我国农林上市公司生物资产信息披露存在问题分析

贾璐

摘要：本文选取30家农林上市公司作为研究样本，对我国农林上市公司生物资产信息披露存在的问题进行分析，并提出了规范生物资产信息披露的相关建议。

关键词：农林上市公司；生物资产；信息披露

生物资产作为农林上市公司重要的收益来源，在信息披露中占据举足轻重的地位，因而，分析研究现阶段我国农林上市公司有关生物资产信息披露中存在的问题和原因，帮助提高我国生物资产信息披露的质量，有助于如实反映企业的资产状况，评估企业的财务状况和经营成果，对提高会计核算质量和保证财务信息的真实可靠具有重要意义，同时也对推动促进我国农业的发展具有现实意义。

一、生物资产的内涵、特性和分类

（一）生物资产的内涵和特性

依据《国际会计准则第41号——农业》的规定，生物资产指的就是“活的植物和动物”。IAS 41将与农业活动有关的资产分为生物资产、农产品和收获后加工而得的产品，并对农产品和生物资产之间的区分做了明确的规定。我国《企业会计准则第5号——生物资产》把生物资产定义为“有生命的植物和动物”。生物资产作为一种特殊的资产，具有多样性、转化性和自然增值性等特点，同时还易受自然力的影响。

（二）生物资产的分类

标准不同，生物资产分类也就不同。按基本特征不同，可分成植物和动物；按成长特征不同，可分成成熟性生物资产和未成熟性生物资产；按生长周期不同，可分成一年生生物资产和多年生生物资产；按价值转移方式不同，可分成生产性生物资产和消耗性生物资产；按经营目的的不同，可分成公益性生物资产和经营性生物资产，经营性生物资产又包括生产性生物资产和消耗性生物资产，这种分类方法主要是参照我国的“生物资产”会计准则。

二、我国农林上市公司生物资产信息披露实证研究

（一）样本公司的选择

目前，我国上海证券交易所、深圳证券交易所的A股农林牧渔上市公司有54家，本文从中选取从事农作物种植、林业种植、牲畜养殖、渔业养殖等农业生产活动的30家公司作为研究样本。分别为：600354敦煌种业，300106西部牧业，002688金河生物，600540新赛股份，600371万向德农，300189神农大丰，002321华英农业，002041登海种业，000998隆平高科，000713丰乐种业，002679福建金森，000663永安林业，002556辉隆股份，002259升达林业，002477雏鹰农牧，600467好当家，000798中水渔业，600975新五丰，300094国联水产，600598北大荒，600257大湖股份，002086东方海洋，600506香梨股份，600189吉林森工，600275武昌鱼，000735罗牛山，002069獐子岛，600108亚盛集团，300143星河生物，601118海南橡胶。

（二）我国农林上市公司生物资产信息披露存在的问题

本文以30家农林上市公司作为研究对象，分别对它们2011年的财务报告进行分析，通过分类统计每家公司对生物资产的信息披露情况，得出如下结论。

信息披露及时性较差。从样本公司年报的报出日期看，虽符合会计年度结束后的4个月内披露的准则规定，但具体披露时间大多集中在3、4月份（见表1），甚至一半以上的公司选择4月份报出年报披露信息，说明信息披露的及时性较差。生物资产作为一种特殊的资产，4个月的时间间隔极有可能使会计信息失去准确性，信息的延迟披露极可能会导致信息使用者的误判。

2.信息披露不充分，且可比性差。各公司对生物资产的披露方式不尽相同，统计数据见表2。

从表2可以看出，30家公司中只有10家在报表中采用“生产性生物资产”项目披露，0家对“消耗性生物资产”项目进行披露，只有永安林业1家公司披露了“公益性生物资产”。虽然我国已颁布《企业会计准则——生物资产》准则多年，但就现状来看，企业仍然对生物资产的信息披露不严格、随意性较大，信息披露不充分，影响了上市公司的信息完整性、准确性，造成同类上市公司信息不相关、不可比。

3.信息分类不明确。通过对财务报告附注的分析，发现只有5家披露了生物资产的核算办法，没有公司对生物资产的具体品种进行详细披露。大多数公司只说明从事的行业类别，如养殖业、林业、渔业、种植业等，而对具体的农业生产活动，如养牛、苗木种植、种植果林、种植用材林等，并没有作出详细的说明。例如，水稻和玉米的经济属性和产能是不一样的，若仅仅反映生物资产持有目的，同列为种植业来披露，则会忽略生物资产的真实价值及未来的潜在价值，这样的披露是不清晰、不明确的，会使信息使用者无法清楚的了解企业生物资产的种类、价值以及变动情况。

