财政监督顶层设计应关注的几个理论性问题

■欧阳卫红

财政监督顶层设计应关注的几个理论性问题

■欧阳卫红

随着社会主义公共财政的建立与完善，加强财政监督已经成为强化财政管理的社会共识。从多年的财政监督实践工作来看，目前在财政监督的职能定位、财政监督与财政管理的关系等方面，仍然容易产生模糊混淆的观念。当财政监督已经进入顶层设计阶段，应该关注和研究具有导向性及工作理念方面的理论问题。尤其对监督与管理的关系、财政监督的组织协调机制、财政监督机构与财政分配部门的工作关系、财政监督价值导向等方面，应该有一个清晰的认识，从而为树立符合社会主义市场经济和公共财政管理的财政监督理念、制定财政监督的长期规划、科学选择财政监督方式方法、提高财政监督效率与工作质量打下良好的基础。

一、在组织系统中监督的地位与功能作用

（一） 监督的本意

监督的功能在于“监”的独立性角色与“督”的工作特点。“监督”一词源于古代战争，最早见于《后汉书·荀彧传》：“臣闻古之遣将，上设监督之重，下建副二之任，所以尊严国命，谋而鲜过者也。”原意是指对派出去打仗的将军进行监察、督促而设的官，目的是为保证军令的严格执行，减少失误。后来该词广泛运用，基本含意是指从旁察看、监视、检查并督促，防止出错并纠正错误。

“监”的实质是运用权力以目视之，还原真实，体现着运用权力对他人的独立性管理行为。如监视、督察、监禁等。 “监”有着历史的渊源，富有多方面的含意，但始终是以一种制衡的独立权力为主要词意。《说文·卧部》：“监，临下也”；《广韵·鉴韵》：“鉴，镜也。亦作监”，即以目视之，还原真实，后代称为镜；《尔雅·释诂下》：“监，视也”；《方言》卷十二：“监，察也”；《广韵·衔韵》：“监，领也”，如率领，统领。

“督”的本质在于以审视的角度，运用处罚、规劝等手段和方式方法，督促被管者落实决策目标的落实行为，并从另一角度矫正活动过程中的行为偏差。一曰，《说文·目部》：“督， 察也”， 即察视；《汉书·息夫躬传》：“器用盐恶，孰当督之”，颜师古注：“督，视察也。”二曰，《广雅·释言》：“督，促也”，即督促；《汉书·萧何传》：“及高祖起为沛公，何尝为丞督事”，颜师古注：“督，谓监视之也。”三曰，《广雅·释诂二》：“督，理也”，即料理、整理；《方言》卷六：“督，理也”，郭璞注：“督，言正理也。 ”四曰，《篇海类编·身体类·目部》：“督，责也”，即责罚；《韩非子·八经》：“听不参则无以责下，言不督乎用则邪说当上”，陈奇猷校注：“督，责也”；《广韵·沃韵》：“督， 劝也。 ” 五曰，《尔雅·释诂下》：“督， 正也”， 即矫正；《吕氏春秋·先己》：“君曰勿身。勿身督听”，高诱注：“督，正也。正听，不倾听也”；《逸周书·本典》：“能督民过者，德也。”六曰，《广韵·沃韵》：“督，率也”，即率，领。

综合古今历史之意，组织系统中具有独立的制衡功能是监督的最主要特征，监督的方式有监察、督促、督导。一方面表现在组织系统中专门从事监督职能的独立权力与察看角度，另一方面表现在围绕管理目标而实行的促进功能作用。监督的这种功能决定了其工作手段与方式方法，认识到这一点对于开拓财政监督的思路、选择恰当的监督手段和方法、处理财政监督与财政管理的关系有着重要的意义。

