错账更正方法的规范考量

宋卉

【摘 要】 目前会计教材关于错账更正的方法有划线更正法、红字更正法和补充更正法，这些方法不能满足复杂多变的错账环境，而且财政部颁布的《会计基础工作规范》关于错账更正的具体账务处理解释也不够详尽，财务人员在实际应用中，错账处理随意性强、规范性差。根据多年的会计工作经验，文章首先提出完善错账更正方法的建议，使得错账更正方法更加完善；然后对每种错账更正方法的会计处理进行规范，使得会计基础工作进一步规范。

【关键词】 会计差错； 更正方法； 账务处理

目前关于错账更正的三种方法有划线更正法、红字更正法和补充更正法，这些方法使用条件仅局限在对当期会计差错的更正，不能满足复杂多变的错账环境。另外财政部颁布的《会计基础工作规范》关于错账更正的具体账务处理解释也不够详尽，财务人员处理时随意性强、规范性差。所以只有完善错账更正方法，才能应对复杂多变的错账；对错账处理进行规范，才能确保会计基础工作规范化。

一、目前错账更正方法存在的问题

（一）错账更正方法不够完善，不能应对复杂的错账环境

划线更正法，使用于结账前发现记账凭证正确，而登账时出现笔误登错账簿的情况。红字更正法和补充更正法适用于当期记账凭证错误而造成账簿记录错误的情况，这三种方法都是针对当期会计差错，而对以前年度记账凭证错误造成账簿登记的会计差错更正方法没有进行明确规定。

（二）红字更正法中的差额红冲以及补充更正法的账务处理难以反映经济业务全貌

对会计科目正确而所记金额错误的，使用差额红字冲销法或补充更正法进行更正。这样的处理，原始凭证的数据被人为分成两部分来进行记录，两次填制的记账凭证金额都与原始凭证金额不符，不能反映原经济业务的全貌和错账更正的来龙去脉，若涉及银行存款科目的，日记账金额与银行对账单上记录不符，虽然余额正确，但不利于财务人员以后核对账目。

（三）红字更正法的使用条件有一定局限性

会计教材和会计基础工作规范中把红字更正法的应用范围仅仅局限在“已经登记入账的记账凭证，在当年内发现填写错误时”使用，而以前年度不重要的错账，在实际工作中通常也采用红字更正法进行更正，故红字更正法中规定的使用条件具有一定的局限性。

二、完善会计差错更正方法的建议

由于目前会计差错更正方法存在着上述问题，笔者认为有必要进一步完善会计差错更正方法，具体建议如下：

1.增加蓝字更正法，适用于对以前年度因记账凭证错误造成账簿记录错误的重要会计差错，使用蓝字更正法，并采用追溯法进行调整，在其发现当期的财务报表中，调整会计报表前期比较数据。

2.取消补充更正法，对会计科目正确所记金额小于应记金额的会计错误更正，不得使用差额补充更正，必须先用红字填写一张与原凭证一样的记账凭证，将错误的记账凭证冲销，再用蓝字填写一张正确的记账凭证。对会计科目正确而所记金额大于应记金额的会计错误更正，不得使用差额红冲的账务处理，应用红字将原错误的记账凭证完全冲销后，再用蓝字填写更正的会计凭证。

