基于内部控制视角论行政事业单位“小金库”治理问题

梁丽香

一、引言

“小金库”是指违反国家法律法规及其他有关规定，应列入而未列入符合规定的单位账簿的各项资金（含有价证券）及其形成的资产。为了清除“小金库”现象，改革开放后国务院曾开展过三次大规模的治理。2009年至2011年的第三次专项治理全国共发现“小金库”60722个、涉及金额315.86亿元，其中2011年党政机关、事业单位发现“小金库”24537个、涉及金额111.27亿元，涉案个数、涉案金额分别高达全国的40%、35%，行政事业单位仍然是“小金库”的重灾区。“小金库”现象屡禁不止，诱发和滋生了一系列腐败问题，严重干扰国家经济秩序，危害党和国家的建设事业。行政事业单位应积极探索如何构建“小金库”治理的长效机制，从源头上防范和杜绝“小金库”问题。

二、行政事业单位“小金库”问题存在的原因分析

“小金库”现象屡查不止、屡禁不绝，其存在的根源有：

（一）理论根源

从经济角度而言，行政事业单位负责人受人民委托对其所占有和控制的资源进行管理，形成委托代理机制。由于契约的不完备性和信息的不对称性以及福利待遇差异化的社会不公平性，机关事业单位部门领导及工作人员在制度不完善的情况下出于利益驱动容易出现“内部人控制”现象，侵占、截留国有资产资金形成“小金库”。

（二）经济根源

从经济学角度分析，理性的经济人会遵循“成本—效益”原则，追求个人利益最大化。作为“小金库”利益方的决策者，行政事业单位相关负责人及获利的公职人员会将私人收益与成本进行分析比较，只要当私人收益大于成本且被查处概率很低时，就必然存在私设“小金库”的诱因。而现实中“小金库”设立的成本或被查处概率往往远低于其收益，设立“小金库”对于决策者来说是“理性”的，甚至是“有利可图”的。

（三）制度根源

我国法律制度对“小金库”的约束力与威慑力明显不足，对“小金库”问题的认定依据主要是《中华人民共和国会计法》和《财政违法行为处分条例》，对“小金库”问题的处罚主要是罚款和行政处分，缺少刑事责任追究处理，处罚力度不够、责任追究不力。正因此，行政事业单位领导法纪观念普遍淡薄，对私设“小金库”行为违法性认识不足，忽视行政事业单位管理体制与内部控制机制建设，导致监督监管缺失，给“小金库”提供了滋生的土壤。

通过上述根源分析，“小金库”久治不绝，除了国家宏观层面的立法制度不完善等原因外，微观层面最根本的原因是行政事业单位内控监督机制缺失，才导致“小金库”有机可乘、有漏洞可钻。因此，要根治“小金库”顽疾，除了完善国家相关法律法规外，行政事业单位必须从内部控制角度出发建立有效的“小金库”治理长效机制。

三、构建基于内部控制体系框架下的行政事业单位“小金库”治理长效机制

（一）优化内部控制环境，根除“小金库”生存土壤

内部环境是内部控制整体框架的基础，制约着内部控制其他要素的运行效果。事业单位应当加强内部控制软环境建设，提高“小金库”防治的有效性。首先，提高内部控制意识。内部控制的建立、执行的好坏取决于管理者的态度、管理理念和管理风格。行政事业单位必须加强管理层的内部控制意识尤其是单位负责人的内控意识，克服官本位思想，转变工作作风，从观念上杜绝“小金库”。其次，完善组织架构，形成有效的“三权分立”治理体系。组织架构在内部环境中处于基础地位，包括治理结构、内部机构设置和权责分配。行政事业单位应当按照相互独立、权责明确、相互制衡的原则，设立“三权分立”的决策机构、执行机构和监督机构，明确单位领导决策层、管理层和监督层的职责权限，完善单位内部治理结构。合理设置内部职能机构，明确各机构的职责权限，形成各司其职、各负其责、相互制约、相互协调的工作机制，避免“内部人控制”现象的发生，根除“小金库”生存土壤。

（二）加强风险评估，提高“小金库”风险识别与应对能力

风险评估包括目标设定、风险识别、风险分析、风险应对。全面进行“小金库”风险评估，及时识别、分析各种内外部风险，合理确定风险应对策略。

首先，加强风险评估意识，时刻关注行政事业单位各层次的风险，关注引发“小金库”风险的主要因素，尤其关注管理层的职业操守、职工专业胜任能力、业务流程等内部因素。

其次，建立科学的风险识别体系，将风险识别方法规范化、制度化，准确识别与实现控制目标有关的内外部风险，确保组织和各职能部门采用统一方法体系随时关注与识别组织活动中存在的“小金库”风险。