（二）组织系统内的管理及其监督职能作用

理解管理与监督的关系，应该放在同一组织体系之中进行讨论。 “管”的基本涵义在于组织与权力，它是以组织系统为主体、围绕组织目标而居高临下对权力进行组织、决策、指挥等一系列活动。“理”既是运用权力实施具体的工作行为，也规定着基本规则的判断标准，同时还包含着明察秋毫的制衡监督与惩治理念。“管”与“理”的结合，构成完整的系统组织实施权力的行为、过程与结果，常称之为管理。现代管理理论从职能的角度也对“管理”进行了系统性概括。不同的理论学派对管理作出了不同的解读，一类是以组织系统架构关系为主要对象的职能研究，如古典管理学派，系统管理学派，决策理论学派；另一类是以管理方式方法为主要对象的研究，如行为科学学派、社会系统学派、权变理论学派、管理科学学派等。这些理论与中国文化中的管理概念在实质上是基本相通的。虽然西方各个学派对管理有不同的理解和理论主张，但是都没有脱离两个核心内容，一是组织系统架构内的权力，二是管理的方式方法问题；监督管理体系由管理主体、管理客体、组织目的、组织环境等基本要素组成，必须具备计划、组织、领导、控制职能，也就是说管理有广义与狭义之分，即多个层次的管理内涵。广义的管理是第一个层次。监督是管理的第二层次，是管理组织指挥系统中控制管理职能的主要组成部分，我们可以称之为监督型管理。

实务工作中，管理系统中分为主业型管理活动、监督型管理活动两个类型。主业管理活动与监督管理活动在组织构成上有明显的区分，但是实际操作过程中有许多职责的交叉和重叠，不可能截然分离，尤其是监督性活动在主业管理部门与监督机构之间有不同的侧重。因此，有必要弄清两者之间的职能交叉和重叠，正确定位主业型管理与监督型管理的职责。

以企业组织体系为例，第一个层次，是由处于组织系统架构体系中管理权力顶端的主体构成，成为行使组织主体决策权力的管理要素，如单位决策机构及其负责人，可以称之为“主体指挥管理要素”；第二个层次，是组织实现直接目标的管理要素，如负责设计、生产、销售产品的管理部门、负责生产成果核算的管理部门，可以简称为“主业目标管理要素”；第三个层次，是面对组织客体而直接生产经营活动的管理要素，如生产车间、直接面对客体的最基层组织，也是“主业基层管理要素”。第一个层次上的主体管理要素，是管理活动的顶端，在理论上是广义上的“管理”。下属的两个层次是围绕主业目标直线向下进行的管理，或者围绕目标直接作用于客体的管理，不同于广义的“管理”涵义。第二、三层次的管理活动虽然包含有监督的某些因素，但是不具备监督的独立性制衡特征，我们可以将其概括为“主业型管理”。在第一层次下面设有对主业管理活动行为进行牵制制衡的机构，且具备独立特征，则形成监督型管理，如质检、审计等机构就是行使监督管理的机构。

可以看出，监督的重要特征是以制衡为基础的组织活动，是运用权力对他人管理活动的横向管理行为，也可以理解为对其他管理活动的再管理，即监督。明确了这一点，就不难理解监督职责有以下特征：一是服务主体目的；二是相对独立地位；三是横向制衡角度；四是督查核审手段；五是矫正纠偏；六是反馈与建议。

根据上述分析，管理组织体系的监督管理与主业管理关系可图示如下：

从上述图示中可以清晰地看出，监督不同于广义条件下“管理”的基本功能作用，在组织管理体系中具有独立制衡权力地位。从现代管理的意义上讲，监督是组织系统内管理活动中具有相对独立性的组成要素，“是一种特殊的管理活动，是在社会分工和共同劳动条件下产生的一种管理职能，是人们为达到某种目标而对社会运行过程――体现为各种具体活动――实行检查审核、监察督导和防患促进活动”（《监督学概论》马怀平、项俊波、赵耿、刘家义主编，中国财政经济出版社1990年8月第1版）。也就是说，监督是在同一组织管理体系内围绕组织目的，以制衡功能为特征，对管理客体实施权力影响，矫正偏差，督促组织活动有效地实现既定目标。

现代经济管理活动中，对实施管理目标的活动行为进行监督，判断组织是否正朝着既定的目标健康地向前发展，并在必要的时候及时采取矫正措施，已经成为管理活动中控制职能的一个重要部分。所以，在界定财政监督与财政管理的概念及其关系时，应遵循上述原理。

