效促进企业的生产经营决策效率，在纳税义务履行中减少矛盾和纷争，尽量避免了税收对经济的干扰，预约定价制从本质上来讲是税务规范的新型方法，是对转让定价的一种正规的运作。

笔者在学习预约定价的基本原理和学者、专家的理论成果的基础上，总结了预约定价制的基本原则：

1.公平交易原则

公平交易原则是指关联企业之间进行财务收支和业务往来的过程中，收入和费用的核算应该比照没有关联关系的企业之间进行交易时所秉承的独立、竞争原则进行分配，即采取正常交易中的价格和费用进行交易核算。公平交易原则是世界上绝大多数国家都奉行的转移定价的基本原则，同时也是转移定价机制的核心原则。我国现行的转移定价法律调整制度就是建立在公平交易原则的基础上的。

2.自愿原则

预约定价协议的签订并不是义务性和强制性的，预约定价协议一般是由纳税人要求启动的，纳税人可以在与税务机关正式签署预约定价协议之前随时退出预约定价安排程序。也就是说预约定价协议的签订过程中，纳税人和税务机关的地位是平等的。双方只有就重要问题达成一致意见，才会最终签署预约定价协议。

3.保密原则

预约定价机制在纳税人和税务机关之间建立的基础是双方之间的诚信，纳税人有义务将转移定价的方法的相关资料上报给税务机关，在报送的过程中自然会涉及到企业的一些重要商业机密，税务机关这时候有义务保证为纳税人提供的信息进行保密。这样可以有效保护纳税人在预约定价安排过程中涉及到的商业秘密，还可以让纳税人在进行预约定价安排时消除疑虑，同时，也让尚未申请簽订预约定价安排的纳税人加深对转让定价规则的了解，进而考虑是否申请加入预约定价安排，这样更能发挥预约定价安排在转让定价领域的作用。

二、预约定价制度的优势分析

预约定价可以提高税收征管的效率，避免事后调整的弊端。因此预约定价制在税收实务界和理论界都受到推崇和肯定，笔者对预约定价制度的优势从以下几个方面进行分析：

首先，预约定价制能够从根本上解决转移定价滥用问题。预约定价协议则是建立在纳税人是善意的守法者这个假设和前提之上。从提起到签订，预约定价协议中的纳税人都是积极和主动地，这就使得纳税人和税务机关的关系由对立转变为合作。转移定价协议在本质上来说是一种双向约束协议，对纳税人和税务机关都具有约束力，转移定价滥用的问题能够得到有效解决。

其次，预约定价能够使得税收变得可预测、可确定。传统转让定价税制主要体现为事后控制，而预约定价制则体现为事先预防，税务机关对转移定价的不确定性可以通过预约定价协议做出的约定得到大幅度降低， 这样税务机关对企业未来财务状况的把握度更高，增加了对企业财务状况和关联方情况的了解。纳税人和税务机关在审计过程中可以减少很多不必要的繁琐工作，提高审计的效率，纳税人和税务机关消耗的人力成本和物力成本也会大幅度下降。预约定价协议能够有效地提高税收的效率，减少纳税人和税务机关在税收过程中发生的成本。

再次，采用预约定价制能够避免国际双重征税问题。在预约定价协议之中，纳税人是通过协商的方法取得纳税机关的审定认可和国家政府的同意的，因此其转移定价方法可以纳入到国际税务机关的审定和认可的范围呢，从而能够实现国家之间的税收公平分配，避免国际双重征税的发生。

总而言之，预约定价协议对于构建和谐的征纳双方关系、解决国际税务矛盾和争议具有积极的推动作用和意义。

三、我国预约定价制存在的问题分析

我国的市场经济发展起步较晚，预约定价制的发展也相对较晚。在预约定价制的法律制度的建设上还相对薄弱，法律法规存在着不完善的缺陷。我国的预约定价制在实施的过程中存在以下几个问题：

1.现行的预约定价立法层次比较低，缺乏可操作性。从目前的情况来看，《企业所得税法》和《实施办法》是我国规范预约定价制度的主要法律法规，在时间过程中主要遵循国家税务总局颁布的《实施办法》。《实施办法》在法律层面上属于行政规章的范围，法律效力层次比较低。在具体的实施规定中显得过于粗线条，一些专业的学术术语解释得不够明晰，对于转移定价的调整原则和方法没有自己的一套具体的规定，在操作过程中随意性和不规范性严重。

2.纳税人的商业秘密保护问题没有得到切实的解决。通过对《实施办法》进行分析和把握，我们可以发现其对征纳双方提出了商业秘密的保密义务，但是却没有对征纳双方如果违反保密义务之后的法律和行政后果进行具体的规定，也就是很说这使得该项规定的法律效力大打折扣。在《实施办法》中明确规定了在预约定价协议谈判不成功的情况下，税务机构不得在日后的税收征管过程中对获取的推理、提议、判断和观念等非事实性信息进行调查。这一规定从积极的层面对纳税人进行了保护，但是它却没有对事实性信息和非事实性信息的概念进行明确的规定，是否在日后的实践中用于调查和整顿往往是纳税人和税务机关矛盾的焦点。