再次，通过定性与定量相结合的方法，结合监管部门以往查处“小金库”案件的情况及审计部门开展审计的情况，按照风险发生的可能性及其影响程度，对识别的风险进行分析和排序，确定关注重点和优先控制的风险，尤其是特别关注管理层、关键岗位职工的风险偏好，评价风险对单位可能产生的影响，确定风险的重要性水平。

最后，选择合适的风险应对策略，并根据风险变化及时调整风险应对策略，有效防范与控制“小金库”风险。

（三）规范控制活动，实现“小金库”控制目标

控制活动是确保“小金库”风险应对得以实施并实现内控目标的政策和程序。行政事业单位应当根据风险评估结果及风险应对策略，对关键点和控制要点实施控制活动，确保防治“小金库”的政策和程序贯穿于所有业务层面和职能部门，将风险控制在可承受度之内。

1.规范控制活动，加强组织结构控制，实现不相容职务相分离控制，在单位内部构建各司其职、各负其责的相互制约机制，确保业务的不相容岗位相互分离、制约和监督，形成科学有效的内部牵制机制，降低“小金库”舞弊行为发生的可能性。

2.严格授权审批控制，根据经济业务活动的性质、特点、重要性和金额大小，遵循权责一致的原则，明确授权批准的范围、授权批准层次、授权批准的责任以及授权批准的程序，避免无权审批、越权审批、违规审批等行为发生。

3.强化预算控制，规范支出，确实加强会计系统控制、财产保护控制、运行分析控制和绩效考评控制等控制措施，实现防治“小金库”控制目标。

（四）完善信息沟通机制，畅通“小金库”举报渠道

信息与沟通贯穿于内部环境、风险评估、控制活动和内部监督，是连接这四个要素的重要手段。由于信息沟通机制不完善，加上“小金库”情况复杂、涉及面广、隐蔽性强等特点，单纯依靠监督检查部门的力量不仅费时费力且难以达到持续、良好的效果。

因此，行政事业单位应当建立有效的信息与沟通机制，构建网状信息沟通结构，拓宽“小金库”举报渠道，实现实时信息共享，确保“小金库”信息得到及时、有效沟通。同时，建立反舞弊机制，规范“小金库”举报投诉制度与举报人保护奖励制度，充分调动群众举报积极性，发挥社会舆论和群众监督的作用，有效防治“小金库”的发生。

（五）强化内部监督，加大“小金库”惩处力度

内部监督是保证内部控制体系有效运行和逐步完善的重要措施，更是“小金库”治理长效机制的重要保障，行政事业单位应当强化内部监督机制，保证“小金库”内部控制体系的良好运行。

现实中，许多行政事业单位内部监督机制不完善，内部监督缺位。很多单位将外部监督与内部监督混为一谈，认为只要有财政、审计、税务、纪委等外部监督就可以了，内部监督显得毫无意义。有的虽设有内部监督，比如内部审计机构，但由于职责不明、独立性与权威性不强，监督未起到应有的牵制和约束作用，内部监督机制形同虚设。还有些单位虽然实施了一定内部监督，但是监督形式单一，对内部监督缺乏有效的自我评价体系。正是由于内部监督的弱化，给舞弊者建立“小金库”提供了可乘之机。

因此，要建立健全内部控制监督机制，提高内部监督机构的独立性、权威性与专业胜任能力，建立有效的“小金库”内部控制评价制度，强化内部监督作用，将“小金库”纳入日常监督管理工作中，及时发现管理漏洞，从源头上防范和杜绝“小金库”问题的发生。同时，加大对“小金库”的惩处力度，让“小金库”设立的成本或被查处概率高于其收益，提高“小金库”的约束力与威慑力，防止“小金库”机会主义抬头，从而构建有效的“小金库”治理长效机制。

[1]谢桦.“小金库”防治的长效机制构建[J].财会通讯.综合，2012年第2期（中）.

[2]刘建阳.浅析行政事业单位“小金库”的形成和治理[J].财会月刊.2011.3（中旬）.

[3]王晓军苏伟.浅谈“小金库”的危害及防范[J].财会通讯.综合2012年第8期（中）.