二、财政监督与监督财政的区别

财政监督属于国家经济监督范畴。财政管理主体是政府，财政部门代表政府实施经济监督职能。在国家经济监督中，有监督财政与财政监督的区别。在国家经济监督体系中，对财政的监督主要有三个层次：一是人民代表大会常委会对财政的监督，主要包括财政政策、财政分配及其管理行为，被监督主体是政府财政部门。从法律主体上讲，人大对财政的监督是国家权力监督，法律主体是国家权力机关。这是国家权力层面上的监督，主要通过立法、审查和批准国家预算等活动对国家财政进行的宏观控制与监督，理解为“监督财政”。二是政府审计部门对财政的监督，被监督主体也是财政部门，这是政府权力层面上的独立性监督，审计监督隶属于政府系列，代表政府对财政分配的外部监督。亦理解为“监督财政”。三是财政部门根据财政监督职能要求对财政收支活动及其执行过程而实行的监督，这是一种政府职能部门层面上的监督，行为主体是财政部门，属于财政管理范畴的一种监督，在财政部门内具有相对独立性，理解为“财政监督”。无论是“监督财政”，还是“财政监督”，在监督目的和目标上具有一致性，都属于国家的经济监督性质。“监督财政”是国家行使权力的外部监督，“财政监督”是财政部门行使权力的监督，两者在机理上有共同点。“监督财政”与“财政监督”在目的和目标上具有一致性，在性质上都属于经济监督，在监督范围的共同点是以财政资金为监督对象。但是在监督关注的范围上却不尽相同。明确了这一点，对于界定财政监督的工作范围有着一定的指导作用。尤其在监督立法、制定监督检查计划、部署年度监督检查工作、避免重复检查工作方面，处理好外部监督与财政监督之间关系有着重要的作用。

财政监督作为财政管理的一个重要组成部分，在职能与行为上则与人大监督、审计监督有许多不同的特征。最主要的区别，监督财政的重点在于关注财政政策的制定、财政预算的审批及其执行结果，财政监督的关注重点在于财政预算执行过程及结果。就审计监督而言，也注重财政预算执行过程的监督，但是主要以检查性监督为主。而财政监督以财政部门为主体，纳入财政管理体系之中，特别是将财政预算的事前管理纳入其工作内容，行使一部分财政基础性管理职能的监督作用，因而赋予了比外部监督更广泛的职能。如对地方、部门编制预算行为进行监督，对地方部门向上级申报财政资金项目行为进行监督。

财政部门既是一个宏观调控的综合经济部门，又代表着政府行使财政管理的职责，所以说财政监督是一种政府职能监督。根据国务院第427号令颁布的《财政违法行为处罚处分条例》第二条规定，财政监督由政府授权行使监督权力，代表着政府行使财政管理职责，所以说财政监督实际上也是一种政府权力的监督，这一点在财政部第69号令颁布的《财政部门监督办法》也得到充分的体现。《财政部门监督办法》明确财政监督贯穿于财政管理的始终，是财政管理的保障，监督的范围覆盖所有政府性资金和财政运行全过程，包括财政资金的分配、使用、绩效到内部控制各个环节。

三、财政监督在财政管理体系中的定位

财政监督是指国家财政部门“为保障财政分配活动正常有序运行，对相关主体的财政行为进行监控、检查、稽核、督促和反映的总称”（《财政监督》，财政部“财政监督”课题组编著，中国财政经济出版社2003年3月第1版），是财政管理中具有监督和鉴证等独立功能的控制活动，是对财政管理事项的真实性、合规性和效益性进行监督。财政监督包括监控、督促、稽核、审查、检查、调查、评价等手段方法。

