高校经营性资产审计实务探讨

燕廷淼

(河南工程学院审计处，河南郑州 451191)

近年来，伴随着《公司法》等相关法律法规的日益完善和高校建设现代大学制度序幕的开启，以及高校精细管理、利用自身优势提升服务社会能力意识的不断提高，高校的市场经营活动日益活跃，从而一部分资产由“非经营性”转变为“经营性”。为了实现高校财务管理目标，确保学校资产保值增值，加强高校经营性资产审计工作势在必行，因此，探讨高校经营性资产审计尤为必要。

一、高校经营性资产审计的含义

(一)高校经营性资产及其经营形式

1.高校经营性资产

《高等学校财务制度》第三十九条规定，“资产是指高等学校占有或者使用的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利”［1］。通常情况下，把高校为完成本单位教学科研等职能工作所占有、使用的资产称作高校非经营性资产，因为高校所提供的教育培养服务具有非营利性质。相对而言，所谓高校经营性资产，就是指高校在保证完成本单位教学科研等正常职能工作前提下，按照国家有关规定，通过投资、入股、出租、出借等形式从事产品生产、商品流通和经营服务等活动以赢取收益为主要目的的资产。

2.高校经营性资产的经营形式

(1)法人企业式经营。指学校在其本身职能业务以外，以经主管机关批准的非经营性资产投资注册领取企业法人营业执照而开办经济实体并期望获得未来投资收益的经济行为。这种形式下有两种情况:一是统管学校对外投资资产的经营——学校成立一个法人实体总揽学校对外投资事务，将经营性资产投入该法人实体，该法人实体再投向其他公司，学校不直接向外投资。该法人实体即是教技发［2006］1号文所称的高校资产经营公司。二是学校直接投资各专项业务进行经营——学校成立法人实体，直接经营各专项业务，这类法人实体称作“高校专业公司”。

(2)附属高校的非法人企业式经营。指学校在其本身职能业务以外，以经主管机关批准的非经营性资产或投资注册领取营业执照或投资未注册而开办经济实体，期望获得未来投资收益或更高质量服务保障的经济行为。这种经营形式下的实体有两种:一是高校利用位置或地产等便利设立非法人实体，通过向社会和学校提供服务以达到学校资产的保值增值，如招待所、酒店、图文社等。这类非法人实体多采用承包或非承包形式经营，简称承包实体或非承包实体。二是绝大多数高校后勤工作模拟企业运行，这类非法人实体称为后勤实体。

(3)分散式租借经营。指学校以经主管机关批准的非经营性资产，通过向校外出租出借方式来获取经济收益的经济行为。这种经营形式又细分为两种:第一种是公司制租赁经营，即高校以经主管机关批准的非经营性资产注册成立法人实体而期望获得经济收益的经济行为。这种经营形式是前述法人企业式经营的一种形式，其经营实体也是前述法人实体。第二种是分散式租赁经营，即高校内部职能部门以经主管机关批准的非经营性资产通过一系列程序办理出租出借手续并收取一定费用的经济行为。该形式的经营实体是学校自身。学校一般不单独核算其收入与成本。

(二)高校经营性资产审计

1.高校经营性资产审计的含义

《内部审计实务指南第4号——高校内部审计》第六十六条指出:“资产审计是对资产的真实性、合法性和效益性进行审查和评价。”［2］其中，真实性是指资产的存在、增减变化、往来账款的发生及其业务内容是否真实、完整，以及资产计价是否合理正确等;合法性是指资产的变动是否合法、管理(包括取得、核算、转让等)是否安全合规等;效益性是指资产利用效果的优劣以及是否做到了资产的保值增值等。

但是，该条除在“审计内容”条款中明确了审查和评价“对外投资”的若干方面外，并无高校经营性资产审计的其他规定或描述。

为了突出经营性资产的重要性、规范相关实务操作和反映专项审计工作的完整性，有必要明确高校经营性资产审计的含义。通过分析资产审计的定义，结合高校经营性资产的特性，可以界定:高校经营性资产审计是对高校经营性资产的真实性、合法性和效益性以及经营过程中存在的风险程度进行审查和评价。

