“营改增”企业的三大纪律八项注意

丁扬

摘要：今年8月1日起在全国范围内开展的“营改增”试点工作，对许多试点纳税人来说，不像缴纳营业税那样轻车熟路。相反，由于增值税在计税依据、适用税率、计税方法、计税时间和纳税地点等与营业税存在差异，企业财会人员对增值税相关问题存在许多疑惑和认识误区。因此，研究“营改增”企业的三大纪律八项注意具有十分重要的现实意义。

关键词：“营改增”企业；三大纪律；八项注意

经国务院批准，自2013年8月1日起，在全国范围内开展物流辅助、研发和技术、广播影视、鉴证咨询、信息技术、文化创意和有形动产租赁等现代服务业，以及陆路运输（不包括铁路运输）、水路运输、管道运输和航空运输等交通运输业“营改增”试点。试点企业提供应税服务将依法定程序和要求计算缴纳增值税，不再缴纳营业税。

一、“营改增”企业的三大纪律

1.试点纳税人要对其是否属于一般纳税人进行身份确定。若试点实施前企业的应税服务年销售额（不含税）不低于500万元的，符合一般纳税人认定标准，否则，除会计核算健全，能够正确反映收入、成本费用，并且及时客观提供税务资料的，可以向主管国家税务机关提出认定为增值税一般纳税人资格申请外，一般被确定为小规模纳税人。应税服务年销售额是指企业试点前连续12个月提供的部分现代服务业和交通运输业的累计销售额，不扣除减免税额和提供境外服务额，也不扣除原营业税时从营业额中扣除的部分。

2.试点纳税人对混业经营、兼营和税收优惠必须分别核算。企业提供适用不同税率或者征收率的项目属于混业经营，其应税服务的销售额应当根据税率或者征收率的不同分别核算，否则从高税率计算增值税；企业兼营营业税应税项目的，应征增值税的销售额和应征营业税的营业额应当分别核算，否则由主管国税地税分别核定；企业如果有免税项目又兼营减税项目的，应当就免减税项目的销售额分别进行核算，否则不得享受免税、减税优惠待遇。

3.“营改增”企业必须依法索取或开具增值税专用发票。企业发生经营劳务，应当主动向服务接受方依法开具增值税专用发票并将销售额和销项税额分别填列在增值税专用发票相关栏内。根据规定，适用免征且享受免征增值税优惠的应税服务、向个人消费者提供应税服务，不得开具增值税专用发票。小规模纳税人不应也不能开具增值税专用发票，若企业接受了其提供的应税服务，小规模纳税人可以向主管税务机关申请代开并转交给接受方。

二、“营改增”企业的八项注意

1.纳税人和扣缴义务人的界定。“营改增”企业的纳税人是在我国境内提供交通运输业和部分现代服务业服务的单位和个人。若在境内提供应税服务的是境外单位或者个人，以境内所设经营机构为扣缴义务人，或者以若其代理人为扣缴义务人（若境内未设有经营机构），或者以接受方为扣缴义务人（若境内没有代理人）。这里要特别注意以下两点：一是符合代扣代缴纳税人的前提条件是境外单位或个人在境内未设经营机构和在境内提供应税服务；二是扣缴义务人的首选顺序是境外纳税人的境内代理人，其次是应税服务接受方。

2.境内提供应税服务的确认。在境内提供应税服务所强调的“境内”，是指无论是应税服务的提供方或者是接受方，在境内是必要条件，这里既有属人原则，也有收入来源地原则。属人原则是说，只要提供方在境内，无论应税服务是发生在境内还是境外，都属于“应税服务提供方在境内”的情形。收入来源地原则是说，境外单位或个人是应税服务提供方，只要应税服务接受方在境内消费应税服务，无论应税服务发生地是否在境内，也无论应税服务接受方是境内的还是境外的单位和个人，都属于“应税服务接受方在境内”的情形，但不包括境外单位或个人向境内单位或个人提供完全在境外消费的服务，以及境外单位或个人向境内单位或个人出租完全在境外使用的有形动产的情形。

