公共组织财务管理基本理论初探

周咏梅 王孟龙

摘 要：文章从分析公共组织及其财务特征出发，探讨了公共组织财务管理的内涵、特征，提出了公共组织财务管理目标及其内容。

关键词：公共组织 财务管理 理论

中图分类号:F230文献标识码:A

文章编号:1004-4914（2012）07-143-03

一、引言

公共组织财务管理弱化是一个世界性的问题。1989年美国审计总署和总统管理与预算办公室对联邦政府的“高风险”项目进行研究，识别出多达78个不同的问题，这些问题的存在使得潜在的联邦政府债务达到数千亿美元。为解决上述问题，1990年美国国会通过了《首席财务官法案》，目的在于提高联邦政府的财务管理水平。我国近些年来审计署披露的中央、地方政府部门及某些高校、基金会的违规违纪案件更是令人触目惊心。人们不禁要问这些过去的“清水衙门”为何成了事故频发区，它们到底是怎么管理的，违规违纪案件为何屡禁不止?

在这一背景下，理论界对公共组织财务管理问题展开了研究。英国学者John.J.Green出版的《公共部门财务管理》一书中，以英国为例对公共部门的财政控制、预算等问题进行了概括和总结。我国学者李建发对公共组织财务与会计问题进行了较为全面、系统和深入的研究，在其发表的论文“市场经济环境下事业单位的财务行为规范”，“公共财务管理与政府报告改革”等研究成果中对公共组织财务管理的性质、特征进行了分析，并提出加强公共组织财务管理若干建议。姜宏青在“公共部门理财学科的兴起与建设”一文中从学科建设角度分析了建立公共部门理财学的必要性，并提出了公共部门理财学科的构建设想。这些研究无疑极大地促进了我国公共组织财务管理理论研究，但总体来说，我国公共组织财务管理理论研究刚刚起步，现有研究成果中就公共组织财务管理某一方面存在的现实问题进行研究的比较多，探讨公共组织财务管理理论问题的研究成果尚不多见。基于此，本文在吸收前人研究成果的基础上尝试着对公共组织财务管理的内涵、特征、目标及内容进行探讨。

二、公共组织财务管理的含义和特点

公共组织财务管理也称为公共部门财务管理或公共财务管理，是指公共组织（或部门）组织本单位的财务活动处理财务关系的一项经济管理活动。

（一）公共组织

社会组织按组织目标可分为两类，一类是以为组织成员及利益相关者谋取经济利益为目的的营利性组织，一般称为私人组织，包括私人、家庭、企业及其它经营机构等；另一类是以提供公共产品和公共服务，维护和实现社会公共利益为目的的非营利组织，一般称为公共组织，包括政府组织和非营利组织。

在我国公共组织主要指政府部门、事业单位和民间非营利组织。从理论上讲，国有企业也属于公共组织，但由于其运行和管理方式比较特殊，一般不把其包括在公共组织中进行研究。

公共组织具有组织目标的非营利性和多样性，提供的公共产品和服务的非竞争性，行为活动的规则导向性以及通过行使公共权力来管理公共事务等特点，这些特点使得公共组织的财务活动明显区别于私人组织。

（二）公共组织财务的特点

公共组织财务包括财务活动的组织及其所形成的财务关系的处理，其中财务活动主要指围绕组织资金的流入、流出所进行的组织、计划、控制、协调等活动。公共组织财务具有以下主要特点：

1.财政性。公共组织的资金运营与财政资金有着千丝万缕的联系。（1）大部分公共组织（主要是政府部门和事业单位）的资金来源于财政资金。（2）由于政府部门和事业单位是公共财政的具体实施者，因此公共组织财务活动就是财政政策的具体执行和体现。（3）公共组织财务活动的结果和效率直接影响到财政目标的实现。

2.限制性。公共组织是用别人的钱给别人办事，缺乏责任约束和激励机制，为防止公共组织滥用公共资源，各国政府对公共组织的资金管理一般较为严格。与私人组织相比，公共组织在资金的筹集和使用上受到较多的限制。（1）公共组织资金的筹集、使用方向和金额应严格以部门预算为基础，并非组织自主决定。（2）公共组织（主要是政府部门）在资金管理权限上受到限制，如我国政府采购制度规定，政府部门采购大宗商品和劳务的活动要由财政部门代为进行，政府部门在资金管理权限上受到相当大的限制。