这里需要简要阐述财政部门内设机构的基本性质，以区分于财政监督机构。按与预算收支管理相关性划分，财政部门内设机构大致有以下几种类型：第一，主要制定政策的管理部门，如条法、会计等部门；第二，从事财政收入政策管理的部门，如关税、税政等部门；第三，从事财政分配的部门，如预算、综合、行政政法、教科文、农业、企业、国防、农业综合开发、社会保障、经济建设、金融、国际等部门；第四，从事资金拨付管理的部门，如国库等部门；财政管理单位一般将上述部门称之为“业务部门”。这种称谓过于宽泛，没有显示出财政预算管理业务特点。事实上，第二、三、四类的财政部门内设部门，以财政分配职能为主体，亦同时具有相关政策制定的职能。为了区别于财政监督，我们应该将上述类型的机构统称为“财政分配部门”。财政分配部门所从事的管理活动，是一种直接分配管理行为，不是具有独立性监督性的管理行为，我们应该将财政分配管理与财政监督管理区别开来。所以，我们可以得出这样的结论：财政分配管理与财政监督管理同属于财政管理的范畴，行使财政监督职权的专门机构与财政分配为主的部门在管理目标方面与财政分配管理的部门工作目标是一致的。但是从财政管理要素上看，财政监督是财政管理机制中对财政分配效率和质量起着的制衡与促进的作用。因此，凡是将财政监督与财政管理两者混为一谈或者对立起来，都违反了财政管理学的基本原理和基本规律。为了讨论的方便，本文将财政业务部门统称为“财政分配部门”。

处理好财政监督管理与财政分配管理的关系，至少应该把握这样几个原则与要点：第一，财政监督的主要功能是对财政政策执行情况、资金分配与预算执行的质量、效率进行督促，不是直接从事财政分配管理；第二，不是直接参与制定财政政策，而是通过监督各方面执行财政政策，将监督了解的问题和情况向财政决策层进行反馈，为财政管理高层领导进行决策提出建议和意见；第三，财政监督机构与财政分配部门是两个不同职能的独立部门，财政监督不能替代财政分配管理，财政分配管理应有义务配合财政监督。财政分配是财政分配部门的管理性职能工作，财政分配部门也需要对分配对象报送资料及相关事项进行审核。但是，这种分配性审核检查与抉择同属一个主体，类似于运动员和裁判员于一体的情况，而使审核检查受制于分配管理者的意志左右，影响审核的质量与效果。严格地讲，分配管理者审核检查只是具有监督特征的方法，而不具有客观独立性，只能属于分配型管理，不能构成监督型管理。监督性审核检查具有外在的独立性，有规范的程序检查要求，不受分配管理者的意志左右。监督性审核检查是一种独立检查思维，非常重视原始证据的合法性，能够发现财政运行全过程中的前期与后期的方方面面的弄虚作假行为，因而具有证据说服力，能够有效地提高财政资金收支活动的效率和质量，财政部派出机构开展多年财政监督的实践成效证明了这一点。

需要清楚地认识到，财政分配的审核项目和范围覆盖面很广，具有经常性特点，不可能都实行专业监督审核。在实务操作中，专业监督性审核必须由财政分配部门委托财政监督机构实施，但是最后的分配决策仍然由管理性审核财政分配部门负责。因此有必要说明，监督性审核不是分配管理职能。从上述分析可以看出，财政监督在财政管理中具有独立制衡功能。以中央财政管理体系为例，图示如下：

四、财政监督管理与财政分配管理的权责配合

财政监督管理与财政分配管理是财政管理的两大组成体系。制定财政监督机构有效的统一指挥与权力分工，实现财政监督部门与财政分配部门权责的有机配合，是提高财政监督效率和质量的重要管理内容。作为全国的财政监督的领导者——财政部监督检查局，承担着全国财政监督的统一指挥和指导。尤其在财政部派出机构、部监督检查局、部财政分配部门之间，存在着统一指挥与权力的协调，存在着财政分配部门的业务指导权力与监督工作组织指挥的构架关系，这就是统一指挥原则与权力原则关系的协调。

