浅谈企业低碳成本与收益核算

孙运涛 赵 芳

(辽宁山水工源水泥有限公司，辽宁本溪117019)

低碳经济是指在可持续发展理念指导下，通过技术创新、制度创新、产业转型、新能源开发等多种手段，尽可能地减少煤炭石油等高碳能源消耗，减少温室气体排放，达到经济社会发展与生态环境保护双赢的一种经济发展形态。随着环境问题的日益严重，发展低碳经济已势在必行。然而，低碳经济的发展必然会引起企业成本和收益的变化，并对其造成重大的影响，如何正视这些影响，并建立相应的核算体系，已经成为当下探讨的焦点问题。

一、低碳经济对企业成本和收益的影响

(一)对企业成本的影响

在低碳经济下，绿色环保的经营模式会导致企业的短期成本增加，然而，从长远的角度来看，低碳生产模式不仅顺应了低碳经济的发展趋势，而且可以使企业可持续发展。若要实现可持续发展，企业不仅要对个人和企业负责，还要对环境和社会负责，必须在追求经济利益的同时兼顾环境保护，在经济活动中逐步渗入对环境信息的快速反映，准确捕捉和确认与环境有关的收入和成本，及时为企业生存和发展起到监督和约束作用。

发展低碳经济会对企业传统的成本结构产生影响:一是直接影响，为了减少二氧化碳等温室气体的排放，各国纷纷出台限制含碳原料使用的政策，如对碳排放征收高额的碳税，这显然会增加企业的额外运营成本。二是间接影响，为了达到节能减排的目标，企业就必须尽一切可能从技术和原料上，或从更新设备上达到低碳环保的新要求，这也必然会增加企业成本。

(二)对企业收益的影响

实施低碳生产的企业，成本的投入较传统的生产方式必定会增加，之后的产品成本核算数额也会大于传统方法核算下的产品成本，这些成本的增量可以通过建立商誉、削减或有负债或者出让“碳信用额度”等方式获得的收入进行弥补，进而赚取更多的利润。

总之，在低碳经济下，企业成本和收入的发生时间在会计核算上有了改变，虽增加了企业的前期成本，但是却可以带来后期的收入。传统的成本核算低估了前期的生产成本，导致了后期的收入下降，这些变化都将影响企业年末的利润和企业的价值。

二、企业实施低碳成本和收益计量的必要性

(一)低碳经济下企业传统成本和收益核算的弊端

1.传统成本核算观念

目前大多数企业依然保持着传统的成本核算观念，认为企业的成本核算范围只限于生产过程，往往在产品设计阶段缺乏环保理念，销售阶段缺乏节能减排的宣传，产品使用阶段和最终废弃阶段的环境成本更欠考虑。传统成本核算观念谋求经济利益最大化，忽视低碳成本的存在，无法达到企业经济效益和环境效益的有机结合。传统成本核算观念采用末端治理思想，缺乏有效的预防措施来控制在原材料的投入、生产和消费等生产经营活动中对环境的不利影响，造成严重的环境污染问题，不符合可持续发展的要求。

2.传统成本核算方法

传统的企业成本核算建立在财务会计系统的基础上，但是现行的会计准侧和相关法律法规并没有单独列示与环境有关的收入、成本等的计量方法。特别是与环境相关的成本经常掩盖在企业的制造费用中，期末再按照生产工时、产量和机器消耗量等标准进行分配，并计入成本计算对象。如果企业在生产过程中对环境造成的影响和形成的资源浪费等不确认在成本中，就会虚增企业利润。

低碳经济要求成本核算能合理确定各个生产环节的资源有效利用成本与废弃物损失成本，而现行的成本会计却不能明确划分。原因在于成本会计的逐步结转法仅以半成品为标准确定流转成本，无法单独划分和核算各流程点上废弃物的资源价值损失，不能为企业提供有效的信息。

低碳经济追求资源节约与环境保护的协调发展，要求成本的核算能同时提供企业内部资源消耗、损失与外部环境损害成本，以确定整改的优先顺序，而现行的成本核算方式无法提供废弃物排放的外部损害价值。

3.传统成本核算期间

传统成本核算观念导致的直接后果就是成本核算期间仅仅以产品的生产加工时间为核算期间，而忽视了产品在其他阶段也可能产生环境成本，也需要进行有效的确认和计量，缺乏对产品生命周期全过程的整个阶段进行成本核算和分析。

(二)实施低碳成本和收益计量的意义

第一，可以使企业认识到“实施环保活动属于非增值活动，只有成本没有收益”这一观点是错误的，有助于企业树立可持续发展的价值观。第二，对环保政策的积极响应为企业节约了大量的社会成本，同时也享受到更多的优惠政策，使环保政策真正起到了引领绿色产业发展壮大的作用。第三，在绩效评价方面，有了低碳成本和收益方面的具体核算方法，就可以建立起一套低碳会计实务体系，将发生的与企业碳排放相关的权益或债务成本独立核算起来，将成本和与之相应的收益折现作为企业价值的判断依据。