2.高校经营性资产审计与高校资产审计的主要区别

(1)内涵不同。在《内部审计实务指南第4号——高校内部审计》中，后者被局限在“财务管理内部控制审计”和“决算审计”内。而前者涵盖“非经营”转“经营”直至收益回收的整个过程，并且包括房产和仪器设备的出租出借。

(2)审计内容不同。后者关注资产本身及其收益、程序，而前者不仅限于此，还包括审计运行风险及相关管理者是否符合《公司法》和党纪政纪相关要求。

(3)工作成效不同。对经营性资产而言，后者审计工作是零散的、不系统的，成效较差;前者作为专项审计，系统性整体性强，成效较优。

二、高校经营性资产审计现状及原因分析

(一)高校经营性资产审计现状

事实上，高校经营性资产涉及所有形态的资产，且高校经营性资产审计的内容不止是资产的真实性、合法性和效益性。当前高校开展该项审计的情况不容乐观，绝大部分高校包括一些国内知名学府都没有开展甚至忽视了该项审计。基本情况归纳如下:一是以财务收支审计或经济效益审计替代高校经营性资产审计;二是审计范围小，没有覆盖本学校全部经营性资产，且多以经济效益审计方式审计对外投资;三是大部分高校尚未将高校经营性资产审计列入日程。

(二)原因分析

1.认识不到位

人们对高校经营性资产的重要性及其经营过程中存在的风险认识不到位。

2.现行内部审计规章制度中无高校经营性资产审计概念

如《审计署关于内部审计工作的规定》《教育系统内部审计工作规定》和《内部审计实务指南第4号——高校内部审计》等均没有相关概念的表述或说明。

3.学校重视不够

高校经营性资产审计作为新的专项工作，尚为审计盲点，再加宣传不够，以至于学校最高管理层无法感知其应有的地位与作用，也使人们对不规范操作的危害认识不深。

4.内部审计力量欠缺

具体有两方面:其一，高校内审人员普遍较少，且工作压力大，无暇尝试新的审计工作。其二，高校经营性资产审计涉及法律规章的领域较多，既有企事业法规，又有财政预算法规，更有党纪政纪规定，同时审计人员还应掌握一些经营常识，以至于审计人员力所不逮。

三、经营性资产审计基本指引

由于高校间规模、层次等差别的存在，不同的高校其经营性资产投入经营的规模、形式各不相同。有些高校经营性资产规模巨大、经营形式多种多样，有些高校则没有经营性资产。事实上，只要存在高校经营性资产，内部审计部门就应开展专项的高校经营性资产审计工作。

(一)审计前准备

1.摸清本校经营性资产家底

首先，应掌握经营性资产的实物资料和可能产生“经营行为”的基层实物管理部门或使用部门基本情况。其次，应掌握本校货币资金投资及经营性资产收益情况。再次，应掌握本校经营性资产的经营方式与形式、经营管理组织结构及其运作程序等相关信息。

2.学习所适用的法律及规章制度等

首先，学习和理解“非经营”转“经营”环节的法律及规章制度。其次，学习和理解有关经营性资产经营环节的法律及规章制度。依据高校的性质和隶属关系，整理归集该环节所适用的法律及规章，如:《公司法》、教技发［2005］2号文、教技发［2006］1号文、财政部第70号令《财政票据管理办法》以及税务等相关法律及规章。再次，学习和理解经营性资产在收益分配环节的法律及规章。复次，调查、了解经营性资产所涉及行业的基本常识、经营状况等。