3.扩大红字更正法的适用范围，不再仅限于当期发现当期的错账，对发现以前年度因记账凭证错误造成账簿记录错误的不重要会计差错也适用红字更正法。

三、错账更正方法的操作规范和要求

为确保会计基础工作规范化，便于财务人员实施操作，对错账更正的操作规范和要求进行明确和统一。

（一）划线更正法操作规范和要求

结账前发现记账凭证正确而纯属记账错误的差错采用划线更正法，即财务人员在登账的过程中因笔误出现文字或数字书写错误、借贷方向错误、登错账户、重复登账等错误，通过月末对账及时发现错误的，不准涂改、挖补、刮擦或者用药水消除字迹，不准将账簿撕毁重新抄写，而应用划线更正法，将错误的文字或者数字划红线注销，但必须使原有字迹仍可辨认，然后在划线上方填写正确的文字或者数字，并由记账人员在更正处盖章。对于错误的数字，应当全部划红线更正，不得只更正其中的错误数字。对于文字错误，可只划去错误的部分。对于登错账户的记录应划斜红线将整行划销，或在该行上加盖“注销此行”章，并由记账人员加盖个人名章，然后在正确的账户上重新登记。对于重复登账的应划斜红线将其中一笔整行划斜红线注销或在该行上加盖“注销此行”章，并由记账人员加盖个人名章。对于已经结出余额的，还需要用划线更正法逐笔更正余额。

例如：一是数字改错，将379.98误记为397.98，应将397.98全部划红线注销，在397.98的上方用蓝字写上379.98并盖章。不得只划9和7两个数字，在上方写上7和9并盖章；二是方向记错，应记入贷方100元，误记入借方100元，则在借方100元上划红钱注销并盖章，在贷方用蓝字记100元；三是账户记错，应记甲账户误记乙账户，应将乙账户错误的业务划斜红线注销本行或加盖“注销此行”章后并加盖记账人员个人名章，在甲账户重新登记；四是文字改错，将“张桦借款”误写成“张华借款”时，应在“华”字上划一红线，在“华”上方用蓝字写上“桦”字并盖章；五是重复登账，将其中重复的一笔业务用红笔画斜线注销或盖“注销此行”章后，并加盖印章；六是余额或发生额结错的，改错方法同数字改错一样。

（二）红字更正法的操作规范和要求

对于已经登记入账的记账凭证，在当年内发现记账凭证填写错误或发现以前年度因会计凭证错误造成账簿记录错误的不重要会计差错，应当使用红字更正，用红字填写一张与原内容相同的记账凭证，在摘要栏注明“注销某月某日某号凭证”字样，同时再用蓝字重新填制一张正确的记账凭证，注明“订正某月某日某号凭证”字样。对于会计科目一方有误的，不得只更正错误的科目。对于会计科目借贷方向记反的，不得用蓝字编写相反的会计科目进行冲销。对于会计科目正确而金额有误的，不得只对差额部分进行红冲或蓝字补充更正，必须用红字填写一张与原内容相同的记账凭证，再用蓝字填写一张正确的记账凭证进行更正。

例1：会计科目一方错误的，2012年1月10日25号记账凭证，张华报销差旅费1 000元，张华在出差前预借款1 000元，财务人员填写记账凭证时误将差旅费1 000元计入财务费用科目，财务人员在当年2月15日发现该凭证是错误的。

正确的更正方法是用红字填写一张与原错误记账凭证一样的记账凭证，将原错误记账凭证全部冲销，在摘要栏注明“注销1月10日15号记账凭证”，借记财务费用1 000元红字，贷记其他应收款——张华 1 000元红字，再填一张正确的蓝字记账凭证，借记管理费用1 000元， 贷记其他应收款——张华1 000元。不得只将错误的会计科目进行更正，如借记管理费用1 000元，借记财务费用1 000元红字。

例2：会计科目借贷方向记反的，2012年1月10日10号记账凭证，从银行提取现金2 000元，财务人员填制凭证时误借记银行存款2 000元，贷记库存现金2 000元，月底对账时发现错误。

正确的更正方法应当填写一张与原记账凭证一样的红字记账凭证将原记账凭证完全冲销，借记银行存款2 000元红字，贷记库存现金2 000元红字，再填写一张正确的蓝字记账凭证进行更正，借记库存现金2 000元，贷记银行存款2 000元。不得直接填写相反的会计科目进行更正，如借记库存现金2 000元，贷记银行存款2 000元。

