浅析商业银行外部审计风险与防范

杨莹

摘要：商业银行是我国重要的金融机构，也是金融监管的重点。商业银行外部审计是制止和防范其利用会计报表舞弊，改善其内部控制，提高其风险控制水平的重要手段，本文解释了商业银行外部审计的涵义，分析了我国商业银行外部审计的必要性及现状，概括了审计中的重要问题，并从固有风险、控制风险、检查风险三大风险出发揭示了我国商业银行外部审计所面临风险，并就商业银行外部审计风险的防范与控制提出对策，以期能使其更好的防范审计风险。

关键词：商业银行 外部审计 审计风险 对策

一、引言

我国商业银行外部审计，是指外部审计机构（本文所称外部审计机构，仅指会计师或审计师事务所）接受银行所有者和金融监管当局的委托，根据会计原则和审计准则对商业银行经营和财务状况及风险控制等方面进行监督检查，对银行制度会计报表及相关资料进行独立审计，并对银行报表的合法性、公允性和会计处理方法的一贯性发表审计意见。作为社会监督和银行监管体系的重要组成部分，其是对人民银行监管的有效补充。外部审计不仅有助于金融法律规范的实施，是有效制止和防范利用会计报表弄虚作假的重要手段，还能改善商业银行内部控制，提高风险控制水平，进而提高中央银行的监管水平和质量。

随着我国经济的不断发展，商业银行也在不断壮大，其作为社会各种责任的汇总，利益关系也由简单变为复杂，外部审计已成为保持其健康稳定发展的必然要求。然而我国商业银行外部审计发展较晚，各地方对其认识不同，做法不一。在此背景下，本文拟对商业银行外部审计风险进行分析，并探讨风险的防范对策，以促进我国商业银行外部审计的快速发展。

二、我国商业银行外部审计的必要性

我国审计机关主要检查商业银行经营的合法性与真实性，为我国整体金融审计的一个分支，是国家衡量银行体系运行情况的依据，商业银行的股东及债权人（存款人）无法从中找到其所需要的信息，所以聘用注册会计师对商业银行进行外部审计，成为股东与债权人对商业银行进行内部控制、风险管理、运营成果的唯一手段。并且由于我国商业银行规模较大，涉及地区、行业较多，国家审计难以满足商业银行外部审计的需要，所以针对跨区域、跨行业的注册会计师便成为弥补国家审计不足的有力武器。相较于国家审计人员，注册会计师有着更为专业的金融知识，部分事务所的银行审计小组长期聘用银行业专家，审计结果更为准确。

三、我国外部审计存在的问题

我国开展商业银行外部审计较晚，1994年颁布的《中华人民共和国外资金融机构管理条例》中第34条首次规定了外资银行应聘用我国注册会计师对其进行外部审计。之后，1995年颁布的《中华人民共和国商业银行法》，从法律上规定了商业银行应通过外部审计进行信息披露。截止2011年底，我国共有12家股份商业银行，144家城市商业银行，及上千家农村商业银行与合作社等。这些银行均需接受我国注册会计师的外部审计，从而对自身的信息进行披露。虽然这从法律上规定了外部审计的必要性，但对其的管理与操作却没有做出系统完善的规定。造成目前外部审计形式化现象严重，存在较多问题。

此外，各地方各部门对商业银行外部审计的认识和重视程度无法统一，也为真正推进商业银行外部审计造成了困难。部分人民银行监管部门认为注册会计师审计只是应付形式，注册会计师出具的审计报告和管理建议书的评价结果没有实际意义，对商业银行的监管没有实质作用。部分商业银行认为会计师事务所不应介入涉及国家安全和机密的核心业务，注册会计师仅应鉴证银行会计报表，评价银行会计政策，对银行内控制度、电子计算机运用系统、信贷资产质量及银行经营管理政策、合规性问题等问题无权评价。除此之外，部分会计事务所并未理解自身的审计意义，其没有完成对股东与债权人负责的任务，而是错误的认为应对商业银行管理层负责，从而应出具商业银行管理层指定的审计报告管理建议书，这使注册会计师职能和作用界定不清。

由此可见，商业银行外部审计制度虽然是我国加强银行监管的一种现实选择，但在具体构建商业银行外部审计制度的过程中，如何审计、注意哪些领域和风险、遵循哪些准则，尤其是外部审计目标的确定、银行主体资格的认定、审计范围、方法流程以及与其他监管机构的关系等方面并不明确。因此，应兼顾多方面的利益，满足多方面的要求，以适应经济和金融发展的变革为目标，建立起行之有效的外部审计规范，从而加强银行自身的管理并对信息使用者负责。