3.熟悉本校经营性资产的制度环境

首先，了解掌握本校财务管理体制与经营性资产管理体制，弄清组织结构及其职责分工。其次，归集本校关于经营性资产的相关规章制度，包括管理层会议纪要等。

(二)高校经营性资产审计应获取的资料

1.法人企业式经营

(1)学校对外投资清单。清单内容包括投资时间、投资金额、投资方式等。

(2)对外投资项目可行性报告、项目建议书、资产评估报告、主管机关审批文件、学校批准文件(或会议纪要)、资产移交清单、资产权属变更证明或登记记录。

(3)学校成立的高校资产经营公司或高校专业公司(合称“法人实体”)的章程、营业执照、验资报告、接收资产清单等。

(4)法人实体的治理结构、机构组织、组成人员及其重要岗位人员简历。

(5)法人实体管理制度，包括业务运行、职能管理等相关制度，以及股东会、董事会会议纪要等。

(6)法人实体的最近年度的财务报告、股本变动和利润分配情况资料、资产经营管理部门年度总结等。

(7)其他与对外投资或法人实体有关的涉及学校经济利益的资料等。

2.附属高校的非法人企业式经营

(1)学校投入经营的资产清单。清单内容包括投入(资)时间、投入(资)金额、投入(资)方式等。

(2)学校成立的非法人企业经营公司(即被投资公司，下称“非法人实体”)的可行性报告、资产评估报告、主管机关或学校批准成立文件、资产移交清单等。

(3)非法人实体的章程、营业执照、接收资产清单、验资报告等。

(4)学校与非法人实体之间的财务关系资料。如校内结算价格、管理服务合同与协议或承包协议、经营成果分配办法等。

(5)非法人实体的治理结构、机构组织、组成人员以及公司相关制度。

(6)非法人实体的会计核算和利润分配情况资料以及社会上反映同业经营水平的相关资料。

(7)其他与经营性资产或非法人实体有关的涉及学校经济利益的资料等。

3.分散式租借经营

(1)除第一种经营形式外，其他可供出租、出借的经营性资产清单，清单内容包括资产名称、所在部门、所在位置、功能作用、数量单价、账面价值、负责人等。

(2)学校相关管理制度、学校批准文件、主管机关审批文件、办理出租(借)的程序资料、经营成本测算资料、出租(借)合同、收取租金票据存根等。

(3)学校收取租金会计资料、分成办法等。

(4)社会上同业经营情况相关资料，如某城市房屋租金水平分布图、其他高校某类专业机床(设备)机时收费标准等。

(5)大型或贵重仪器设备的运行日志、维修记录等。

(三)高校经营性资产审计的主要内容

1.法人企业式经营的审计内容

(1)关于高校资产经营公司形式下的审计内容。第一，学校是否按《公司法》、教技发［2005］2号文和教技发［2006］1号文设立高校资产经营公司，并按上级要求建立学校经营资产管理机构，代表学校行使投资人的所有者职责。第二，学校经营资产管理机构的制度是否健全有效、运行是否稳定，学校投入资产是否均按文件规定进行评估、经过批准，接收投资与学校移交清单是否一致。第三，高校资产经营公司成立是否经过可行性论证，其治理结构、机构设置及组成人员是否符合相关法律法规和党纪政纪要求。第四，高校资产经营公司的对外投资是否符合章程，重大投资是否经过股东会或董事会批准，公司制度是否健全有效。第五，上缴学校的投资收益是否完成预定任务、保值增值如何。第六，学校是否违反公司章程违法干预公司之经营决策。

(2)关于高校专业公司形式下的审计内容。第一，学校是否设有经营资产管理机构代表学校行使投资人的所有者职责，其管理制度是否健全有效、机构运行是否稳定。第二，学校投入资产是否均按文件规定进行评估、经过批准，各高校专业公司接收的投资与学校移交清单是否一致。第三，高校专业公司成立是否经过可行性论证，其治理结构、机构设置及组成人员是否符合相关法律法规和党纪政纪要求，学校各专业公司是否在2006年之后成立。第四，高校专业公司的经营是否符合章程，重大事项是否经过股东会或董事会批准，公司制度是否健全有效。第五，上缴学校的投资收益是否完成预定任务、保值增值如何。第六，学校是否违反公司章程违法干预公司之经营决策。

2.附属高校的非法人企业式经营的审计内容

(1)承包实体的审计内容。第一，学校是否设有经营资产管理机构代表学校行使投资人的所有者职责，其管理制度是否健全有效、机构运行是否稳定。第二，学校投入资产是否均按文件规定进行评估、经过批准，各承包经营公司接收的投资与学校移交清单是否一致。第三，承包实体设立是否经过可行性论证，其治理机构及组成人员是否符合相关法律法规、党纪政纪要求。第四，承包实体的经营业务是否手续齐全、合法。第五，承包实体与学校的合同或协议是否合理、合法有效。第六，承包实体占用学校资产的管理状况如何，承包费用上缴情况如何，保值增值如何。第七，学校有无完善经营性资产管理规划与措施。