3.适用的税率和征收率。提供有形动产租赁服务、发生远洋运输的光租业务和航空运输的干租业务，适用税率为17%。交通运输服务、远洋运输企业从事程租、期租业务、航空运输企业从事湿租业务，适用税率为11%。提供文化创意、研发和技术、信息技术、鉴证咨询、物流辅助和广播影视等现代服务，税率为6%。小规模纳税人提供应税服务的征收率为3%，提供轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车等公共交通运输服务的一般纳税人，可以选择简易方法按征收率3%计税，但为了防止企业借此避税，政策规定企业一经选择简易方法计税，在未来的三年（36个月）内不得变更。

4.销项税额和进项税额的计算。销售额=含税销售额÷（1+税率），即一般计税方法的销售额是不含销项税额的。“营改增”试点企业取得的合法凭证在试点前是不能作为增值税扣税凭证的，试点后变成了允许抵扣增值税的扣税凭证了，这是“营改增”的最大变化。因此，“营改增”企业依法及时索取合法有效增值税扣税凭证并在180天内认证抵扣是办税会计的职责。根据规定，下列税额准予从销项税额中抵扣：从“营改增”试点企业接受的“增值税专用发票”上注明的税额；从海关部门出具的海“关进口增值税专用缴款书”上注明的税额；按农产品收购发票（或销售发票）上注明的农产品买价和13%扣除率计算的税额；按铁路运输费用结算单据上注明的运费和扣除率7%计算的税额；从税务机关或者境内代理人取得的税收缴款书上注明的税额。

5.简易计税方法应纳税额的确定。按简易计税方法的“营改增”企业，不得抵扣进项税额，不得对外开具增值税专用发票。其应纳税额的计算公式为：应纳税额=不含税销售额×征收率。其中，若销售额包括其应纳税额，应将其换算为不含税的销售额，换算公式为：不含税销售额=含税销售额÷（1+征收率）。需要指出的是，“营改增”企业提供的应税服务适用简易方法计税的，出现下列情况时允许从当期销售额中减除，若减除当期销售额后仍然有余额造成多缴的税款，可以从企业以后的应纳税额中扣减，即因为服务中止或者折让而退还给接受方的销售额。

6.开具红字增值税专用发票的情形。“营改增”企业应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票，未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得扣减销项税额或者销售额。对需要开具红字增值税专用发票的“营改增”企业，开具方必须按照国税发〔2006〕156号和国税发〔2007〕18号的规定，遵循相关审批程序后才能开具，这样才能最大限度保护自己的利益，即只有在开具红字增值税专用发票情形时，才能规避税务风险。

7.主管税务机关核定销售额的情形。对提供应税服务价格明显偏低且没有正当理由的，或者发生向他人提供视同应税服务而无销售额的（如无偿提供交通运输服务或者部分现代服务服务），主管税务机关有权按照“营改增”企业或者其他纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定，或者按照计税成本÷（1+成本利润率）方式计算的组成计税价格确定。一般认为，属于不具有合理商业目的主观故意行为是指“营改增”企业想获得某种税收优惠，或者希望减少、免除税款或推迟税款缴纳时间，或者试图获得退税、返税等额外收入。

8.纳税时点、扣缴时间和纳税地点。“营改增”企业提供应税服务并收讫款项或者取得索取款项凭据的当日，或者开票在先服务在后的以开票的当日为纳税义务发生时间；提供有形动产租赁服务采取预收款方式的，收到预收款的当天为纳税义务发生时间；发生视同提供应税服务的，应税服务完成的当天为纳税义务发生时间。扣缴义务发生时间是增值税纳税义务发生的当日。固定业户以其机构所在地或者居住地主管税务机关为纳税地点（非固定业户以应税服务发生地主管税务机关为纳税地点）；合并纳税的以总机构所在地主管税务机关为纳税地点。

参考文献：

[1]财政部，国家税务总局.关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知（财税〔2013〕37号）[EB].中华人民共和国财政部，2013-05-24.

[2]国家税务总局.关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告[EB].国家税总局，2013-06-06.

（作者单位：辽宁税务高等专科学校）