四、我国商业银行外部审计所面临风险

（一）商业银行的固有风险

商业银行固有风险是指在不考虑被商业银行的内部控制政策或程序的情况下，其会计报表上某项认定产生重大错报的可能性。它是独立于会计报表审计之外存在的，是注册会计师无法改变其实际水平的一种风险。由于银行业的经营业务与经营对象较为特殊，内部业务容易被人为操作，舞弊可能性较高，而外部业务风险又难以评估，容易造成投资失败，故商业银行的固有审计风险较高。

（二）商业银行的控制风险

商业银行的控制风险是指被审计单位内部控制未能及时防止或发现其会计报表上某项错报或漏报的可能性。同固有风险一样，审计人员只能评估其水平而不能影响或降低其大小。我国商业银行相较我国国有银行、外资银行等内控水平相对较低，对未来风险评估能力较差，故控制风险相对较高。

（三）商业银行的检查风险

商业银行的检查风险指注册会计师通过预定的审计程序未能发现被审计单位会计报表上存在的某项重大错报或漏报的可能性。检查风险是审计风险要素中唯一可以通过注册会计师进行控制和管理的风险要素。商业银行经营业务复杂，经营对象数量巨大，在抽样过程中，无法同其他行业样本相比，这使注册会计师在推断特征过程中极易产生误差，造成商业银行的检查风险远远高出其他行业。

五、审计风险防范对策

针对商业银行外部审计风险与存在问题，本文提出以下对策，希望可以在商业银行的外部审计风险防范中起到一定作用。endprint

（一）建立明确的商业银行外部审计规范，提高审计监管力度

外部审计人员应明确审计的委托人为商业银行股东与债权人，并非商业银行管理者。商业银行外部审计应根据《独立审计基本准则》，做到合法、公允、有效。在审计过程中，应明确外部审计与内部审计的区别，强调外部审计对真实性与公允性的侧重；在审计独立性方面，外部审计无论在经济、组织、工作方面都应完全独立于商业银行，以免影响审计结论的公正性；在审计方法上，外部审计不应仅对报表进行审计，对商业银行内部的控制管理也要保持应有的关注。

此外，加强商业银行外部审计法律法规建设同样是防范审计风险的有效手段，应通过规定外部审计人员的经济责任与法律责任，使其能够在自身监督与法律监督的双重监督下，更公正客观的开展审计活动，从而减少检查风险发生的概率。

（二）提高外部审计监管质量，创新外部审计模式

外部审计机构作为我国银行监督体系的重要一环，其审计质量直接影响国家与市场对商业银行营运结果、内部控制效率等的认识，从而影响国家政策的制定与市场对商业银行的关注。加强外部审计监控质量，首先应从赔偿机制入手，通过建立健全民事赔偿机制，使会计事务所在参与银行虚假信息披露过程中承担高昂的经济风险，甚至无限责任。其次，应改进商业银行内部治理结构，提高其对风险的认识程度，使外部审计能深入商业银行内部，减少其在外部审计过程中不配合的情况。最后，应通过改进创新，使企业内部控制与外部审计有机地结合起来，例如建立双向统一的审计质量评价标准、完善的审计质量控制体制、商业银行与外部审计双向的反馈制度等。

（三）改进审计技术和审计方法，提高审计人员的业务水平和道德素养

银行业务风险水平参差不齐，审计人员应针对不同的风险水平进行不同比率的审计抽样并在审计过程中采用有针对性的审计方法。例如对风险较高的中小企业贷款项目，应加大抽样比例，增加审计成功几率。此外，由于抽样数量巨大，传统的抽样分析方式的效率难以满足审计需要，这就需要提高计算机审计在银行审计中的比例，从而提高审计效率，以满足外部审计对时间的要求。除此之外，商业银行的会计体系、业务范围与一般企业有很大不同，需要审计人员有很强的业务水平和道德素养，尤其是对货币资金应有较强的敏感性，会计事务所应针对这一点加大对注册会计师金融知识、计算机应用、统计学应用等知识的培训，从而使其有更好的胜任能力。

六、结束语

商业银行外部审计是提高银行信息披露质量的有效手段。应当确立外部审计机构的独立审计地位，严格规范信息披露主体的主要责任，增强信息披露的真实性、可靠性、及时性及完整性。由于我国商业银行起步和发展较晚，因此可以适当借鉴发达国家经验，充分结合国情考察我国商业银行外部审计所处阶段并制定对策，稳步推行我国商业银行外部审计制度，只有这样才能使其不断发展和完善。

参考文献：

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