3.财务监督弱化。私人组织的财务活动一般会受到来自产品市场、资本市场、投资者、债权人、社会中介等多方面的约束和监督，与私人组织相比，公共组织由于来自所有者和市场的监督弱化，导致其财务监督弱化。（1）资金提供者监督弱化。公共组织的非营利性决定了公共组织资金的提供者不能从组织的运营中获得经济上的收益，他们既不享有经营管理权，也不享有收益分配权，这样公共组织就缺乏最终委托人的代理人，不存在“剩余索取权”的激励机制。因此，与企业投资者相比，公共组织资金提供者对组织的经营和财务活动情况关注度较低，对组织运营的监督相对弱化。（2）市场监督弱化。公共组织提供的公共产品或服务如公共安全、社会秩序等往往具有垄断性，一般不需要由具有竞争性的市场来评价其产品或服务的价值。公共产品市场的这种非竞争性，使得公共组织缺乏来自市场的竞争和监督，这也是造成公共组织资源利用效率低下的原因之一。

4.财务关系复杂。公共组织财务活动涉及面广，影响大，所体现的财务关系也比私人组织复杂。（1）利益相关者众多。公共组织在组织资金运动，提供公共产品的过程中既涉及到与财政部门及其它职能部门的关系也涉及到与供应商、金融机构及社会公众等关系，利益相关者众多。（2）既存在经济关系又存在政治关系。私人组织财务活动体现的是市场规则下的经济关系，而公共组织财务活动所体现的既是经济关系又是政治关系。公共组织的资金从根本上是来源于纳税人等社会公众，其产品也是服务于社会大众，其财务活动的背后反映的是政府的政策选择，体现着政府的意图。因此公共组织资金的流动和分配就不仅仅体现着经济关系还体现着一种政治关系。

（三）公共组织财务管理的特点

1.以预算管理为中心。在本质上，公共组织是受公众的委托利用公共资源来提供公共服务，但它缺乏利润等明确的指标来反映公共组织委托责任的履行情况。因此，公共组织财务管理的一个重要方式就是通过预算模拟市场机制来组织、指挥公共事务活动，通过预算将公共组织所承担的受托责任具体化、数量化、货币化，使之成为代理人的具体目标和委托人控制的具体标准。预算管理是公共组织管理的核心和基础，必然也是公共组织财务管理的中心。公共组织财务管理就是围绕着预算的编制、执行、检查、考核进行的，公共组织的资产管理、收入支出管理、绩效考核等都是以预算为基础展开的。

2.兼顾效率和公平。财务管理的本质是提高资金效率，实现价值增值。虽然公共组织开展业务活动的目的是执行或提供社会管理或公益职能，没有直接经济目的，但公共组织同样需要讲求效率，追求费用最低化、回报最高化以及正的净现值等目标。只有这样才能充分利用公共资源提供更好的公共服务。当然，公共组织的效率目标可能会与公共组织的其他目标产生矛盾。因此，公共组织在确定财务管理目标，进行财务决策时要兼顾效率和公平。

3.微观性。由于公共组织资金具有一定的财政性，因此人们常常将公共财政与公共财务混为一谈，用公共财政代替公共财务。虽然公共财政与财务有着密切的联系，但两者的区别还是很明显的。公共组织财务管理是为本单位开展各项业务活动服务的，侧重于公共组织单位微观的财务活动。而公共财政是为保证公共财政职能的全面履行服务的，侧重于政府的宏观财政收支等活动。

4.手段的多样性。企业财务管理主要通过经济手段实现管理目标，而公共组织实现目标的手段更加多样化，既可借助其公共权力通过法律或行政手段实施管理如预算管理、目标管理等手段，又可引入市场机制通过借助经济手段如政府采购过程中的招标，公共投资项目决策中成本效益分析等手段。

三、公共组织财务管理的目标

公共组织是以实现社会公益而不是追逐利润最大化为宗旨的非营利组织，其财务管理目标应服从于组织宗旨。财务管理的最终目的是通过价值管理保障组织资源的安全，提高资源的使用效率为实现组织目标提供物质保障，实现组织宗旨。因此，公共组织财务管理目标是在保障社会公益目标的基础上，科学合理有效地筹集、运用和分配组织的公共资源，实现公共组织效率与公平的统一。具体体现在以下三个层次：

（一）保障公共资源的安全完整

这是公共组织财务管理的初级目标。与企业相比，公共组织缺乏责任约束和激励机制，财务监督弱化，容易造成公共资源的流失和浪费。公共组织财务管理的初级目标就是保障公共资源的安全完整即通过科学编制政府公共部门的预算，统筹安排、节约使用各项资金，建立、健全政府公共部门的内部控制制度，加强资产管理，保障预算的严格执行，防止资产流失和无效投资。只有保障公共资源的安全完整才能为公共组织实现社会公益提供基本的物质保障。

（二）提高资源使用效率

这是公共组织财务管理的中级目标。公共组织财务管理就是要通过绩效管理、成本控制、资产管理等手段，帮助公共组织科学决策，合理配置使用资源，注重资源的投入产出分析，提高公共组织资源的使用效率。

（三）实现效率与公平的统一

这是公共组织财务管理的高级目标。公共组织财务管理的最终目标就是通过财务管理活动帮助公共组织科学有效地组织分配财务资源，为社会公众提供更好的公共产品和服务，实现“效率”与“公平”的统一。

