谨慎性原则的冲突和化解

张帅　韩馥泽

摘 要：《企业会计制度》和具体会计准则的修订，突出和强调了谨慎性会计原则的重要作用，为企业实行谨慎性会计处理奠定了基础。但是由于谨慎性原则在实务操作中具有的倾向性和随意性，它在会计实务中与其他的会计原则发生冲突，部分公司会利用谨慎性原则调节利润，粉饰财务报表。本文主要讲解谨慎性原则的冲突以及化解方法。

关键词：谨慎性；冲突；化解

一、关于谨慎性的全面理解

谨慎性原则要求企业在对交易或者事项进行确认、计量、记录和报告时应当保持应有的谨慎性，不应高估资产、低估负债和费用。在市场经济环境中，企业面临着众多的风险和不确定性，如应收账款是否可以收回、售出存货的退货、固定资产以及无形资产的使用寿命等。在市场经济条件下，企业时刻面临着风险与竞争压力。由于企业经济业务存在不确定因素，为了防范风险以及提高企业的市场竞争能力，维护所有者、债权人的经济利益，企业对于可能发生的资产、负债、收入以及费用，应持有保守审慎性态度，进行合理的确认和计量。因此，会计处理时应保持必要的谨慎：既不高估资产和收益，也不低估负债和费用。出于谨慎性原则要求，企业将预计可能发生的费用或损失确认并入账，但不确认可能发生的资产或收入。在会计核算中，企业对应收账款计提坏账准备，期末存货采用成本与市价孰低的计价方法均体现了谨慎性原则。企业会计核算遵循谨慎性原则，能够使会计信息的确认和计量建立在更加合理稳妥的基础上。

但是谨慎性原则并不允许企业自行设置隐秘准备，如果企业故意高估负债或费用，或者低估资产或收益，将不符合会计信息质量要求的可靠性原则和可比性原则。这会损害会计信息质量，扭曲企业实际的财务状况和经营成果，对财务报表的真实性、准确性以及可靠性产生偏移，从而误导使用者做出相关的决策。

二、谨慎性原则的冲突理解

谨慎性原则本身具有的倾向性，以及实务操作中可能存在的随意性，在会计实务应用过程中会与其他会计原则产生冲突。而谨慎性原则在应用过程中的倾向性和主观随意性，使得会计实务中出现利用謹慎性调节企业利润，或是利用谨慎性粉饰财务报表的问题。这与在不确定的情况下会计人员应当根据谨慎性原则做出应有的职业判断，充分估计到各种损失和风险。

近年来，有关八项资产减值准备的计提备受上市公司的青睐，最主要的原因就在于计提减值准备的数额和比例有可能直接扭转企业的盈利趋势趋势，使其呈现出反态发展现象。一般情况下，部分资产的减值损失一经确定，在以后的会计期间不得转回。但是存在可以后续转回的资产，包括应收账款、存货、递延所得税资产、建造合同形成的资产、采用公允价值后续计量的投资性房地产等。所以一部分上市公司会通过计提资产减值准备使本年度一次性亏足，为随后年度的巨额冲回打下坚实的基础，以达到保牌、摘帽和实现盈利的目的。据资料统计，截至2014年2月22日，沪深两市共有43家ST、*ST公司披露了2013年年报，其中包括个别已经摘帽的公司和目前已经暂停上市的公司。在这43家公司当中，有29家公司在2013年实现了扭亏为盈，10家公司继续盈利，4家公司出现了亏损。年报显示，尽管多数此类公司的财务报表呈现出盈利的态势，但财务状况和经营成果出现根本好转的为数不多，大多数公司是利用资产减值准备的计提与转回来操纵利润，利用谨慎性原则“粉饰”财务报表以实现报表上经营状况的好转，这就严重影响了会计信息的质量。

三、冲突的化解

化解谨慎性原则的冲突，要着手于加强谨慎性原则的可操作性，减少其主观随意性。具体方面来讲，化解谨慎性造成的冲突，应细化会计原则，提高企业会计人员的职业判断能力，对于应用过程中与其他会计原则发生的冲突应采用先后顺序逐一化解。对于政府的税收政策和会计应用中所产生的差异，应逐步缩小。对于可能发生谨慎性冲突的项目，应该要求在财务报表附注中加以注明，对冲突情况充分披露。此外，还应增加政府的审计监督力度，强化内在约束力。

1.完善会计准则，增强可操作性。企业对于谨慎性原则的应用要建立必要的机制约束，要尽量保证会计信息的真实性、可靠性，内部机制应制定出可操作性较强的应用指南。在综合兼顾各方财务报表使用者利益的基础上建立起统一乃至唯一的标准，以便缩小信息供应者对谨慎性原则的利用程度，对其在实务中的应用进行有效约束。

2.提高企业会计人员的道德水平和职业判断能力。会计人员在日常活动中主要负责对相关交易及事项的分析判断，依据企业会计准则恰当的应用谨慎性原则有利于帮助企业准确及时的反映企业的经营情况和财务状况，有利于实现资金周转和资本保全，正确引导企业的投资和发展方向。在这里，笔者认为提高企业会计人员的职业判断能力和水平可从以下四个方面着手：①应加强会计专业水平教育，会计人员应系统全面地掌握会计专业知识，夯实自己的基本功。②企业应对会计人员进行相关培训，加强后续教育。③结合实务操作，广泛了解与会计相关的其他专业（法律）知识。

3.统一谨慎性原则与其他会计原则的口径。笔者认为缓解谨慎性原则的冲突，一种解决方案是合理的确定各项原则的优先顺序，一种方案是实现各项会计原则的趋同。在实务操作中，企业可以更多的关注信息的及时性和谨慎性，在两者之间做好信息的披露工作。当谨慎性原则与其他原则相冲突时，应按照经济活动的不稳定性来处理，与其他会计原则的应用顺序可以根据具体情况具体来分析。同时，企业应当制定相关准则对谨慎性原则的应用范围、时间和步骤做出充分说明，揭示谨慎性原则与其他会计原则冲突的表现形式和具体可行的应对措施，以提高会计信息质量的可比性，使财务报表的使用者能够准确地理解企业的财务状况。

4.企业外部环境的进一步改善。应进一步健全企业相关价格、信息等市场机制，利用现代化的信息技术定期公布与企业有关的各类相关资产的价格以及信息资料，为计提各类资产跌价准备的可行性、公允性和客观性扫除障碍。

四、总结

化解谨慎性原则的冲突本质上就是让企业自主正确的运用谨慎性原则，这最终会体现在财务报告上，而财务报告的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的会计信息，反应企业管理层的受托履行状况，以有助于财务报告使用者做正确的经济决策。所以企业在面对不确定因素的情况下进行职业判断时，要保持应有的职业谨慎性，既不高估资产和收益，又不会低估负债和费用，避免在其交易和事项的处理过程中利用谨慎性在会计实务处理过程中的盲点，人为操纵利润，粉饰财务报表。保证企业在财务报告中提供的信息真实可靠，保证会计信息质量，使会计信息使用者得到的会计信息真实可靠，从而方便财务报告使用者做出相关的决策。（作者单位：山东财经大学会计学院）

参考文献：

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[2] 牛津儒.会计谨慎性原则的冲突与化解.中国会计报.2009.6

[3] 高金平.新会计制度与税法差异分析.中国财政经济出版社，2001.

[4] 刘萍.农民专业合作社财务管理问题分析与思考.现代商业，2010.