(2)非承包实体的审计内容。第一，学校是否设有经营资产管理机构代表学校行使投资人的所有者职责，其管理制度是否健全有效、机构运行是否稳定。第二，学校投入资产是否均按文件规定进行评估、经过批准，非承包实体接收的投资与学校移交清单是否一致。第三，非承包实体设立是否经过可行性论证，其管理机构及组成人员是否符合相关法律法规要求。第四，非承包实体的经营业务是否手续齐全、合法。第五，非承包实体的经营目标与任务是否明确。第六，非承包实体资金、存货、成本、往来等会计核算是否规范。第七，非承包实体使用票据、税务办理是否合法合规。第八，非承包实体占用学校资产管理状况如何，收益分配情况如何，保值增值如何。第九，学校有无完善经营性资产管理规划与措施。

(3)后勤实体的审计内容。第一，学校设立后勤实体是否进行可行性论证，是否经过主管机关审批，其治理机构及组成人员是否符合相关法律法规要求。第二，学校投入后勤实体资产是否按文件规定进行评估、经过批准，后勤实体有无资产管理机构、其资产制度是否健全有效。第三，后勤实体的经营业务涉及行业许可者是否手续齐全、合法。第四，后勤实体发包部分服务如餐饮服务等是否手续齐全、合法。第五，后勤实体的经营目标与任务是否明确。第六，后勤实体的资金、存货、成本、往来等会计核算是否规范、真实。第七，后勤实体有无出租、出借资产情况。第八，后勤实体与学校之间的财务关系如何，是否规范、科学合理。第九，学校有无完善管理后勤实体的规划与措施。

3.分散式租借经营的审计内容

第一，学校是否设主管单位统一管理出租(借)资产事务，有无出租(借)资产的清单，有无出租(借)资产的管理制度。第二，出租(借)资产是否均按文件规定进行评估、经过主管机关批准，是否有可行性论证报告。第三，出租(借)资产是否符合有关国有资产管理的文件精神，出租(借)合同或协议是否规范、合法。第四，出租(借)资产所用票据是否合法，涉税事务处理是否规范、合法。第五，出租(借)资产收益的会计核算与分配是否符合相关制度。第六，出租(借)设备仪器是否有其运行成本测算数据(这是收取费用的重要依据)。第七，对承租(借)方的租(借)资产的用途是否清楚，对出租(借)资产是否经常维护管理。第八，学校有无完善出租(借)资产的规划与措施。

四、高校经营性资产管理的主要风险点

(一)法人企业式经营情况下主要风险点

第一，学校是否建立起科学规范的产业管理体制。凡是法人企业式经营，必须按教技发［2005］2号文和教技发［2006］1号文精神，建立起本校科学规范的产业管理体制，以规避学校直接经营企业的经济和法律风险。该形式下的高校专业公司应按文件要求变更投资方式。第二，高校资产经营公司的治理结构及组织机构是否符合《公司法》，任职人员是否符合《公司法》和中纪委相关纪律规定。第三，高校资产经营公司是否依法运营。第四，高校资产经营公司是否达到增值目的。

(二)附属高校的非法人企业式经营情况下主要风险点

第一，承包实体与非承包实体都是待规范经营形式，必须按文件要求予以纠正。第二，在现实状况下，承包实体资产是否安全完整，是否足额上缴承包费。第三，在现实状况下，非承包实体资产是否安全完整，是否存在收入支出不真实现象，是否有财务成果造假现象。第四，后勤实体资产是否安全完整，后勤服务是否目标明确及其完成优劣，后勤实体是否存在出租(借)学校资产现象，财务关系是否规范清晰、合法合理。

(三)分散式经营情况下主要风险点

第一，学校出租(借)资产是否有统一管理部门，出租(借)资产所用票据是否合法，涉税业务办理是否规范。第二，出租(借)资产是否报上级主管机关批准，有无私自出租(借)资产现象。第三，出租(借)资产有无收入不上缴现象等。第四，出租(借)资产是否安全完整。

［1］财政部，教育部.关于印发《高等学校财务制度》的通知［DB/OL］.［2013-02-03］.http://fgk.mof.gov.cn/do_moflaw/do_file_summary.nsf/vwFilebyFileCategory/C8060D722CFC04A148257AEE0007CD2F? OpenDocument.

［2］教育部财务司.教育内部审计规范［M］.北京:人民教育出版社，2010:169.