审计底稿编制中应注意的问题

陈涛

摘要：为了规范会计师事务所注册会计师及助理人员（以下称业务人员）执行审计业务，明确工作要求，保证执业质量，根据中国注册会计师审计准则及其指南、中注协财务报表审计工作底稿编制指南及本所业务质量控制规范，本文只是对执行业务中需要注意的相关部分进行进一步细化或强调。

关键词：审计；审计底稿

一、底稿编制形式上需注意的问题

1.编制底稿应选择合适的笔进行，所有审计标识符及索引号要求用红笔填写，程序表中“适用与否”栏内用红笔填写；如使用电子底稿，可以对标识符、索引号以加粗加黑等方法使之更为醒目。

2.审计工作底稿应编制索引，索引号编制按照审计底稿的分类进行编排，综合性程序中不同类的工作底稿根据第一个字母进行区分，同一类工作底稿根据数字进行区分；实质性程序中不同类的工作底稿根据第一数字进行区分。

3.审计工作底稿应按照固有的顺序进行编制与整理各部分底稿应按照工作底稿索引表上列示的顺序进行编制与整理。

二、实质性工作底稿编制应注意的总体性问题

1.审计工作底稿应保持底稿各要素的完整性，审计底稿中各基本要素应全部填写齐全。审计底稿的基本要素包括：被审计单位名称、审计项目名称、审计项目时点或期间、审计过程记录、审计标识及其说明、审计结论、索引号及编号、编制者姓名及编制日期、复核者姓名及复核日期、其它应说明事项。

2.审计程序表系根据风险评估及控制测试情况确定的实质性测试程序的汇总，必须填写以下内容：在“适用与否”栏中填写“DO”（适用）或“N/A”（不适用）；对于填写“DO”的应在“工作底稿索引”栏中注出对应底稿的索引号；填写“N/A”的应在后面说明原因。

3.导引表起到承前启后的作用，所以该表是非常重要的审计底稿，一般科目的审计均要求编制。

4.明细查证表编制时需注意：要素完整，标识符清晰，如S、G、∧、C、√等审计标识用红笔标出；对明细项目有进一步的查证则在表后用文字描述或另列表格加以细化，并注意交叉索引。调整事项应过入明细查证表，并注意调整后的汇总数与报表进行核对，而不是简单地在导引表过入调整事项即可。

5.凭证查证表的编制，需要注意：凭证抽样应具有明确的针对性，凭证的抽样可能比编制明细查证表等对专业判断的要求更高，尽量不指派无执业经验的实习生等执行该项操作，避免毫无目的、固定笔数、固定月份地抽查；在抽样时以明细查证表中的重要项目顺序为主线。

6.编制工作底稿时，应对重要的原始证据进行复印取证。原始证据复印取证时，应在重要文件（如定期存单、权证、重要合同等）原始证据复印件上标上“与原件核对相符”并签上业务人员的姓名及日期；对重要的合同进行复印取证时，不必将合同的全部内容进行复印，只需取合同的重要章节。

三、各科目实质性工作底稿编制需注意的问题

1.货币资金底稿编制需注意：现金盘点是现金实质性测试的必备程序，应编制现金盘点表，包括盘点倒轧记录、盘存地点及盘点日期等内容，盘点人、企业会计主管、监盘的业务人员均须签名，缺一不可；业务人员必须执行银行存款及借款的函证程序，银行存款函证金额一般应为对帐单余额，而非帐面余额；应对银行存款大额未达账项进行查证，并核对期后的银行入账单或明细账；其他货币资金—承兑汇票保证金、开证保证金等应取得相关开立合同，根据合同规范的保证金比例进行套算，承兑汇票保证金还应与应付票据进行勾稽。

2.应收票据底稿编制需注意：应实施盘点程序，并将所有的票据进行复印，复印时须复印票据的所有背书人（票据正反面都要复印）；对于未在截止日进行票据盘点程序的业务，在外勤日，应对外勤日已背书转让的票据进行替代测试。

