增值税扩围下的地方税问题研究

何 赛

(安徽财经大学财政与公共管理学院，安徽蚌埠233000)

一、地方税的理论概述

(一)地方税的界定

所谓地方税是相对于中央税而言，是指按照国家财政管理体制规定，并依据中央与地方政府的事权划分情况，由中央统一立法或地方自行立法，省和省以下地方政府负责征收管理并由地方政府财政支配的各类税收总和。

以上关于地方税的概念，不同文章虽然在文字表述上存在差异，但所反映的实质内容大致相同，即所关注的是税种的划归:归属地方政府固定收入的税种总和即为地方税。但从本质上来看，地方税属于财税管理体制范畴，是适应分级政府和分级财政的需要而产生的，为规范中央与地方政府的税收分配关系而存在，不仅仅是收入归属问题。

(二)划分中央、地方税的理论依据

1.公共产品层次理论

公共产品由于具有消费的非竞争性和收益的非排他性，因而必须由政府提供;但多数公共产品和服务都拥有特定的收益区域，即社会成员对公共产品的享用程度要受到地理空间等因素的影响，从而决定了公共产品具有层次性。通常，公共产品按其受益范围或效用溢出的程度可分为全国性公共产品和地方性公共产品。

基于公共产品的提供和收益范围存在空间限制，要保证公共产品的有效供给，就需要中央和地方政府分工负责。美国经济学家施蒂格勒(George Stigler)认为，与中央政府相比，地方政府更接近于自己的公众，也更加了解它所管辖的选民对公共产品的偏好。因此中央和地方政府应各有侧重地提供不同的公共产品;与此同时由于在某种意义上，税收可以看成是提供公共产品的“价格”，因而每一收益地区中的社会成员都应该支付提供公共产品的成本，分别缴纳全国性税收和地方性税收。

2.税收职能理论

地方税与中央税相区分，是适应分级政府和分级财政的需要。不同级次的政府所执行的特定职能不同，因而根据各级政府行使职能的需要，相应划分财权和税权，即不同层级政府的职能决定其税权所发挥的功能也相应存在差异。

一般而言，税收具有财政职能和经济职能两大基本职能，后者又包含稳定经济、收入分配和资源配置职能。其中，税收稳定经济和调控收入分配的职能主要由中央政府来履行;由于资源配置具有较强的地域性，能够更好地体现因地制宜，因而税收调节资源配置的职能主要由地方政府履行。这样的分工适应中央政府有能力把握全局和地方政府有条件因地适宜的要求，也由此划分了中央和地方的税种归属。

二、我国地方税的现状分析

(一)地方税制结构分析

1.税种构成

依据影响中央和地方税划归的因素，1994年分税制改革将所开征的税种在中央和地方两级政府之间进行了划分。目前，我国地方税制结构主要由以下税种组成:土地增值税、房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税和车船税，这些税种的税收收入全部归属地方政府并由地方税务机关征管。同时，分税制改革还将固定资产投资方向调节税(从2000年起保留税种暂缓征收)、筵席税(已下放给地方政府管理，征收与否由各地省级人民政府根据当地具体情况自行决定，但目前各地已停止征收)、遗产和赠与税(尚未开征)划分为地方税种。收入主要归地方政府且由地方税务机关征管的税种还有:营业税(不含铁道部门、各银行总行、总保险公司集中缴纳的营业税)、资源税(不含海洋石油资源税)、城市维护建设税和印花税。此外个人所得税与企业所得税(不含地方银行和外资银行及非银行金融企业所得税)由中央与地方政府共享，由于是地方税务机关参与征收，因而具有地方税性质。

2.主体税种

一般而言，地方税主体税种是存在于成熟完善的地方税系下的概念，是指在地方税制结构中起主导作用的税种。然而主体税种并非是所有税种都能问鼎，一个税种所具有的内在特质和可观潜力须符合主体税种的条件，同时满足国家税种的设计要求，才能确立该税种的主体地位。通常情况下，主体税种收入应占据整个地方税收入总额的30%左右;此外在地方税种结构中，可以有一个或多个主体税种，应根据地方实际情况决定。

根据2010年地方各项税收收入数据(见表1)，虽然从税种数量来看地方税种占大多数，但是从收入来看，除营业税外的各税种收入均占比很小，远不到地方税收入总额的30%。虽然目前归属地方的营业税收入占地方税总收入比重较大，但随着增值税扩围的进行，营业税的征收范围会逐渐缩小甚至有被增值税取代的趋势;地方税务机关虽然参与所得税的征收，但该税种的收入由中央和地方政府按比例分成共享，故不能算作严格意义上的地方税，则地方主体税种也就无从谈起;城建税作为一种附加税，不存在独立的课税对象，仅以增、消、营三项流转税的税额为计税依据，征收的规模也就很有限;除财产税外的其他税种大多零星分散，征收难度大或征收成本较高;此外开征遗产和赠与税尚在酝酿阶段，社会保障税在短期内也难以出台。

