浅析会计学与经济之间的相互作用力

林 昕 何广益

纵观会计学的发展史上，经济因素对会计发展产生了深远的影响。经济环境是孕育会计发展的土壤，经济环境影响甚至决定着会计发展的方向和速度，在某种程度上，一国经济发展状况决定了该国的会计发展水平。自20世纪80年代以来，对会计与经济学之间的关系问题的研究呈现出一片繁荣景象。在专家学者大量的研究中，虽然都是仁者见仁智者见智，没有绝对统一一致的说法，但基本都承认经济学理论在会计学的研究当中发挥着重要的作用，已经逐渐浸透到会计研究的各个领域。阎达五在1981年《论会计学科体系的改革》一文中认为政治经济学是会计学的重要理论支柱之一，会计学应当建立在政治经济学基本原理基础之上，特别要体现出属于政治经济学范畴的经济效果学的基本原理。会计学是一门职能科学，政治经济学和数学是形成这门科学的两大支柱，它是企业经营学、国民经济计划学、经济统计学、信用学以及近代新兴的经济控制论等同属一类，是经济科学这一大类中属于经营管理学的一个分支。经济学家博尔丁（Boulding）曾说：“会计学和经济学是一对非同族（不协调的）的孪生兄弟”。会计学者在进行理论研究时根据已有的研究文献分析发现，从现代经济学诞生之日起，经济学便与会计学有着密切的联系，而且会计学的每一次思想创新及新的理论学派的创立，都和经济学中的新概念、新思想的出现有着时序上的对应性和内容上的关联性。正如葛家澍所言：“会计是经济的晴雨表。会计理论与方法的任何创新，都旨在促进生产的发展，但它的进步又密切依存于经济的需要。”可见，会计理论的形成和发展，经济学起到了基础性作用。但是，在会计的不断发展过程中，又会对经济或者经济学的发展起到积极的反作用力。但是根据已有的文献发现，其中大多数研究都是探讨经济因素对会计的影响，极少有关于会计对经济的反作用力方面的研究。因此，本文从经济现象对会计行为、会计方法的影响为研究起点，分析经济学与会计的之间的作用力与反作用力。

一、经济现象对会计观念、会计方法的影响

物质决定意识，存在决定思维。任何一个时代的会计思想都不能脱离其所处的环境凭空地产生，特别是与经济发展环境状况密切相关。因此，会计的发展和经济的发展进程在时序上保持着高度一致性，经济发展状况直接影响着会计的发展方向和速度。

（一）自然经济下单式记账方法的产生

在原始社会末期，生产力取得了一定程度的发展，对经济活动及其结果进行计量、记录变得日益重要，并且对经济活动的记录，应当使人对经济活动的性质和记录方向能够一目了然。但是，随着原始文字、计数制度以及实物计量单位的进一步发展，加上生产、分配、交换及消费这四方面经济关系的日益复杂，原有的计量、记录方法已经不能满足人们的需要了，这就迫使人们寻求一种能够满足需要的符合时代发展的新的计量记录方法。另一方面，由于当时人们只关心经济活动的结果，而对经济活动的过程及其原因是不太关心的，再加上奴隶制国家的财政支出与收入是固定性的、而非交易性的，况且收入与支出的发生时间间隔很长，行政性收支通常表现为与支出关系不太密切的单纯性收入，或表现为与收入关系不太密切的单纯性支出，因此，通常只需记录反映经济活动的一个方面，不需要同时反映与经济活动相关的另一个方面即可满足需要；再加上人们对每一经济活动的性质还不重视，认为仅按发生的时间先后顺序、流水式地进行记录即可，于是单式簿记思想就产生了。