例3：会计科目正确而所记金额有误的，如从银行提取现金1 000元，填制的记账凭证误将1 000元记为10 000元，或者将1 000元误记为100元。

应当用红字填写一张与原错误记账凭证一样的记账凭证，将错误凭证完全冲销，再填写一张正确的蓝字记账凭证，不得只将差额部分进行红冲或者补充更正，这样的账务处理不仅不能完整、清晰地反映经济业务的来龙去脉，而且原始凭证数据被分成两部分进行记录，不利于财务人员以后核对账目。

例4：以前年度不重要的会计差错，A公司在2011年12月31日发现一台价值9 600元、应计入固定资产，并于2010年2月1日开始计提折旧的管理用设备，在2010年计入了当期费用，当时用银行存款付讫，该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计使用年限4年，假设不考虑净残值因素。

此项会计差错金额较小，对企业财务报表影响不大，属于以前年度不重要的会计差错，则在2011年12月31日更正如下：首先用红字填写一张和原记账凭证一样的记账凭证，冲销原错误记账凭证，借记管理费用9 600元（红字），贷记银行存款9 600元（红字）；然后再用蓝字填写一张更正的记账凭证，借记固定资产9 600元，贷记银行存款9 600元。同时补提折旧费，借记管理费用4 800元，贷记累计折旧4 800元。不得只对错误的会计科目直接进行更正，如借记固定资产9 600元，贷记管理费用9 600元。如果该项差错直到2014年2月后才发现，则不需要作任何分录，因为该项差错已经抵销了。

（三）蓝字更正法的操作规范和要求

对于以前年度因记账凭证错误造成账簿记录错误的重要会计差错，企业应当采用蓝字更正法进行更正，并采用追溯法进行调整，在其发现当期的财务报表中，调整会计报表前期比较数据。

例5：以前年度重要的会计差错，A公司在2011年12月31日发现，两台价值960 000元、应计入固定资产，并于2010年2月1日开始计提折旧的管理用设备，在2010年计入了当期费用，当时用银行存款付讫，该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计使用年限10年，不考虑净残值因素。假设2010年适用所得税税率为25%，税法允许调整应交所得税，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%、5%提取法定盈余公积和任意盈余公积。

第一步：分析前期差错的影响数，2010年少计折旧费用80 000元；多记管理费用960 000元，少计所得税费用220 000（880 000×25%）元；少计净利润660 000元；少提法定盈余公积金和任意公积金

66 000（660 000×10%）元和33 000

（660 000×5%）元。

第二步：编制有关项目的会计分录，首先补提折旧，借记以前年度损益调整80 000元，贷记累计折旧80 000元；其次用蓝字更正法更正会计差错，借记固定资产960 000元，贷记以前年度损益调整960 000元；再次调整应交所得税，借记以前年度损益调整 220 000元，贷记应交税费——应交企业所得税220 000元；然后将以前年度损益调整科目余额转入利润分配，借记以前年度损益调整660 000元，贷记利润分配——未分配利润660 000元；最后调整利润分配有关数字，借记利润分配——提取法定盈余公积

66 000元，贷记盈余公积——法定盈余公积66 000元，借记利润分配——提取任意盈余公积33 000元，贷记盈余公积——任意盈余公积33 000元，同时利润分配进行结转，借记利润分配——未分配利润99 000元，贷记利润分配——提取法定公积金66 000元，贷记利润分配——提取任意公积金33 000元。

第三步：财务报表调整和重述，A公司在列报2011年财务报表时，应调整2011年资产负债表有关项目的年初余额，利润表有关项目及所有者权益变动表的上年金额也应进行调整。

通过对错账更正方法的完善，可以应对复杂的错账环境。而对错账更正的账务处理明确统一的处理要求和具体规范，有利于财务人员实施操作，从而确保会计基础工作规范化。

【主要参考文献】

[1] 财政部.会计基础工作规范[M].北京：1996.

[2] 中国注册会计师协会.会计[M].北京：中国财政经济出版社，2011.

[3] 管宏.前期差错及其更正[J].会计师，2010（3）.