由此看来，现阶段我国缺乏对地方财力有决定影响且长期稳定的税种，换言之我国当前并无严格意义上的地方主体税种，进而造成地方政府缺乏可预期的主要税源。

表1 2010年地方政府各项税收收入情况

数据来源:中国统计年鉴，并通过计算整理而得

(二)地方税收入规模分析

分析地方税收入规模，应先对地方税收入的衡量口径进行界定。对于实行分税制的国家，税种划分后形成了中央税、地方税和共享税，也就随之产生了地方税收入和地方政府税收收入两个涵盖范围不同的概念。前者即为通常所称的地方专享税种所形成的税收收入，而除地方政府税收收入之外，还应包括中央和地方共享税种中由地方分成的收入，在我国表现为地方税收入再加上增值税、营业税、资源税、证券交易印花税、企业所得税、个人所得税等共享税中地方分享的收入，可以看出后者的统计口径要大于前者。虽然称作地方税收入，但本文采用的是第二种口径来研究地方税收入规模，即研究范围为归属地方政府所有的税收收入。

新税改以来，尽管我国地方税收入的绝对额在逐年递增，由2004年的 9999.59亿元增长到 2010年的32701.49亿元，且在全国税收收入总额中占有一定比例，但占地方财政总收入的比重却呈下降趋势，同时满足地方政府财政支出的程度并不高。2004—2009年地方税收入占地方财政收入的比重从84.08%下降到80.52%，低于同年全国税收收入占财政收入的比重;2010年地方税收入占地方财政支出的比例仅为44.26%。由于地方税收入规模比地方财政支出小，地方财政收支存在较大缺口，不足以维持地方政府支出，限制了地方税务机关职能的充分发挥，致使落后地区政府的支出过多依赖于中央的转移支付，从而阻碍地方政府职能的实现。进而地方财政支付的沉重负担引发了地方政府债务困境，造成了各地政府乱收费、预算外资金不断膨胀的现状。

本文将对我国30个省、直辖市和自治区2010年的地方税收入规模作聚类分析。由于西藏未实行分税制改革，其财税制度与其他省市地区有较大差异，其数据也就不具有可比性，故将其排除在外。

本文选取地方税收入占全国税收收入比重、地方税收入占地方财政收入比重和地方税收入与地方财政支出比例三项指标，根据《中国统计年鉴2011》的数据，运用SPSS20.0系统聚类对30个省、市、自治区地方税收入规模进行分类分析，结果如表2所示。其中个体距离采用平方欧式距离，类间距离采用平均组间锁链距离，由于数据不存在数量级上的差异，因此无需进行标准化处理。

从2010年各省、市、自治区的地方税收入规模聚类结果可以看出，北京、上海、江苏、浙江、广东为一类，其特点是地方税收入占全国税收收入、地方财政收入以及地方财政支出的比重均偏高，高于全国平均水平。天津、河北、辽宁、福建、海南相似性较高聚成一类，该类的特点是除个别例外，三项指标都比较高。其余省、市、自治区为一类，三个比重明显低于前两类。

表2 2010年30个省市自治区的地方税收入规模聚类分析结果

(三)地方税管理权限分析

虽然1994年分税制改革按税种划分了中央税与地方税，明确了各自的税种，分设两套税务机构各征其税，但在税收管理权限上却规定中央税、共享税以及地方税的立法权集中在中央，地方只享有有限或附属的税收立法权，如可以决定开征或停征屠宰税和筵席税，制定城建税、房产税、车船税、城镇土地使用税等税种的实施细则等。总的来说地方税的法规制定权、解释权、税目税率调整权以及减免税权等均集中于中央，高度统一的地方税管理体制过多考虑中央利益，造成地方政府税权与事权不匹配，不利于地方政府调配地方性资源，削弱地方组织收入及调节经济的积极性。

三、增值税扩围对地方税的影响分析

(一)对地方税收入的影响

增值税扩围对地方税收入的影响可能视不同地区而有所不同，这是因为各地产业结构大相径庭，因而增值税扩围对地方税收入的作用程度也有所差异。由于增值税的税基是第二产业中的工业和第三产业中的批发零售业的增值部分，而营业税主要是以第二产业中的建筑业和第三产业中除批发零售业外的其他行业的流转额为税基，因而针对原以增值税分享收入为地方主要税收收入来源的地区，增值税扩围对其影响可能略小于对服务业发达、营业税占地方税收入比例较高的地区的影响。