在财政监督组织体系上，最基本的关系是上级和下级的关系，从而形成一个由上至下的指挥链。统一指挥原则是侧重于下属只执行来自一个上级的权力和决策，并只和这个上级联系。实行统一指挥原则，是为了解决从两个或两个领导以上的上级接受命令可能造成的混乱和挫折。但是这个原则在专业指挥上则有缺陷，因为组织指挥不能替代专业上的指导，如果下级将业务问题由上级组织的领导中转给业务领导，则会牺牲效率和质量。权力原则规定，“当情况有需要的时候，有必要给以越过正式系链的机会”。世界现代管理学的主要奠基人之一——亨利·法约尔提出，“只要其他相应的上级事先同意了在哪些情况下可以交叉联系，应给下级以权力，让他可以和指挥系链以外的同事直接联系”（《管理学基础——职能·行为·模型》小詹姆斯·H·唐纳利等著，中国人民大学出版社1982年1月第1版第124页），这个关系如著名的法约尔桥：

“在D和E同意下，F和G之间可以直接联系。在特殊情况下，F和G也可以不通过正式系统直接联系。然而F和G只对他们的顶头上司D和E负责。”——（同上）。财政管理系统包括财政分配管理和财政监督管理两大体系，在财政监督管理与财政分配管理的组织指挥协调方面，可以参照法约尔桥原理。

以财政部为例，财政管理系统中的领导与指挥者，如法约尔桥的顶点A，财政监督管理是其中的子系统。在这个子系统中，监督检查局是全国财政监督的组织领导机构C。根据财政部的部门职能分工，监督检查局主要职责是制订财政监督检查的政策和制度，监督财税法规、政策的执行情况、检查反映财政收支管理中的重大问题，依法查处重点违反财经纪律案件。就其组织构架而言，一是指导全国的财政监督工作，二是管理财政部派出机构业务工作，这里所说的业务是指监督检查类工作，而不是财政分配工作。

财政部派出机构与监督检查局、财政分配部门业务要素的职责分工不同。财政分配业务要素是财政政策执行管理型的抉择性工作，财政分配管理部门同时是财政分配业务要素的终极决策者，有制定和解释政策、预算处罚的决策及处理手段，同时对财政分配对象也有直接指导和检查、审核等职能权力。通过前节分析说明，财政分配管理部门的检查、审核工作是分配职能的派生物，不符合财政监督的全部职能特征。由财政分配者实施的检查、审核只是具有监督的方式方法，由于执行主体不具有独立性，构不成制衡机理，自己不能制衡约束自己的分配行为，应该归属于财政分配日常管理的范畴。只有具备独立性而实行专门监督职能的检查、审核，与分配部门形成制衡机制，才能称得上是真正的财政监督，这就是财政分配管理与财政监督管理的区别。

分配管理与监督管理共同构建为财政管理体系，在组织机制上必须实行有机配合。为此，可以借鉴法约尔桥原理，构建财政监督组织指挥系统，理清相关职权与责任，完善财政分配与财政监督之间的指挥与协调运行体系，提高财政监督效率。这时需要特别分析一下财政部派出机构与财政分配管理机构的协同与沟通问题。财政分配司局的业务意见在很大程度上是监督检查问题的判断依据，财政部派出机构的监督检查工作需要财政分配司局的指导与业务指挥。在财政监督的组织管理上，有分配性业务管理权责与检查技术性业务权责之分，监督检查局体现出来的是检查工作技术性业务要素，不是分配业务要素的指导。为了提高财政监督效率与质量，需要在财政监督的组织领导要素与财政分配业务领导要素及派出机构三者之间合理地界定职责，实现财政监督部门与财政分配部门的有机配合，以提高财政监督检查的效率与质量。根据法约尔桥原理，我们可以优化财政监督管理与财政分配管理的权责配合机制，按照财政分配业务与监督检查技术性业务的不同特点，共同构成对派出机构监督工作的组织与指挥系统。如下图：

这就是说，在监督检查管理机构与财政分配管理机构之间，可以建立有效的沟通协调渠道，包括B←→C（监督检查管理机构与财政分配管理机构的直接沟通与协调）、F←→G（财政部派出机构与财政分配分管处室之间的分配业务管理的请示与沟通）。可以看出，上述图示的权责配合机制，符合提高财政监督效率与质量的规律性，符合科学化、精细化管理的要求，更能有效地保持派出机构与财政部相关司局请示沟通的渠道，提高财政监督效率。鉴于此，设计财政监督与财政分配的管理权责机制时，可遵循上述组织架构方式。