（二）资本主义经济的发展推动了复式簿记的发展

复式簿记思想是从单式簿记思想逐渐发展起来的会计思想，其主要原因是经济的进一步发展，使得单式簿记已经不能满足需要了，正如郭道扬所言“由自然经济形态向商品经济形态的演进，是促使复式簿记起源，形成于发生的根本原因。”17世纪中叶的清朝时期，资本主义生产关系有了进一步的发展，使得社会分工在不断地细化，经济往来关系日趋复杂，需要对经济事项分开进行处理以及反映经济业务之间的紧密关系，而单式簿记思想最大的缺陷就是记账时，对经济业务只做单方面的记录，不利于反映往来双方的紧密联系，又不能进行平衡结算，难于防止和发现错误或者舞弊行为。于是迫切需要摆脱单式簿记思想的束缚，复试簿记就在不断地尝试中逐渐产生和发展起来了。

（三）经济危机和世界经济一体化加快了会计学的研究进程

在1929年经济大危机之前，美国上市公司的会计行为，主要通过上市公司自行制定内部会计制度，实现公司内部自我规范。这就致使某些企业管理层为了达到某种特定目的，经济上的或者政治上的，迫使会计师采取一些不良的会计行为，进行会计作假，来顺应他们的要求。1929－1933年，第一次大的经济危机的爆发，引发了有关人士对会计界的猛烈批评。他们认为美国的会计处于自由放任时期，在面对习惯势力抵制的情况下，未能把重点放在统一会计规范上，会计人员和审计人员对会计实务的处理多以经验判断为主，松散与不一致的状态造成了会计与审计工作的失控。甚至有人将经济危机主要原因归咎于松散的会计实务。会计界在人们的质疑声中，开始进行深层次的反思，并研究与制定了“公认会计原则”，开创了以会计准则为基本规范的现代会计先河。

另外，2007年的次贷危机，作为防范金融风险利器的公允价值会计准则广受抨击和饱受质疑，甚至被指责为是导致以及恶化这场经济危机的主要原因。上个世纪60年代之前，美国一直以历史成本对所有资产和负债进行计量，但是随着金融市场的的纵深发展，促进了新的交易形式、交易产品和交易工具层出不断，特别是一些难以用历史成本准确合理计量的特殊资产和负债，如融资租赁资产、接受捐赠资产、自创商标、自创专利等。这时就迫切需要寻找一种能够比较真实准确反映此类特殊资产和负债的计量方法来解决它们的初始计量问题，公允价值就在历史成本已经不能满足利益相关者对会计信息的需求的呼声中应运而生了。虽然，资本主义经济的不断发展、金融市场的创新为公允价值会计创造了条件，但是2008年的金融危机却给了公允价值猛而有力的打击，致使公允价值面临着何去何从的困境。在这场危机中，公允价值会计由于迅速真实地反映了金融机构的财务状况，及时揭开金融危机的面纱，致使金融界和政界对公允价值进行了猛烈的抨击，指责公允价值放大了次贷危机的不利影响，是引发金融危机的罪魁祸首，要求全面废止或暂时停用公允价值会计。例如以花旗、美林、瑞银、AIG（美国国际集团）、百仕通为代表的金融机构称：公允价值计量模式夸大了次贷产品的损失，放大了次贷危机的广度和深度，要求废止或暂时停用公允价值会计；但是会计界和经济界对此进行了反驳，认为金融危机与公允价值没有关系，公允价值仅是一种计量属性，是金融界为自己的错误找借口的替罪羔羊。尽管各界对公允价值的是非曲直所进行的激烈争纷已经平息，但是此次金融危机对公允价值会计产生的影响是不容忽视的，它促使了公允价值会计自身存在的缺陷得到了修补和完善。

特别是20世纪70年代以来，世界经济一体化进程加快，电子计算机等现代化技术的普及和应用，为会计的发展提供了技术支持的同时，经营预测、决策与责任考核等也成为会计的主要职能和任务，管理会计自此从财务会计中分离出来，成为一门独立的科学。在经济全球化迅速发展的过程中，各国为促使本国经济的发展，必将扩大与国际间的经贸往来，经济业务日趋复杂，并且新的经济业务层出不断，这些对会计理论和实务都提出了更高的要求，即要求尽可能使各国的会计向国际会计准则和国际会计惯例靠拢，使会计处理方法趋于标准化、规范化，增强会计信息在国际间的可比性，使会计不断趋于国际化，不断适应世界经济的发展需求。