3.我国的预约定价协议停留在单边协议的层面上，预约定价的优越性难以得到发挥。预约定价协议的适用范围应该扩展到国际范围之内，如果预约定价协议的适用范围停留在国内范围的话，那么其发挥空间是非常有限的，从近几年来国际发展趋势来看，预约定价协议正在想着国际化的趋势进行发展。但是我国的预约定价协议在实施过程中依然停留在单边协议的层面之上，我国目前面临的国际间的转移定价矛盾远远大于征纳双方之间的矛盾，所以如果预约定价协议依然停留在单边协议的层面上的话，那么其优势是得不到展现的。

4.转移定价专业人员储备不足，预约定价管理水平有待提升。预约定价对于税务人员和财务人员的专业素养要求比较高，涉及到税法、会计、法律等多方面的知识，在国际间的预约定价协议安排中还涉及到外语知识和谈判技巧。转移定价专业人员应该在以上诸多方面都具有较强的素养和能力，而从我国目前的转移定价工作人员的状态来看，税务系统人员素质现状不容乐观，从事转移定价的专职人员不多，知识水平还有待提高，人才缺乏问题在很大程度上制约了我国预约定价管理水平的提高。

四、完善我国预约定价制的法律制度的思考

1.加快预约定价税制正式立法的进程

从前文分析中我们发现国家税务总局颁布的行政规整是目前转移定价具体操作过程中的主要规则，这意味着我国的预约定价制度受到立法层次低、权威性差的束缚。从发达资本主义国家的发展经验上来看，很多国家和国际组织都对预约定价实施了正式的法律规范，我国也应该尽快制定完善的《预约定价法》，对预约定价的具体操作进行明确的规范，包括对预约定价的原则、概念、法律进行明确的规定。这不仅是税收法定原則之要求，也有利于提高预约定价法律规范的权威性。现阶段可以以国务院的条例的形式出台预约定价的行政法规，最终过渡到人大的立法。

2.在预约定价立法中增加关于保密条款的详细规定

在预约定价协议签订过程中，纳税人不可避免地要将其转移定价方法的必要信息向国家税务总局披露，这其中必然会涉及到纳税人的商业机密，一旦泄露将会给纳税人造成严重的损失，这造成了纳税人对预约定价协议的签订一直抱有怀疑和消极的态度。我国相关规定中保密条款的内容过于简单，并且没有规定“泄密”的法律责任，很难打消纳税人的顾虑、所以必须以适当的法律手段对预约定价程序中纳税人的信息材料予以保密。应对保密问题予以高度重视，在预约定价法律法规中保证，主管税务机关将不会公开纳税人在申请过程中提供的信息材料。并且相关法律中还应增加税务机关违反保密条款所应该承担的法律后果。更好的保护纳税人的权益不受侵犯，这样才能增加纳税人申请签订预约定价协议的积极性。

3.在立法中增加双（多）边预约定价安排的操作性指引规定

预约定价制的显著优点便是避免双重征税，而这一优点在双边或多边预约定价中才能显示出更大优势。而现阶段我国相关法规中却没有对双边、多边预约定价安排的指引性规定。根据有关国家的经验，多边协议的达成意味着冗长的过程，如果缺乏具体操作指引，更会让各方疲惫不堪。双（多）边税收条约通常包括了相互协议程序和信息交换条款，在国际层面上完成了预约定价协议所必需的法律架构，为缔约国税务当局和纳税人采用预约定价协议规范转让定价行为提供了合法的前提。为了更好的发挥预约定价安排的优越性，应尽快在立法中增加双边、多边预约定价安排的操作性指引规定。2013年8月13日，我国税务总局颁布的预约定价协议涉及到合并收益、境内交易、境外交易、收入来源和支出的确定、免税组织规定等多方面的内容。

4.提高税务工作人员专业素质

我国现有的税务工作人员素质还很难胜任复杂的预约定价工作。再好的一项制度也要由人来实行，实施者的素质将会很大程度上影响制度执行的效果，因此，我国应重视反避税人员专业素质的培养。鉴于目前我国只有相当少的税务人员可以胜任预约定价安排管理工作，可尝试选送人员到国内重点高等院校学习，或到实行预约定价制较早的国家参加培训。要对人员进行优化组合，因为不可能要求一个专业人员同时具备经济学、法学、会计学、税收学的所有知识，所以必须按照专业人员的要求配备各种人才，通过合理搭配发挥整体效能。

总而言之，我国的预约定价协议法律制度的完善需要多方面的努力，从政府的角度来看，提高立法层次、完善立法标准是当前主要的工作任务，如何在立法层面保护纳税人的商业秘密是在实践和操作过程中必须解决的问题。为了提升预约定价协议的效率和效力，提升专业工作人员的素质是必要的，以使得其在具体的预约定价安排的操作性指引中能够胜任和应对。笔者认为我国预约定价制度的完善需要多方面的努力和协调。

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