五、财政监督的价值取向

财政监督工作特性要求财政监督机构及其工作人员要有正确的价值取向，树立正确的政绩观、组织观、素质观，这应该成为财政监督制度顶层设计时考虑的重要因素。

价值取向是人们在工作中的各种决策判断和行为都具有的指导思想和价值前提。人的价值取向直接影响着工作态度和行为。财政监督的价值取向决定着财政监督的效率与质量。作为财政管理的组成部分，财政监督价值取向是财政监督主体在开展财政监督活动中所持的基本价值立场、价值态度以及所表现出来的基本价值倾向。财政监督的价值取向包含有这样的重要元素：价值前提、价值立场、终极价值（达到目标的信念）、工具价值（对实现既定目标手段的看法）。

财政监督的价值前提决定了其价值的基本取向。财政监督价值前提有以下几个方面：其一，财政监督是国家经济监督体系的重要组成部分，以政府授权为基本前提；其二，以财政部门为监督主体；其三，贯彻落实财政政策、预算执行的要求；其四，相对独立的财政监督的政治环境，强化着财政监督的制衡功能。

财政监督的目标是让财政分配活动始终体现政府宏观调控的要求，体现国家政策的尊严，严肃财政分配行为，促进财政政策的落实，发挥财政资金的最佳效率，进而起到维护国家经济利益的作用。所以，财政监督价值立场必须是以维护国家利益为核心。体现国家利益的有财政经济法律、中央政府的政策法规，财政监督就是要维护这些法律法规的严肃性与有效性，促进财政活动的规范和效率，提高运用财政资金的质量，这既是财政监督的目标，也是财政监督终极价值的体现。

财政监督的工具价值在于其监管手段特征。事实上，财政监督的理念、制衡机制与其方式方法，构成了财政监督概念的内涵，反映了财政监督的基本特性。包括监控、检查、审核、督促、矫正、纠偏、处罚、反馈等在内的方式方法，都是财政监督制衡机制中必不可少的手段，其价值导向在于管理控制的理念，评价财政监督方式方法使用效果也应该以价值效率为基本内容。如财政监督的使用工具价值，至少有这样几个方面：其一，在什么情况下使用不同的监督手段。例如，当可以实行动态监控时，应该充分运用财政管理的网络平台。当动态监控不能解决的问题，应采用其他监督方式方法；其二，使用什么样的方式方法，能够达能监督的最佳效果。例如，使用督促手段解决不了时，采用检查等强制性手段的效果更好；其三，在纠偏与矫正问题时，采用不同的处理（如处罚处分）方式对监督效果有不同的影响作用，进而对经济、政治、社会等其他方面要素产生不同的影响。很显然，财政监督的工具价值是财政监督价值取向的更为直接的重要内容，实施财政监督顶层设计时应关注工具价值对价值导向的影响作用。

综上所述，财政监督价值取向的观念包含：其一，代表政府行使财政监督职权的主体观念；其二，以维护国家利益为基本目标的价值认同；其三，以财政经济法律法规为准绳的原则理念；其四，监督相关财政行为的权力制衡机制立场；其五，掌握多种专业知识的素质要求；其六，合理有效的组织架构与协调思维。在这样的价值取向前提下，财政监督者的个人素质也要具备相应的基本价值取向，至少包括独立制衡的思维、严谨公正执法的原则秉性、认真细致的工作态度、勤奋学习与更新知识的毅力、自我约束力较强的良好职业道德、敢于与世俗歪风邪气斗智斗勇的智慧、两袖清风廉洁从政的精神。

编者按：加强和改革顶层设计是“十二五”时期的重要任务。完善财政监督顶层设计，站在服务大局和财政中心工作的层面，对制约我国财政监督工作的全局性、关键性问题进行顶层判断，提出解决的整体思路和框架是财政监督人面临的重要命题。本刊特推出“完善财政监督体制讨论”系列专题报道，就完善财政监督机制，推进财政监督体制改革问题进行讨论。本期在上次专题讨论基础上，特邀财政监督一线工作者从多角度、多层次就财政监督体制机制的改革、完善、创新作进一步探讨。

财政部驻湖北省财政监察专员办事处）