但结合营业税改增值税试点地区税收收入在中央和地方政府之间分配方案，总体来说，对地方税收入会产生一定的冲击:增值税扩围后，维持当前分享比例不变的前提下，地方政府的增值税分享收入绝对数额虽有所提高，仍远不足以弥补缩减的营业税收入，进而在一定程度上导致地方政府预算内收入减少，财政收支缺口进一步扩大。在此背景下，地方政府增加财力的主要途径就是提高增值税的分享部分，这将刺激地方政府加大工业建设、追求大规模投资项目来增加收入，最终难以实现经济增长方式的转变;同时还会加剧各级地方政府乱收费现象，使预算外和制度外收入更为膨胀。

(二)对地方主体税种选择的影响

1994年实行分税制以来，营业税一直占据地方税收入较大比重，如2010年营业税收入占到地方税总收入的33.65%，一旦营业税的部分税目被增值税所取代，营业税收入的缩减会使地方税陷入群龙无首的境地。因此构建地方税系主体税种，形成地方税收入的稳定来源就成为当下急需解决的问题。从目前地方各税种收入情况来看，税源零星分散，且真正属于地方税的各个税种所组织的收入规模有限;从长远来看，随着条件的成熟，可以参照国际做法建立起以财产税为主体税种，并配之以其他辅助税种的地方税种模式。财产税可以成为地方税收入主要来源的原因在于财产税具体税种的税基较宽，纳税面广，同时征收简便、透明度高;而且从税收公平的衡量标准来看，财产税充分体现了受益原则，即只要受益于地方财政公共支出，享受到地方政府提供的公共产品和服务，就应当纳税。

(三)对中央和地方共享税分成比例的影响

增值税扩围在一定程度上可能会缩减地方财政收入，但相应的事权并没有减少，进而造成地方财政危机更加严重，中央和地方政府之间财力分配的博弈也会随之加强。因而营改增后为弥补地方政府损失的税收收入，中央政府可能会在不改变中央财政收入比重的前提下，提高地方的共享税分成比例，这也是最为简单直接的方法。但值得注意的是，提高地方政府共享税的分成比例虽然可以在一定程度上发挥激励地方政府的效用，但这只是在短期内缓解地方税收入缩减的暂时手段，长期采用只会放大现行增值税收入分享制度的缺陷。

四、增值税扩围背景下完善地方税的建议

(一)规范地方财政支出，提升资金的使用效率

目前地方财政面临着财力匮乏和支出压力的矛盾，仅从增加地方财政收入着手只是治标不治本的对策，关键还应配合相应的财政减支政策。第一，依据地方政府的职能合理划分地方财政支出的范围，减少不必要的政绩性支出;第二，在维持地方政府正常运转的前提下，缩减一般性项目支出，而适当扩大教育、环保等方面的支出;第三，在允许地区差异调整的基础上，建立起统一的支出项目标准并规范地方政府支出需求，促使各级地方政府减少人为的财政资金浪费，提升支出效率。

(二)完善政府间转移支付体系，缓解地方财政风险

通过提高地方政府增值税分享比例来弥补地方财力损失只是暂时对策，长期施行则会更加凸显增值税收入分享机制的弊端;实际上，加大转移支付力度也是短期内缓和税制调整冲击的一重要手段，因为转移支付的目的就是使各地政府提供地方公共品和服务的能力大体相当。在推进营改增的同时，应将各种形式的转移支付配合使用，使各转移支付方式分别发挥功效，进而达到弥合地方财力损失的目标。

(三)构建以财产税为主体税种，配以辅助税种的地方税种模式

面对地方主体税种缺失、营改增后地方财力减少的状况，从长远来看应构建财产税为地方税系的主体税种，从而抵制增值税扩围对地方税收入的缩减影响。除了常见的房产税、车船税等个别财产税外，一般财产税中的遗产与赠与税在我国是缺失的，而遗产税和赠与税对于实现收入公平分配、防止贫富差距扩大有较强的调节作用。因此在条件成熟的情况下，可以考虑开征遗产与赠与税，在调节收入再分配的同时为地方开支筹集收入。

在辅助税种的配置上，可建立发展环保税。环保税是将环境污染的外部成本内化为企业成本，利用市场机制的作用控制环境污染;征管方面应由地方税务机关负责，纳入地方财政，交与环保部门专项使用。另一方面，地方政府可以根据本地区的资源禀赋情况将资源税作为辅助税种，使自然资源丰富的地区从其资源禀赋中获益的同时，避免对资源过度开发，发挥资源税促进地方经济发展与保护环境的作用。

此外，可适当赋予地方政府更大的税权。在统一税政的前提下，按照事权与财权相对应的原则重新划定税权，给予地方一定的税收立法权:对于具有区域性特点的地方税，其立法权应下放给地方;地方政府还可根据当地资源情况，经中央批准开征某些地方性税种。而那些对宏观经济影响较大的地方税，应由中央制定基本法规，并赋予地方政府部分政策调整权和征收管理权。

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