我国内部控制文献综述

陈宝丽

一、引言

内部控制是我国学术史上永恒的话题，关于内部控制方面的研究论文，可以说是浩如烟海。现今，内部控制是学术界研究的热点问题，同时也引起了政府、企业参与者的广泛关注但是根据不同的分析层面，其实也是大同小异的，以我国的一些主流杂志为研究目标，主要针对2007-2013期间各年度发表的关于内部控制的文章进行评述，我国有关内部控制研究领域主要集中在一下几点：内部控制理论研究，包括内部控制管理报告、内部控制报告；内部控制与公司治理有关；第三条为内部控制缺陷披露、内部控制信息披露这几个方面对内部控制研究文献进行综述。

二、文献回顾与分析

（一）内部控制的理论研究

其中一条主线为：内部控制的理论研究。我国内部控制的理论研究较晚，直到上世纪70年代制度基础审计发展后，内部控制作为独立审计客观基础的研究逐日而兴。国内关于内部控制的理论研究主要有内涵界定、控制论、管理学和审计学、委托代理理论、组织学理论、契约经济学理论、内部控制与会计控制的关系、内部控制与公司治理和风险管理的关系、组织演化论等几个研究维度。

现有文献多是内部控制理论以及研究进展方面的探讨（阎达五和杨有红，2001；石本仁，2002；方红星，2002；朱荣恩等，2003）从控制论原理出发，提出内部控制整体框架对构建我国企业内部控制综合框架的启发体现在五个方面：完善企业的控制环境全面的风险评估良好的控制活动顺畅的信息流动与沟通强有力的内部监督（吴水澎，2000）、同时，企业内部控制框架受公司治理企业价值创造风险和机遇企业文化等各方面的影响，中国企业要从COSO报告中借鉴经验（严国强，2004）。

张双鹏、胡本源等（2011）以权变理论为基础对于我国企业内部控制与环境权变因素的适应性进行研究，结论指出：企业环境权变因素对内部控制有不同的影响，企业应该注重内部控制与其所处的环境的适应性，还应提高内部控制与其所处企业环境的适应性从而增加企业绩效。

（二）内部控制与公司治理

第二条主线为与公司治理方面有关的内部控制：我国对于公司治理与内部控制的关系研究起步较晚，目前主要有以下观点：1. 分裂论，即将彼此分裂开，不考虑两者之间的关系，各自在各自领域内使用，不考虑双方的相互影响。2.环境论，视治理结构为内部控制的环境因素，认为内部控制框架与公司治理机制是内部管理监控系统与制度环境的关系3.嵌合论，李心合（2008）认为内部控制的健全有效性影响着公司治理的效率及其发挥。季晓云（2010）认为，公司治理与内部控制之间“你中有我，我中有你”，两者相互依存，缺一不可。李心合（2013）在于当国内学者普遍将COSO框架奉为经典的同时，将内部控制无限神化的同时，冷静下来好好思考究竟什么才是内部控制的真正范畴，它与公司治理的关系到底是什么，两者需要一个分工，这样才能更好地提高公司的效率。

张先治等（2010）通过问卷调查发现，内部环境是影响我国内部控制实施的重要因素，公司治理结构是影响内部控制实施的主要内部环境，股权集中度对企业内部控制的运行质量产生了负面影响（2013）认为目前我国财务报告内部控制审计存在的问题，作者认为：公司治理层对内部控制重视程度不够，存在着非常严重的内部人控制问题，内部控制执行力不高。孔萍，张佩璐（2013）认为目前我国财务报告内部控制审计存在的如下问题：作者认为：公司治理层对内部控制重视程度不够，存在着非常严重的内部人控制问题，内部控制执行力不高。

郑军，林钟高，彭琳（2014）：以2007～2011年的中国上市公司为研究对象，考察了内部控制对企业代理成本和代理效率的影响，并进一步考察了在不同的治理环境下，内部控制的治理效应在不同产权性质的企业中是否存在显著差异。研究结果显示，企业内控质量的改善能抑制代理成本，提高代理效率。