（三）我国农林上市公司生物资产信息披露存在问题的原因分析

针对上述问题，分析其原因，主要有以下几个方面。

1.会计准则对生物资产的规定尚不完善。我国会计准则对生物资产信息披露的规范较为简化、粗糙，尚未对部分内容，如生物资产的数量、金额、计量模式等作强制性的披露规定。例如，与生物资产相关的政府补贴是记入企业收益还是成本补偿，在会计准则中没有明确规定。这一方面会影响企业经营业绩的确认，导致各公司的财务信息有用性不高，另一方面也加大了信息披露的难度。

2.惩罚机制缺乏震慑。目前，我国相关部门对上市公司的监管力度较弱，相关法规在实施时也缺少监管执行手段，震慑力较弱，惩罚机制效果不理想，导致违规披露行为的犯法成本很低。另外，因我国注册会计师除审计之外，还为特定用户提供管理咨询等，这也可能造成审计监管的失效，导致上市公司非规范披露行为的出现。

3.企业自身的自觉性较差。对公司的经营财务信息进行整理、记录、反映，需要花费大量的人力、物力和财力，基于成本效益原则，当提供会计信息获得的利润不能补偿信息披露消耗的费用时，公司一般不做制度要求之外的进一步披露。我国《企业会计准则——生物资产》关于披露只是在原则上要求，因而导致了大多数企业对会计规范制度执行的不利，对信息进行完整准确披露的积极性不高。

四、完善我国农林上市公司生物资产信息披露的建议

（一）完善生物资产信息披露的相关准则

我们应当充分考虑生物资产本身的特殊性和复杂性，从强制和自愿两个方面完善，制定出更加准确、完整的生物资产信息披露准则，确保增大信息披露的充分性。一方面，准则中应该明确上市公司生物资产强制性披露的内容，增加对生物资产的详细披露。另一方面，由于生物资产的类别、特性各不相同，如果对所有披露信息强制要求统一，则显得很不现实、不灵活，不利于上市公司更好的展现公司的信息和实力。因此，在规范强制性信息披露的同时，还要鼓励自愿性信息披露，即在准则中详细列出自愿性披露的统一参考标准和规范指南，这样可以保证在上市公司自愿披露信息时有据可依，有规可循，避免披露的随意性过大。

综合起来，完善后的相关准则至少应包括以下几方面：（1）相关企业必须在财务报表中明确披露有关生物资产项目，如从存货项目中分离出消耗性生物资产，在资产负债表中单独列示；（2）指出哪些生物资产是必须披露的，必须披露的生物资产的具体品种、类别，细化生物资产披露的内容和形式；（3）相关企业必须明确生物资产确认、披露的方法；（4）加强对公益性生物资产的披露，包括公益性生物资产的种类、实物数量及政府补助情况；（5）必须说明账面价值与折旧记录的详细依据；（6）必须说明资产增减变动的原因，所处环境与状态的变化等，对生物资产相关风险要进行详细披露，充分满足投资者的信息需求。

（二）增强社会的监管职能，加大对违规行为的惩戒力度

证监会作为最权威的监督管理机构，应该增强对上市公司的监管。一旦发现有披露不规范的行为，应当严格执行惩戒措施。如果上市公司在披露生物资产信息时故意遗漏、模糊化不利于公司的重要信息，则要追究相关会计人员和公司负责人的行政责任，同时，情节严重构成犯罪的，则应追究刑事责任。

注册会计师对上市公司具有审计监督的职能。一方面，注重自身职业品德修养的加强，完善素质建设，坚持普及和学习职业法律知识，从而提升执业水准，规范执业行为，确保执业质量。另一方面，应强化审计时的独立性，避免同时提供审计业务和非审计业务，制定轮流审计和相互审查机制，力求确保审计的质量和效果。同时，证监会也应加强对注册会计师的监督，建立有效的约束机制和严厉的处罚措施，对违反规定的注册会计师严格执行相应的惩处。

（三）完善农林上市公司的内部治理

完善的内部治理结构对保证生物资产信息披露的及时有效性有着必不可少的重要性。完善上市公司治理，是提升公司诚信度和规范会计信息披露的重要措施之一。具体措施包括：（1）建立独立董事制度，对公司的重大问题，作出独立判断，并进行有效监督；（2）完善董事会的工作程序，加强对经理层的监管；（3）明确内部审计的法律责任，确保内审工作的独立性，对公司内部财务活动监督负责；（4）增强监事会的监督职能，确保会计信息披露监督的有效性。

参考文献：

[1]薛梅.生物资产的确认、计量、信息披露研究[D].山东农业大学，2009.

[2]崔斌.我国农业上市公司生物资产信息披露的研究[J].会计之友，2012（04）.

[3]张华.上市公司生物资产信息披露问题探讨[J].商业会计，2009（19）.

（作者单位：郑州航空工业管理学院）