3.应收账款底稿编制需注意：若客户采用财务软件，明细表应通过财务软件导出数据再自行编制，并注意列示余额时应按期末余额从大到小排列或按照本期发生额的大小从大到小排列，而不应直接使用客户提供的按客户代码顺序打印的余额明细表〖BP（〗；应实施分析性复核程序，不仅进行余额变化的分析，还应包括应收账款发生额的分析，与营业收入的勾稽和总体合理性的分析（借贷方分析）；在客户数量较多情况下，函证样本的抽取应符合准则要求（即采取分层抽样与随机抽样相结合的方式进行）。

4.存货底稿编制需注意：应关注存货各明细科目之间的相互流转，结合获取的生产流程图，分析明细科目之间流转的合理性；存货各明细科目均须执行计价测试，即便客户采用计算机软件进行存货核算；对重大的存货项目须执行出入库的截止测试。

5.长期股权投资底稿编制需注意：历次审计均应获取被投资单位的最新章程、验资报告和营业执照等资料，以确认最新的投资比例、金额及公司的经营情况对未经本所审计的子公司或联营公司均应取得审计报告，对获取的审计报告，应考虑报告的合理性，并根据《中国注册会计师审计准则第1401号——利用其他注册会计师的工作》的要求，考虑是否需追加审计程序。

6.固定资产、累计折旧及无形资产底稿编制需注意：执行连续审计时，也需向客户获取所有的房产及土地权属证原件进行核对，查看是否存在对外抵押等事项；获取重要权属证明后，应核对原件，获取复印件，在复印件上标注“与原件核对相符”并由业务人员签名标上时间；对有较多土地和房屋建筑物的客户，应先获得或绘制客户的平面图并进行现场查看，同时与获得的权证进行核对，从而判断获取的土地证及房产证的完整性。

7.在建工程底稿编制需注意：对期末余额中的工程项目是否确系在建、建造程度进行现场查看，并形成相应的记录；并考虑期末余额是否合理（应与相关的合同、预算等资料进行核对），对于实际已完工、达到预定可使用状态但未进行结算而挂账在建工程的项目，应结转固定资产并预估应付账款；如果客户在建项目、房产等较多，应取得客户的厂区规划图，一一进行核对，以便查明各项在建资产的状况。

8.借款、应付票据底稿编制需注意：应获取对应期末余额的所有贷款合同或应付票据开立合同，每一份贷款合同或应付票据开立合同所对应的抵押、担保等附合同均应获取；应获取贷款卡信息，将贷款卡信息所载内容与借款、票据等科目进行核对；测试应付票据时，还应结合其他货币资金——保证金进行查证。

9.应付账款底稿编制需注意：应执行應付账款的函证程序及替代测试程序；应核对应付账款的借贷方发生额与存货购入情况，确定是否匹配；对于暂估的应付账款，应获得分单位的暂估清单，同时核对应付暂估的期后到货情况及暂估价与实际到货价是否存在较大差异。

10.应交税金、其他应交款（应交税费）编制底稿需注意：应对各项应交税费进行匡算；应取证截止日对应月的纳税申报单，并核对申报纳税数字是否与账面一致；对于期初余额，应核对是否与上年年末税务机关认定的各项应缴税费一致；对于期末余额，应与最后一期申报表的金额进行核对；上述核对，若有差异，需查找原因，并进行说明；应获得书面的免税文件及税收优惠政策文件。

11.营业收入和营业成本底稿编制需注意：营业收入应执行广泛的分析性程序收入增减变动的主要原因分析，应包括市场分析、客户分析、业务模式分析、生产能力分析、现金流量分析等；对主要产品品种应进行分月分品种毛利率分析；对主要产品应进行单价对比分析；对销售合同与本期发生额是否匹配进行分析。

12.所得税费用底稿编制需注意：所得税费用作为一项重要的损益表科目，业务人员须根据审计程序的要求执行测试，形成底稿，必要时作出审计调整；而不应将所得税费用科目视为注册税务师的工作，不进行任何处理，直接按账面余额数进行确认。（作者单位：长沙理工大学）