四、公共组织财务管理的内容

企业财务管理围绕着资金运动而展开，主要内容包括筹集、投资、运营资金管理和利润分配。由于公共组织财务活动的特殊性，公共组织财务管理具有更为广泛的内容，不仅包括对公共资金的管理还包括对各种公共资源的管理以及公共组织绩效管理。主要内容如下：

（一）预算管理

预算是公共组织的年度财务收支计划，集中反映了公共组织资金的收支规模、业务活动范围和方向，是其财务工作的综合反映。预算管理是对公共组织进行财务监管所使用的主要手段，通过预算编制可以提高公共组织对未来事务的预见性、计划性，规范公共组织财务收支活动。预算审批特别是政府部门的公共预算审批实质是民主参与公共资源分配决策，提高公共财务透明度的一种形式，是对公共组织财务活动的一种事前控制。

1.公共组织预算与公共预算的关系。公共预算（也称政府预算）是综合反映一级政府年度收支的计划，是政策性的，反映的是政府的意图，体现的是公平。公共预算主要用于配置资源，分配收益和成本。公共组织预算是执行性的，是具体部门的年度收支计划，反映的是公共资源使用的效率。

公共组织（主要是政府部门和事业单位）预算是政府预算的基础，公共预算由各具体的政府部门预算和事业单位预算构成。公共组织预算是在公共预算的框架下编制和实施的。

2.公共组织预算管理的内容。从预算管理的流程看，公共组织预算管理主要包括：（1）预算基础信息管理。公共组织预算是在充分分析组织相关信息如人员数量、各级别人员工资福利标准、工作职能、业务量、业务物耗标准等基础上编制的，基础信息的全面、准确是预算编制科学性的重要保障。在相关信息中定员定额信息是最重要的基础信息，定员定额是确定公共部门人员编制额度和计算经费预算中有关费用额度标准的合称，是公共部门预算编制的依据和财务管理的基础，也是最主要的单位管理规范。受我国政府机构改革的影响，近年来政府机构撤销、增设、合并频繁，政府部门原有的定员定额标准已不符合实际情况，迫切需要重新制定科学合理的定员定额标准。另外，还应建立相关的统计分析和预测模型，对部门收支进行科学的预测，提高预算与实际的符合度，便于预算的执行和考核。（2）预算编制。预算编制管理的核心是预算编制、审批程序的设计和预算编制方法的选择。（3）预算执行。预算执行环节的管理主要是加强预算执行的严肃性，规范预算调整行为，加强预算执行过程中的控制。（4）预算绩效考核。将预算执行结果与业绩评价结合起来。

（二）收入与支出管理

公共组织收入一般是指公共组织为开展业务活动和完成公共任务依法获取的非偿还性资金。公共组织支出一般是指公共组织为开展业务活动和完成公共任务发生的各项资金耗费与设施。

企业的收支活动都是通过市场竞争实现的，所以，只要符合国家法律和企业战略要求其收入越多越好，并且收入与支出之间存在着明显的配比关系。公共组织的收入大多是靠公共权力强制获得，支出与收益也不存在明显的配比关系。这样，作为公共组织的管理者有可能存在道德风险，为了部门或个人利益滥用公共权力“自立规章，自收自支”各种收费、罚款、集资、摊派，损害公共利益。因此，公共组织财务管理应更加关注组织收入与支出活动，其目的是合理确定收入规模，规范收入来源，优化收入结构，正确界定公共支出范围，规范支出活动，建立合理的理财制度。

公共组织收支财务管理制度一般有：

1.内部控制制度。在公共组织内部科学设置职务和岗位，使得不相容的职务和岗位分离，形成部门和人员间相互牵制、相互监督的机制，防范公共组织在资金收支活动中的资金流失、被侵占、挪用、转移和贪污等问题的发生。

2.财务收支审批制度。建立健全公共组织财务审批制度是部门财务管理工作的关键环节，只有这样才可能保证公共组织收支规范化。

3.内部稽核制度。公共组织要建立内部监督审查制度，定期对组织资金的收支情况进行监督审查，及时发现问题，防止资金管理方面的漏洞。

（三）成本管理

由于公共组织的公共特性，长期以来我国公共组织特别是政府部门只问产出，不问投入；只算政治账，不算经济账，以致行政成本总量偏高、投入与产出明显不对等，这种情况在事业单位和一些民间非营利组织中同样存在。

虽然公共组织主要目的是为公众利益服务的，但并不是不讲成本与效益问题。自20世纪80年代以来，为摆脱财政困境与新公共管理思潮的驱动，西方各国政府已把注意力从资源分配转移到成本核算和控制。

