对集团内部存货交易抵销的理性分析

柯英

【摘 要】在现企业会计准则中，要求集团应当将内部的存货交易抵销合并后再编制集团的财务报表。但是企业集团内部之间，母公司与子公司的财务都是独立核算的，因此这一会计准则要求使得很多人不能理解。现本文就主要针对集团内部存货交易抵销的相关问题进行理性分析，文章首先分析了集团内部存货交易的实质，并在此基础上对内部存货交易抵销进行了实例分析，希望能够为相关人士提供一些借鉴参考依据。

【关键词】集团；内部存货；交易抵销；实例分析

一、集团内部存货交易的实质

自改革开放以来，我国企业面临着非常多的发展机遇，部分企业及时抓住了这些机遇并不断壮大扩张，逐渐开设有多家公司，这些诸多的分公司与总公司逐渐形成了一个企业集团，并在相互扶持和帮助中获得更大的发展。并且为了便于管理，提高各个分公司的积极性，我国的企业集团都采取了母公司与子公司财务相对独立核算的财务管理模式。在此模式下，企业母公司与子公司之间若出现商品销售业务，也称为是交易。但是这种交易是属于企业集团内部的交易，并没有与其他外部公司有任何业务来往，因此又不是一般意义上的商品交易。

也就是说，集团企业内部母公司与子公司之间，或者子公司之间发生了销售业务，销售方会将销售收入和销售成本计入当期损益，从而将所获得的毛利润体现在利润报表中。而购买方未对外售出的内部存货，则会体现在资产负债表中。从个别报表上来看，双方对这一交易活动的会计记录都是正确无误的。但是从本质上分析，这笔交易只是集团企业内部之间的存货流动，销售方的成本与毛利润之和正是购买方的存货成本，存货在集团中间的流动并未创造出新的价值和利润，因此其只能称为是集团企业之间的物资再分配，而不能成为是严格意义上的交易。

二、集团内部存货交易抵销的内容

集团企业之所以要进行内部存货交易抵销，主要是为了避免内部存货交易所产生的虚增成本或虚增利润影响到集团总公司的合并财务报表的真实性与客观性。因此集团内部存货交易需要抵销的内容应当使内部交易销售方所获得的收入和购买方所发生的成本相互抵销，同时将从集团内部购入存货中没有实现的内部销售利润也抵销掉。若不将这部分虚增利润与成本抵销，就会使集团的整体财务会计信息失真，从而难以全面真实的反映出集团的整体财务状况，这对于集团高层制定发展战略决策是非常不利的。

三、当期集团内部存货交易的抵销处理方法

一般来讲，集团内部若出现存货交易，母公司和子公司双方都会进行单独的会计核算，并且编制相应的会计报表。在当期集团总部的财务报表中，期末要对存货减值进行抵销处理。为了更直观的分析集团内部存货交易的抵销处理方法，本文决定以一项内部交易活动为例，来进行分析探讨。即假设集团内部母公司将一批商品销售给子公司，售价为A，销售成本为B，子公司又将这批商品销售给集团外的其他企业，售价为C，销售成本为D。在此情况下，母公司、子公司、集团总公司的会计分录方式都各不相同。其中集团总公司的会计分录是前两者抵销处理后的结果。其抵销处理方法主要如下所示：

1.在当期的会计核算中，把当期母公司的内部存货交易所获得的收入A与其销售成本进行抵销，即借方记销售收入A，贷方记销售成本A。

2.把当期期末尚未售出的存货所包含的在内部交易中所产生的销售利润抵销掉，借记主营业务成本（A-B）*（1-D/A），贷存货。这样可以更真实的反映集团的利润况状和存货余额。

3.确认存货中未实现内部销售利润产生递延所得税资产。经过上述抵销处理后，该项内部交易中涉及的存货在合并资产负债表中体现的价值为[B（1-D/A）]万元，即未发生减值的情况下，为出售方的成本，但购进方作为独立的纳税单位，对该存货其计税基础为（A-D）万元，两者之间产生了（A-B-D十BD/A）万元可抵扣暂时性差异，由于与该暂时性差异相关的递延所得税资产是在编制合并报表时才产生，乙公司个别报表中并未确认，假设母、子公司的所得税率均为T，那么在合并财务报表中，借方记录为递延所得税资产，贷方记录为所得税费用，金额为（A-B-D十BD/A）T。

4.内部交易中未实现对外销售的存货如果在个别报表中计提了存货跌价准备的，在编制合并报表时，还要对存货跌价准备进行抵销处理。将公司已经计提或冲销的存货跌价准备与集团应计提或冲销的存货跌价准备进行比较抵销，若购进企业计提的存货跌价准备为E，从集团角度考虑应该计提的存货跌价准备为F，则其抵销分录中借方为存货-存货跌价准备，贷方为资产减值损失，记为E-F。存货跌价准备的抵销数应以存货中未实现内部销售利润为限。

5.还要对计提存货跌价准备引起的递延所得税资产进行抵销处理。存货计提跌价准备后会导致其账面价值与计税基础产生暂时性差异，由于资产的账面价值小于其计税基础，未来期间应纳税所得额会减少，应交所得税也会减少，形成可抵扣暂时性差异。这部分可抵扣暂时性差异在购进方确认为递延所得税资产，但是站在企业集团的角度这部分暂时性差异可能不存在，应该抵销，其抵销分录中借方为所得税费用，贷方为递延所得税资产，记为（E-F）*T。

四、结语

综上所述，集团企业在期末进行会计核算或财务报表编制时，需要遵守会计准则的相关要求，对集团内部存货交易进相应抵销处理，分别做好集团总会计报表、母公司会计报表和子公司会计报表的编制工作，为不同的会计信息使用者提供最合理的财务会计报表，全面真实的反映出集团企业的整体财务状况和资金流动情况，为集团企业的健康发展提供最有真实的会计信息保障。

参考文献：

[1]侯荣新.编制合并报表时内部交易存货的抵销方法[J].哈尔滨职业技术学院学报，2005（01）

[2]史新浩.试析合并财务报表中内部存货交易抵销的会计处理[J].商业会计，2009（15）