二、近代西方经济学的发展丰富了会计理论及其研究方法

从会计理论的发展史可以看出，经济学理论对会计产生了极大的影响，其对会计学的支撑加深了会计的会计研究的深度和广度，特别是近代西方经济学的迅速发展为会计理论研究提供了全新的思路和研究方法。诸如契约经济学、产权经济学、信息经济、代理理论等经济学理论和实证研究方法被广泛地应用于会计研究领域，极大地丰富了会计理论及其研究方法。

（一）对会计理论的影响

1.委托代理理论

委托代理理论上世纪30年代，美国经济学家伯利和米恩斯因为洞悉企业所有者兼具经营者的做法存在着极大的弊端，于是提出“委托代理理论”，倡导所有权和经营权分离，企业所有者保留剩余索取权，而将经营权利让渡。在委托代理理论中，其假设人都有不同的偏好，并且都追求个人的效用最大化，甚至有机会主义的倾向。这就导致了代理成本（包括签约成本、监督成本、保证成本、剩余损失）的发生。为此，委托人需要一种控制系统来使代理人按委托人的目标来行事。这种控制系统就是一系列“游戏规则”，包括三部分：决策权的分配（即谁负责做决策）、业绩计量与评价（即向谁报告何种信息）和奖励与惩罚（收集到的信息与代理人报酬间的关系）。契约和决策的形成需要信息为基础，而会计正与这种信息的收集和传播有关。所以代理理论被广泛用在会计的研究当中，以分析不同管理会计、财务会计等的效率特点问题。

2.现代产权理论

现代产权理论对会计理论的影响表现为产权会计理论的产生。产权是为了界定人们利用稀缺资源之间的关系而存在的。产权会计理论在学科渊源上起源于产权经济学与会计学的交叉与融合。20世纪70～80年代产权经济学形成之后，会计研究人员广泛借鉴产权经济学的思想、概念和分析方法来研究和解释会计领域中所遇到的理论与实务问题，使得会计理论研究越来越经济学化。我国著名会计学家郭道扬教授指出：会计的研究对象是产权价值运动过程、结果及其所体现的产权经济关系。从这一点出发，可将会计的职能概括为：对产权价值运动过程及结果的反映与控制。反映是通过会计的信息系统进行的，控制则是通过会计的控制系统进行的。由于会计在反映和控制产权信息上特殊的管理作用，因此，这种产权博弈关系必会集中地反映到企业会计及其政策选择上来。

3.信息经济学

信息经济学的出现对会计理论的发展具有重大的影响。著名会计思想家瑞查德·马蒂斯奇指出，20世纪60年代末期，会计理论研究的第一转向就是转向信息经济学的应用，从此会计研究人员开始采用信息经济学的范式或信息范式来描述、解释与思考一系列会计问题。会计从其产生之日起就原本是一种信息服务活动，会计学则是一门有关财务信息加工与应用的学科，但是人们对会计的本质问题还不是很清楚，信息经济学的理论和概念则给了会计理论研究者以很大启迪和灵感，有关会计是一个“信息系统”的论断，准确而又精辟地概括出会计的根本特征。由此可见，“信息系统论”会计理论学派在理论上是承接着信息经济学的，是信息经济学向会计领域延伸与渗透的结果。