公共组织成本管理应包括以下内容：

1.综合成本计算。寻找成本驱动因素，按驱动率分配管理费，并归集到相应的职能、规划、项目和任务中，以便在资源成本率分配管理费用，和资源用途之间、以及成本和业绩之间构建联系，从而明确各自责任。

2.活动分析和成本趋势分析。对政府项目和流程进行分析，寻找较低成本的项目和能减少执行特定任务的成本途径。

3.目标成本管理，即恰当的制定和公正地实施支出上限，合理控制业务成本。

4.将成本同绩效管理目标联系起来，实施绩效预算和业绩计量。

（四）投资管理

公共组织投资主要指由政府或其它公共组织投资形成资本的活动。公共组织投资包括政府组织投资和非营利组织投资。其中政府的投资项目往往集中在为社会公众服务，非营利的公益性项目如公共基础设施建设等，具有投资金额高，风险大，影响广等特点。非营利组织投资主要指非营利组织的对外投资。

公共组织投资活动的财务管理主要侧重于：

1.对投资项目进行的成本—效益分析和风险分析，为公共组织科学决策提供依据。政府投资项目的成本效益分析要综合考虑项目的经济效益和社会效益。

2.健全相关制度提高投资金使用效率。如采用招投标和政府集中采购制度，提高资金使用效率。

3.建立科学的核算制度，提供清晰完整的投资项目及其收益的财务信息。

（五）债务管理

公共组织债务是指以公共组织为主体所承担的需要以公共资源偿还的债务。目前，在我国比较突出的公共组织债务是高校在扩建中大量银行贷款所形成的债务。

有些学者将政府债务管理纳入到公共组织财务管理中，本文认为是不妥的。因为大部分的政府债务如债券、借款等是由政府承担的并未具体到某个行政单位，行政单位的债务主要是一些往来业务形成的且一般数量并不大。政府债务应属于财政管理的范畴，行政单位的债务管理属于公共组织财务管理的范畴。

从财务管理角度实施公共组织债务管理的主要内容有：

1.建立财务风险评估体系，合理控制负债规模，降低债务风险。公共组织为解决资金短缺或扩大业务规模，可以适度举债。但由于公共组织不以营利为目的，偿债能力有限。因此，建立财务风险评估体系，根据组织的偿债能力，合理控制负债规模，降低债务风险。

2.建立偿债准备金制度，避免债务危机。

3.建立科学的核算制度，全面系统地反映公共组织债务状况。

（六）资产管理

公共组织资产是公共组织提供公共产品和服务的基本物质保障，然而由于公共组织资产的取得和使用主要靠行政手段，随意性较大。目前我国公共组织间资产配置不合理，资产使用效率低，资产处置不规范等现象较多。

从财务管理角度实施公共组织资产管理的主要内容有：

1.编制资产预算表。公共组织在编制预算的同时应编制资产预算表，说明组织资产存量及其使用状况，新增资产的用途、预期效果等，便于预算审核部门全面了解公共组织资产状况，对资产配置做出科学决策。

2.建立健全资产登记、验收、保管、领用、维护、处置等规章制度，防止资产流失。

3.建立公共资产共享制度，提高公共资产利用效果。

4.完善资产核算和信息披露，全面反映公共组织资产信息。

（七）绩效管理

建立高效政府、强化公共组织绩效管理是各国公共管理的目标。绩效管理重视公共资金效率，将公共资金投入与办事效果的比较，促进公共组织讲究效率，是实现公共组织社会目标，建设廉洁高效公共组织的必要条件。

从公共组织财务管理角度看，主要是把绩效管理同预算管理、公共支出管理等内容结合起来。

1.建立以绩效为基础的预算制度，将绩效与预算拨款挂钩。

2.建立公共支出绩效评价制度。

3.在会计报告中增加年度绩效报告。

4.开展绩效审计，进行有效监督。

[本文系山东省教育厅立项的山东省高等学校人文社会科学研究项目“公共组织财务管理基本理论研究”（项目编号：J10WG15）的阶段研究成果]

参考文献：

1.【美】阿曼.卡恩等编.孙开等译.公共部门财政管理理论.上海:上海人民出版社，2008

2.【英】John.J.Green.公共部门财务管理.北京：经济管理出版社,2002

3.李建发.市场经济环境下事业单位的财务行为规范—兼论事业单位财务制度改革.事业财会，2004（1）(2）

4.李建发，肖华.公共财务管理与政府财务报告改革.会计研究，2004（9）

5.姜宏青.公共部门理财学科的兴起与建设.会计研究，2008(8)

6.荣莉.公共财政框架下政府公共部门的财务管理.企业经济,2005(10)

7.侯江红.公共组织财务管理.北京：高等教育出版社，2006

8.张国生.改革预算会计与构建政府会计体系.中南财经政法大学学报，2005(6)

（作者单位：青岛大学国际商学院 山东青岛 266071）

（责编:贾伟）