投资性房地产准则应用疑难及解决办法

田立强　杨赛男

摘要：随着新企业会计准则的实施，《企业会计准则第3号——投资性房地产》首次出现在我国会计准则体系中，这是我国会计准则与国际会计准则趋同的一个鲜明体现。但同时，投资性房地产会计准则应用中也暴露出一些问题，需要我们进行全面深入的分析和研究。

关键词：投资性；房地产；企业会计准则

中图分类号：F273 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2012）32-0131-02

一、投资性房地产的相关概念

房地产是土地和房屋及其权属的总称。其中，土地是指土地的使用权；房屋是指土地上的房屋等建筑物及构筑物。

随着我国社会主义市场经济的发展，企业持有房地产的目的除了可以作为自身生产经营管理活动的场所和作为存货对外销售外，还出现了将房地产出租以赚取租金或增值收益的情况，即出现了投资性房地产。投资性房地产在用途、目的等方面与企业自用的厂房等作为生产经营活动场所的房地产以及与房地产开发企业用于销售的房地产是完全不同的。

投资性房地产经营性活动的主要形式是出租建筑物、出租土地使用权。实质上属于一种资产使用权让渡，房地产租金就是资产使用权让渡所取得的使用费收入。投资性房地产经营的另一种形式是持有并准备增值后转让土地使用权，其目的是为了增值后转让，以赚取增值收益。

《企业会计准则第3号——投资性房地产》规定：投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。

二、投资性房地产准则应用疑难

1．投资性房地产公允价值计量难度大

我国目前的市场经济环境尚不完善，理论上新准则要求上市公司从活跃的房地产交易市场上取得同类或者类似房地产的市场价格及其他相关信息，以便对投资性房地产的公允价值做出科学估价。但其实施细则里并没有对企业采用公允价值给出可设定范围、计价基础、确认时间、计价依据等相关的限制条件。实际操作中投资性房地产的公允价值或直接由财会人员估定，或由资产评估机构评估，信息质量的可靠性难以保证。相对于具有客观性、确定性和可验证性的以实际交易为基础的历史成本计量，公允价值虽然在财务报表中能提供更为相关的信息，但因其计量的不确定性和变动性，难以满足会计信息可靠性的质量要求，投资性房地产公允价值的计量成为一大难题。

2．投资性房地产公允价值实际执行难度大

公允价值模式成败的关键在于市场的有效性，即为投资性房地产所确定的评估价值必须“公允”，否则相当于给一些企业变相创造利润操纵空间。评估投资性房地产的真实价值，其前提要求有二，其一是比较活跃且规范的相关交易市场，其二是客观公正的价值评估机构。目前的中国，这两个条件都不完备，因此客观地说，公允价值模式若实施，无疑将造成企业操纵利润能力的增强，同时，政府相关部门进行管制规范的成本也将加大。另外，那些投资性房地产数量较多的企业，为此将增加很多评估费用，从而加大执行阻力。

3．与自用房地产转换中账务处理的技术难度大

自用房地产转换为公允价值计量的投资性房地产的差额处理问题，按2007年新会计准则要求，当自用房地产转换为采用公允价值计量的投资性房地产时，出现公允价值小于原账面价值时，差额部分计入“当期损益”，当公允价值大于原账面价值时，差额部分计入“资本公积”。这与2000年颁布的《企业会计制度》中不对称处理方法如出一辙，仍欠合理。

三、投资性房地产准则应用疑难的解决办法

1．规范投资性房地产公允价值的确定标准

以公允价值作为会计计量的属性，首要问题就是公允价值的确定标准要科学。由于得到企业资产的公允价值难度大，所以只能以最趋近公允价值概念的、可以在市场中观察到的数据来近似地表示该投资性房地产资产的公允价值。另外，在确定资产和负债的公允价值时，还需要比照符合公允价值的交易条件，确定交易是否已经发生。按照交易是否发生区别以下两种情况：第一，符合公允价值交易条件的交易已经发生，这种情况属于确定情况下公允价值的計量。此时，公允价值就应该以实际的交易价格计量，而这时的公允价值将在交易完成之后作为历史成本反映在企业的账面上。如果没有证据表明交易是强迫的或是带有清算性质的，那么交易资产（或负债）的公允价值就是交易中的现金金额。第二，符合公允价值交易条件的交易尚未发生，这种情况下需要重新估计公允价值，需严格按照市价法、折现率调整法或期望现值法确定公允价值。

2．调整投资性房地产相关账务会计处理办法

自用房地产或存货转换为投资性房地产时（采用公允价值模式计量），投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量，其差额均计入“当期损益”（公允价值变动损益）账户，处置投资性房地产时也需对该公允价值变动损益进行账务调整。

3．完善会计监控制度

国际经验表明，资产评估是公允价值科学确认的重要途径之一，公允价值的完善离不开资产评估事业的发展。但是，当前我国的市场环境下，资产评估的流程尚不规范，资产评估队伍建设尚有待加强。要想藉此实现公允价值的科学确认，离不开会计监督。首先，应完善会计监控制度，强化对资产评估机构的监管。一方面，应该提高监管部门的监管水平，从技术上防范资产评估机构违规操作；提高监管人员的业务素质和职业道德水平，提高对资产评估机构违规操作的识别能力。另一方面，应发挥社会监督的作用，鼓励社会公众参与监督。此外，还建议成立资产评估师的监管机构，同时财政上要保证监管资金的充足到位，并确保资金的合理利用。

4．提高相关会计从业人员素质

公允价值计量模式对会计人员的要求较高。在发达国家，由于其市场经济历史较长、现代信息技术发达、会计人员素质较高，公允价值计量模式得以迅速发展。相比之下，我国会计职业队伍的业务素质和专业能力还有待进一步提高。

在当今全球经济一体化的进程中，新生事物会不断地涌现，公允价值作为一种新的计量属性的出现，也是顺应金融工具创新而产生的。要在我国推广公允价值计量属性，就必须不断加大教育投入，培养具有公允价值观念、精通会计理论与实务、职业道德素质高的会计人员。

首先，会计人员在业务素质上要跟上时代的步伐和形势的发展，不断更新观念，接受新知识。其次，要加强对公允价值计量属性的广泛宣传，使广大会计人员尽快熟知公允价值计量属性，并尽快地掌握其具体运用方法。这是公允价值得以全面使用的必备条件，同时也将降低公允价值计量成本，促进投资性房地产公允价值实施。

[责任编辑王莉]