（三）内部控制缺陷与披露

第三条主线为国内内部控制现状研究-与内部控制缺陷与披露有关的内部控制：董望、陈汉文（2011）研究表明，在信息“生产”方面，高质量的内部控制提高了应计质量；在投资者反应方面，内部控制质量越高，盈余反应系数越大。这证实了内部控制的财务报告目标，也证实了内部控制制度在我国的适用性。赖文海赖文海（2009）在《上市公司内部控制信息披露与盈余质量的实证分析》一文中通过选取2007、2008年披露了内部控制缺陷的沪市A股上市公司作为样本，采用配对研究法分析了内部控制缺陷与盈余质量之间的关系。而赵海燕等（2007）结合电信行业特点对信息技术内部控制的实施方法进行研究，提出了电信行业实施信息技术内部控制的方法。我国学者主要从内部控制信息披露的股票市场反应角度进行分析。如，黄寿昌等（2010）发现自愿披露内部控制报告的上市公司有着更活跃的股票交易以及更低的股票价格波动，意味着内部控制报告的自愿披露确实降低了市场主体之间的信息不对称，提高了市场效率。邱冬阳等（2010）则从微观角度印证了上述观点，通过实证得出IPO公司上市首日开盘价对于明确的内控信息披露有显著的正向反应，并建议上市公司和监管层从IPO开始规范内控信息披露、推动内控制度建设。杨玉凤等（2010）通过经验研究得出内部控制信息披露对显性代理成本抑制作用不显著，但对隐性代理成本有明显抑制作用，并对显性代理成本和隐性代理成本具有综合抑制作用。方红星、金玉娜（2011）以2009年度A股非金融类上市公司为研究对象，发现披露内部控制鉴证报告的公司具有更低的盈余管理程度，尤其是獲得合理保证的内部控制鉴证报告的公司，其盈余管理程度更低。也有学者从内控评价体系构建的角度研究内部控制信息披露的必要性。如：杨雄胜等（2010）提出中国企业内部控制评价制度的建立，必须以对企业内部控制有关信息实行强制性披露为前提。林斌和饶静（2009）基于信号传递理论，发现内部控制资源充裕、快速成长、设置了内审部门的上市公司更愿意披露内部控制鉴证报告；而上市年限长、财务状况差、组织变革程度高及发生违规的公司更不愿意披露鉴证报告。与国外研究类似，更多的国内文献关注内部控制的经济后果。虽然我国与美国的制度背景存在重大差异，但是国内研究也依然发现内部控制可以提升应计质量（董望和陈汉文，2011等）、抑制盈余管理（方红星和金玉娜，2011等）、降低审计收费（张旺峰等，2011等）、增加管理层薪酬业绩的敏感度（卢锐等，2011等）、提高投资效率（李万福等，2011等）等。

三、文献述评及启示

通过对我国最近几年的内部控制相关文献的整理回顾可以看出，内部控制的理论研究紧随实践的发展而日益繁荣，将多种学科理论和主题视角相结合。但是我国内部控制研究中对内部控制存在的问题研究得不是很多，只有知道存在什么问题才可以对症下药，为企业量身定制出符合企业的内部控制制度。

参考文献

[1]董望，陈汉文.内部控制、应计质量与盈余反应—基于中国2009年A股上市公司的经验证据[J].审计研究，2011.4.

[2]李心合.被神化的内部控制与被冷落的内部牵制[J].审计与经济研究，2013.

[3]方红星，金玉娜.2011.高质量内部控制能抑制盈余管理吗？ ——基于自愿性内部控制鉴证报告的经验研究.会计研究，8：53～60

[4]陈汉文.2012.2011上市公司内控指数评价分析发布[N].上海证券报：2012-08-17.

[5]李万福，林斌，林东杰.2012.内部控制能有效规避财务困境吗？[J].财经研究（1）：124-133.