企业内部控制制度评价

李玉敏 文杨虹

摘要：企业的内部控制作为企业生产经营活动自我调节和自我约束的内在机制，是保证企业正常经营的基础。建立科学合理的企业内部控制制度，对于增强企业经营管理效率，提高企业经济效益，维护财产安全，合理调配各种有限资源，具有十分重要的现实意义。要保证内部控制始终有效，就需要建立内部控制评价机制。

关键词：企业 内部控制评价 有效性

内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的、旨在合理保证控制目标实现的过程。企业应该在国家有关法律法规的指导下，按照合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，经营效率和效果，促进企业实现发展战略的目标以及合法性、全面性、重要性、制衡性、适应性和成本效益原则建立健全的内部控制。

仅仅建立并实施内部控制制度，并不意味着它就能在实际工作中发挥其应有的作用：内部控制尽管非常有用，但也存在着固有局限。包括成本、外部环境变化限制为主的客观限制和判断、执行、串通和管理层凌驾影响的主观限制 。鉴于此原因，必须对内部控制的有效性进行科学评价，从中发现使内部控制系统的作用弱化的原因以及薄弱环节，进而为建立健全内部控制制度提供可靠的证据。

内部控制评价的目的是对内控有效性发表意见，即通过了解和测试掌握内控设计和运行实况，对照评价标准进行判断，形成评价结论，出具评价报告，发表评价意见。

在对企业内部控制体系进行评价时，应主要评价以下三个方面：

一、内部控制的完整性

评价内部控制的完整性应从两个方面进行：一方面是指企业根据生产经营的需要，应设置的内部控制都已设置；另一方面是指对生产经营活动的全过程进行从始至终的控制。

二、内部控制的合理性

评价内部控制的合理性同样包括两层涵义：一是指内部控制的设计和执行要适用于该企业的特点和要求；二是指内部控制设计和执行时要符合经济原则。

三、内部控制的有效性

内部控制的有效性从以下两方面来评价：一是指企业的内部控制政策和措施符合国家法律法规的规定；二是指设计完整、合理的内部控制在企业的生产经营过程中，能够得到贯彻执行并发挥作用，实现其为提高经营效率效果、提供可靠财务报告和遵循法律法规的目标。

另外，针对内部控制评价的范围，存在着两种不同的观点：一种是财务报告内部控制评价，另一种是对内部控制进行全面评价。

其中，针对财务报告进行内控评价是审计界公认的做法，这种做法在全球范围内也得到较大的认可。美国SOX法案404条款将“管理层对内部控制的评价”放在“强化财务信息披露”中说明这种意义上的内部控制仅仅是为了保证财务信息的披露质量而存在的。此后，根据SOX法案成立的美国公众公司会计监督委员会在实施SOX法案302与404条款时，明确指出“内部控制评价就是对财务报告内部控制有效性做出评价”。另外，美国证券委员会也解释了内部控制为什么定义为“财务报告内部控制”：“财务报告内部控制”是公司和审计师普遍使用的术语，在日常生活中，内部控制就是财务报告内部控制。SEC强调，根据SOX法案404条款所引发的内控问题，仅是指财务报告内部控制，而不包含COSO定义中与公司经营效率及公司遵守法律法规有关的内容。由于内部控制这一名词首先出自会计行业，尽管内部控制在企业管理中已不止局限于公司会计职能，但事实上能明确说明的内部控制概念，可能只在会计行业内部，以至于可以认为，内部控制只是财务报告内部控制的简称，离开了财务报告领域，内部控制的概念难以成立。另外，由于会计方面的内部控制能够留下明确清晰的运行轨迹，而其他方面并不一定能够满足这一条件，这也能够说明为什么企业中的内部控制大多是财务报告内部控制。

另一种观点，即进行全面范围的内部控制这种理论源于1992年著名的COSO报告，报告指出：全面的内部控制应包括 “财务报告、经营业务及遵纪守法”三方面。如上所述，虽然COSO报告得到理论界与实务界甚至立法者们的普遍认可，但这种企业内部控制框架并未在实践中达到应用。造成如此情况的原因，可能与我们惯性地认为财务报告内部控制可以评价，而除此之外的公司活动在全社会难以形成可比较和计量的标准，因此难以统一评价。这个原因听起来似乎合理，也符合企业管理的实际情况，但是并不能作为不去实行内部控制全面评价的理由。内部控制全面评价符合内部控制的要求，因此我们应尽量实行，在实行过程中应尽量解决遇到的困难，事实证明，难以统一评价这一问题也并非不可解决。以美国的国家质量奖为例，美国国家质量奖在创立时，仅针对制造业，后扩大到服务业和小企业，现在也将医疗和教育机构、军队、政府机关等纳入评奖范围，几乎成了一项对美国各行都产生重要影响的奖项。其评价准则已成为美国乃至世界的“卓越绩效准则”。它的评价内容包括领导、战略策划、顾客市场、测量分析与知识管理、人力资源、过程管理、经营结果七个方面，总计1000分。而美国的国家质量奖评价准则中有相当一部分评价内容就是人们习惯意义上认为是难以计量与评价的领域：非财务领域。由此可见，非财务领域也并非不可评价。

作为每个企业都必需进行的内部控制，即使超越财务报告范围，也应该纳入社会评价范围。如果局限于财务报告内部控制的观点去确定内部控制评价的边界，则会人为地削弱内部控制评价的社会功用。因此，只有树立全面内部控制评价的理念，才能在中国社会经济发展中真正地发挥内部控制评价制度的积极作用。

建立内部控制全面评价能够及时发现和弥补内控缺陷，保证内控始终有效，同时还能披露内控有效性信息，不断促进内控的有效实施与持续改进，不断完善内部控制机制，堵塞管理漏洞，提高管控能力，保证企业生产经营的正常有序进行，切实维护企业资产的安全、完整，帮助投资者正确决策。