三、企业低碳成本和收益的确认

(一)企业低碳成本项目

广义的成本概念，既包括产品的制造成本，还包括产品的开发设计成本，同时也包括使用成本、维护保养成本和废弃成本等一系列与产品有关的所有资源耗费。在低碳经济下，企业的成本内容不在局限于广义的成本项目，还应考虑环境和碳减排为营运指标的成本项目。

低碳成本项目是指在某一项产品生产活动中，从资源开采、生产、运输、使用、回收到处理过程中，解决环境污染和生态破坏所需的全部费用，主要的低碳成本项目有:

1.资源损失成本

资源损失成本是指企业由于受技术水平、技术能力等方面的限制，使得资源和能源的消耗量大于行业平均消耗量，而形成的资源过量消耗成本。对于企业来说，每损失一单位资源和能源，碳排放又多增加一单位，而这些本可以节省下来的资源及能源因无谓的损失浪费而形成了一定的隐形成本，这些成本也应计入产品成本中，以严格控制和掌握节能减排的实施情况。

2.环境破坏成本

环境破坏成本是由于三废排放、重大事故、资源耗费失控使社会环境质量下降，从而造成环境损害而实际发生的社会成本。对尚不能明确计量，并由于各种原因而未由本企业承担的不良环境后果，即企业并未由此产生实际的支付行为或义务，但社会环境质量确实已经受到了影响甚至破坏，其事实上已经发生了破坏成本。

3.环境保护成本

环境保护成本是指企业在保护环境的过程中发生的各种支出。由环境治理费用、环境预防费用、环境补偿费用、环境发展费用和环保事业费五部分组成。同上述环境破坏成本一样，企业在大多数情况下在环保方面的支出会列作企业的费用支出，而不计入成本中。但实际上从低碳经济的角度来看，环保费用等必须计入成本中，进行统一计量核算，以提高企业整体的节能环保意识。

(二)企业低碳收益项目

环境保护的收益相当广泛，低碳价值链的每个环节都可能产生大量的具体或潜在的收益，这些收益包括外部收益和内部收益两个部分，外部收益有财政贴息、社会认可度增加等，相应的实施绿色经营的企业也会获得政府税收、政策方面的优惠。内部收益有员工的工作环境改善，从而降低误工费、医药费等人工成本的支出。此外，建立废旧材料的回收利用体系，变废为宝，将循环再造作为收入的附加产业，也可节约原材料的购置成本;采用环保节能的交通工具以节约燃油费用，降低企业成本;投资低碳型项目会获得政策上的支持从而节约大量的投资成本，还会给企业带来长期可观收益;获得对保护环境的绿色生产企业的补偿，利用“三废”生产产品的减免税收入;因低碳生产而取得无息或低息贷款，节约的利息支出构成的隐形收益;树立良好的社会形象，向资本市场传递积极向上的信息，也为企业带来超额收益。

四、企业低碳成本和收益的核算

(一)企业低碳成本项目的核算

基于上述的低碳成本项目，笔者认为，对环境成本有效计量的前提是对成本支出进行合理性确认，由于环境支出对企业的影响是深远而长久的，所以首先要划分资本性支出和费用性支出。资本性支出是企业为环保事业进行的长期投资，如对原有设备进行改造和重置，投资新项目的环保设施支出等。费用性支出则是企业的短期费用支出，一般变现为期间费用，在期末进行结转，没有余额，如绿化费、排污费以及其他临时性的环保支出。

对于企业发生的各项成本支出，应考虑采用适合的计量模式和计算方法。企业对于环境成本的计算方法可以按照管理费用来处理，通常采用历史成本法，用货币进行计量。如，当企业购进环保资产时，会计处理计入固定资产，在“固定资产”科目下，另设“环境资产”二级科目，计入其中，每期计提折旧，计入相应的环境费用中。

(二)企业低碳收益项目的核算

对于环境收益的计量，一般采用全额计量法。对产品收入增加而产生的环境收益的计量，在有可靠保障的基础上，可合理选择一定的标准，按一定的比例或差额将产品收入中的一部分划分为环境收益。笔者认为，收益的计量可以按照来源分别进行计量，如企业内部的剩余排污权销售收入、环保产品销售收入等，由于产生的动因比较明确，可以直接利用该项收入进行环境收入的计量;因企业环境保护而减少的费用，比如节约的材料费、水电费，可以按照权责发生制的原则来确认收入。

五、结论

随着我国可持续发展战略的推进，企业面临发展低碳经济的机遇与挑战，节约资源和保护环境成为企业的社会责任。企业的低碳成本在产品生产成本中所占的比重越来越大，从自身经济利益考量，只有将低碳环境成本纳入到会计核算的范畴，完善传统会计的核算模式，才能反映产品的真实成本，也只有将低碳环境效益的考核有效量化，才能使企业真正落实节能减排和环保理念，才能使低碳经济真正落到实处，切实推动企业可持续发展。

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