（二）对会计研究方法的影响

纵观会计研究方法的发展史，产生过归纳法、演绎法和实证法等主要方法，其中，归纳法和演绎法是规范会计研究的核心内容。在20世纪60年代以前，规范会计研究在会计理论研究中占主导性地位，各国的会计理论研究主要以定性的文字描述为主，重视内在的逻辑性，但没有对于会计所研究的成果进行系统的论证，致使分析所得到的结果缺乏经验支持，难免给人一种“闭门造车”的感觉。到了20世纪六七十年代，由于经济环境迅速变化所引起的会计问题日益严重，致使会计实务迫切需要先进的会计理论来对其进行指导，而规范研究由于其内在的缺陷，致使其不能胜此重任满足会计实务的要求。特别是随着经济的高速发展和信息社会的转变，其不适应性越发凸显，会计研究者中有人不满足于定性的演绎法与归纳法论证，开始寻找定量的会计研究方法。并且，从20世纪六十年代开始，经济学的研究取得了突破性的进展，在经济研究方法上，定性的演绎或者归纳的分析方法已经不能满足西方经济学主要流派的要求了，而是逐渐转向了实证分析，实证经济学的建立和发展对实证会计的产生有直接的影响，对会计理论研究起了革命性的作用。因此，旨在解释和预测会计现象和实务的实证会计研究方法就应运而生了，其中，以美国的鲍尔和布朗于1968年在《会计研究杂志》上发表的《会计收益数据的实证评价》标志了实证会计研究的诞生。实证会计产生于60~70年代的美国，在80年代系统化，研究发展至90年代之后日趋国际化，在会计理论研究中占统治地位。

实证会计研究经历了两个主要发展阶段：第一阶段主要是研究会计与资本市场的行为，即资本市场的实证研究，主要以会计信息价值为中心，西方资本市场的建立和发展为实证方法的运用提供了外在的经济环境，因为资本市场中会计信息与股票价格的关系、会计政策选择等问题的可证伪性为实证研究的可证伪主义提供了市场。但是由于这种理论最终被发现不能圆满地解释会计惯例以及其他缺陷，这就使实证会计研究向第二阶段转变提供了契机，于是在70年代末就派生出了以新制度经济学为基础的实证理论，“新制度经济学”（newinstitution-aleconomics）在20世纪70年代中期以来在经济学理论中的影响力日益增加，成为西方经济学界一个引人注目的理论现象，其中以科斯、诺思等为代表。这一阶段的实证理论着重于试图解释和预测企业的会计实务，即会计政策选择的实证研究，以契约理论、代理理论和政府管制理论为理论基础。可见，经济学的不断丰富是会计研究得以不断创新的重要理论基础。正如著名会计学家、实证会计理论的奠基人瓦茨和齐默尔曼所说：“缺乏完善的实证会计理论是由于经济学上缺乏丰富的企业理论和政治程序理论。”（瓦茨，齐默尔，1999），实证会计理论的发展将会随着相关经济学理论的丰富而得到不断发展。

在实证会计方面，经济学不仅提供了会计研究的方法论，而且使会计学对金融学产生重要影响，对金融资产定价模型和市场效率假说的检验作出了突出的贡献。实证会计理论借鉴的是弗里德曼的实证经济学思想和方法，致力于根据利益集团选择会计准则、会计程序和会计方法的行为，来解释现存的各种会计实务，从而用实证方法证明有关会计假设，以对未来企业会计实务进行预测，这和传统的规范会计研究有很大的差异。在我国，1988年以前，在会计理论的研究上所采取的研究方法基本上都是规范研究方法，但是随着中国改革开放后经济发展迅速，相应的，会计制度为了适应经济发展状况也处在不断变革和尝试的阶段，实证法也就自然而然地被引进了中国会计研究领地。1996年沈艺峰的《会计信息披露和我国股票市场半强式有效性的实证分析》，开始了我国会计界“真正意义上”的实证研究。赵宇龙发表在《经济研究》1998第7期上的“会计盈余批露的信息含量”一文，标志我国会计界对实证会计研究从方法介绍进入到实际应用。尤其是近年来，实证研究在我国的会计研究方法中所占的比重越来越大。

三、会计对经济发展的反作用力

（一）从宏观经济视角看

运用会计手段，对国民经济的整体状况进行量化分析，确定量化标准，有利于对国民经济运行情况进行实时有效的监督，及时发现国民经济出现的问题或者所存在的相互矛盾的经济成分，继而采取行之有效的解决策略或者调整方案。另外，还可以发挥会计信息的预警作用，对国民经济运行中存在的潜在问题或者经济隐患进行分析预测，以便政府有关部门及时采取措施，防患于未然，避免国民经济运行中出现不稳定，不协调的发展情况。会计信息的运用，有助于国家宏观经济调控，制定行之有效的、有针对性的经济政策，促进国民经济的健康稳定发展。

（二）从微观经济主体视角看

作为微观经济主体的企业主要通过对经济业务进行确认、计量分析，以便管理层对本企业的经营状况有全面的了解，进而借助各种科学的、有效的方法，对经营状况做出合理的分析预测，据此制定科学的决策；另外，企业还可通过对竞争对手财务状况和经营成果进行分析对比，做到知己知彼，提高本企业的竞争力；通过与行业有关指标的对比分析，找出本企业的竞争优势或者劣势以及所面临的机会或者挑战，有利于企业的战略管理活动。会计法律规范规定微观经济主体要按照有关的规定进行会计处理和信息披露，这在一定程度上对企业的会计行为起到约束作用，避免企业会计处于自由放任状态。以利润最大化为经营目标的微观主体，无论是出于何种目的，是为了便于资金的募集，扩大生产，还是为了稳定股东的信心等等，往往会通过会计舞弊操作利润。对于亏损企业，则会通过会计舞弊虚增利润，美化财务报表，骗取投资者的资金投放或避免被ST。对于赢利企业，则往往通过违反财务制度规定的要求，采取多提、多摊、多支和将应该在本期列账的收入推迟入账或截留不报等手段虚减利润，以达到偷税漏税的目的。另外，根据会计准则的有关规定：已经计提减值准备的固定资产、无形资产等，即使在以后的会计期间，该项资产发生减值的迹象全部或者部分消失，已经计提的减值准备不得转回。以及根据金融的相关会计准则明确规定，已计提的金融资产减值准备不得转回，这都是为了有效的防止企业通过计提减值准备再转回的手段来粉饰会计报表，操作利润，避免造成资本市场混乱。防止企业虚增虚减利润，有利于保护投资者的合法权益不受侵犯，促进资本市场稳健发展，以及使财政收入得到有效的保障，避免税收流失。

（三）从社会资源配置视角看

会计信息有利于社会资源的优化配置。会计信息是对企业经营状况的全面综合反映，理性投资者做出投资选择方案或者投资决策的主要依据是企业的会计信息，只有在对某企业的经营状况或者财务状况有了一定的了解才会做出合理的判断和决策，对于目前经营状况良好的企业或者具体潜在发展能力的前景企业，则加大资金的投放，而对于目前经营状况很差，并且竞争能力弱的企业股票，则选择及时脱手。这就致使社会的资源流向经营效益好的企业，假设在做出判断和决策的过程中，绝大多数投资者都是具有一定的财务会计知识，并且能够对会计信息具有一定的分析能力的，那么投资者依据会计信息所做出投资判断或者决策就会相对合理，做出错误决策的概率也会相对较低。这样就能减少盲目投资带来的资源浪费，从而优化社会资源配置。

四、结论

西方经济学中的科学合理成分为会计理论发展提供了奠定了理论基础，加之经济学理论的不断推陈出新，有利于向会计的研究不断注入新鲜的血液，使会计的理论研究和实证研究得以不断创新，创造出新的理论成果，不断拓展会计新领域。反之，会计的繁荣向前发展对经济学的发展亦具有积极的反作用力，有助于经济活动中问题的解决。因此，要正确看待会计学与经济学之间的关系，不能只看到经济因素对会计的影响，而忽略会计发展给经济发展所带来的反作用力。在运用经济学原理研究会计问题时，要深刻地理解经济学理论以及把握好所要研究的会计问题的实质，找到这两者之间的必然联系，才能真正发挥经济学对会计的指导作用以及会计学对经济学的反作用力。

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