所得税激励与企业社会责任：一个分析框架

陈立 谭欣

【摘 要】 文章首先分析了我国企业社会责任研究现状，提出现有研究中存在的主要问题。然后界定了企业社会责任是企业对现有法律和制度保护力度不够的利益相关方权益的责任，借鉴卡洛尔的“金字塔模型”，结合我国企业社会责任的实际情况，提出改进的“四层次模型”。接着根据“理性经济人”假说和外部性理论，探讨了所得税法推进企业履行社会责任的理论基础。最后根据改进的“四层次模型”，逐层分析了所得税激励对企业社会责任的作用方式。

【关键词】 企业社会责任； 研究现状； 四层次模型； 理论基础； 所得税激励

一、我国企业社会责任研究现状分析

企业社会责任研究在西方起步较早，我国从最近几年才逐渐开始深入研究。以《会计研究》发表的论文为例，以“社会责任”为关键词进行搜索，发现2003年之前只有零星的几篇，而从2003年起到2011年总共发表了23篇相关的文章。这与我国企业发展的实践有很大关系。过去很长一段时间里，我国大部分企业是由国家完全控制和统一管理的，企业与政府的界限十分模糊。随着经济体制改革的逐步推进，以“产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学”为特征的现代企业制度得以确立，企业与政府的界限逐渐清晰。另外，伴随着近几年来我国经济的快速发展，企业社会责任事件频发，比如三聚氰胺毒奶粉事件、富士康跳楼事件、紫金矿业污染事件、王石捐款门事件都引发了社会广泛关注。

通过对近几年来我国企业社会责任文献的梳理和归纳，总体上来说包括以下几个方面。第一，借鉴国外经典的利益相关者理论，明确我国企业社会责任的内涵和主要内容，构建企业社会责任的指标体系，同时将利益相关者理念融入企业财务管理和公司治理中。第二，通过企业社会责任与公司价值或者绩效的实证研究，提供关于企业履行社会责任经济后果的经验证据。第三，通过企业披露社会责任信息或社会责任报告来考察资本市场的反应，即社会责任信息含量。第四，利用企业财务会计的理念和方法构建企业社会责任会计信息系统。

在现有的企业社会责任研究中，我们发现存在三个问题。第一，由于国外特别是西方的经典理论，是在经济发展水平和法制化程度较高的基础上提出的，能否很好地解释和指导中国企业的实践存在疑问。由于我国企业社会责任还处在较低阶段，相关法律法规不健全，产品质量尚不能令消费者满意，何以奢谈高层次的社会责任。第二，现有企业社会责任与公司价值或者绩效的研究，很少揭示企业社会责任影响公司价值或绩效的传导机制。而现实中企业会担心履行社会责任影响公司的资源分配和经济绩效，很有必要打消企业在这方面的疑虑。第三，由于我国资本市场上投资者投机倾向严重，“政策市”特征明显，企业披露社会责任信息有迎合市场的嫌疑，且这些披露的信息没有经过第三方鉴证，社会责任信息含量较低。另外，由于现在还没有完整的社会责任会计报表，社会责任指标体系不统一，社会责任定量研究数据需要考虑多从经过注册会计师审计的企业财务报表或附注中获取。

基于上述问题，本文首先分析了企业社会责任的内涵，在借鉴利益相关者理论的基础上结合我国经济发展的实践重新构建了企业社会责任改进的“四层次模型”。根据“理性经济人”假说和企业社会责任外部性问题，提出政府通过财税政策来引导和促进企业履行社会责任。由于所得税法涉及大多数企业、作为直接税不易转嫁、涉及企业社会责任的很多方面、便于定量研究等特点，笔者从所得税激励视角研究财税政策对企业社会责任的影响。

二、企业社会责任的内涵和改进的“四层次模型”

企业社会责任的产生是由于政府的资源和能力的有限，不可能管理所有的公共事务和提供所有的公共产品，而企业作为社会经济中最基本的单位，有必要承担自身力所能及的责任。企业社会责任是企业对现有法律和制度保护力度不够的利益相关方权益的责任。由于我国大部分企业的所有权和控制权都高度集中，投资者的权益即投资回报能够被最大限度地得到满足。另外，由于税收的强制性，企业必须按时足额缴纳相关的税费，所以政府的权益也能够很好地得到保证。而消费者、员工、债权人、合作伙伴、生态环境、社会公众等利益相关方的基本权益没有得到很好地保护。

卡洛尔（1991）提出了企业社会责任四层次经典模型即企业社会责任“金字塔”模型，提出企业社会责任是分层次的，包括经济、法律、道德和慈善四个层次的责任。借鉴卡洛尔的经典模型，结合我国企业社会责任的实际，笔者提出了改进的“四层次模型”（如图1）。

在这个模型中，放在塔基的是企业的产品（服务）质量责任。企业的使命，第一位的是为消费者提供优质的产品和服务。这需要企业不断改进服务和研发新的产品来满足消费者日益多样化的需求。企业社会责任第二层次是利益相关者责任。这里的利益相关者是企业的员工、债权人、合作伙伴（如供应商和分销商等），他们的良性发展是企业正常运转必备的条件。企业社会责任第三层次的责任是环境保护的责任。由于我国企业发展还处于初级阶段，以盈利为主要目标，环保意识薄弱。另外，到目前为止我国还没有开征环境税，资源税还有许多是定额税，对破坏环境浪费资源行为的惩治力度不够，需要企业自觉履行环境保护的责任。企业社会责任处于塔顶的是公益慈善的责任。这个层次的社会责任要做到量力而为，首先需要将低层次的社会责任履行好。

三、所得税法推进企业履行社会责任的理论基础

根据亚当·斯密的“理性经济人”假说，市场中的主体都是利己的，其行为动机是为了谋取自身利益。企业作为理性经济人，会认为履行社会责任影响了自身经济利益最大化，需要给予企业履行社会责任一定的经济补偿。另外，根据外部性理论，某个经济主体在生产经营过程中会对其他经济主体产生一种外部影响，但是却没有为此承担相应的成本费用和获取相应的报酬，这会导致市场缺失或配置效率低下。企业社会责任如环境保护往往会产生外部性问题，企业作为“理性经济人”，需要外部主体对它的外部成本或外部收益进行补偿。

由于政府具有宏观经济调控职能，可以通过制定和运用财政税收政策和货币政策，对整个国民经济运行进行间接的、宏观的调控。在面对企业社会责任外部性问题时，政府可以通过财税政策，建立企业社会责任的外部促进机制。另外，通过本文第二部分考察企业社会责任的主要内容，可以发现企业社会责任弥补了政府民生与社会保障的不足，承担了一定的政府社会公共服务职能，政府可以通过财税政策给予企业成本或收益的补偿。所以，政府理应成为推进企业履行社会责任的主要外部力量。

政府在运用财税政策引导和促进企业履行社会责任时有许多工具和手段，笔者将着重研究所得税法在这个过程中发挥的作用。选择所得税法作为研究视角，原因主要有四个：第一，由于企业所得税的征税对象是企业所得，涉及大多数企业；第二，鉴于企业所得税法直接税的特征，不能转嫁，能最大限度地激发企业履行社会责任，来获取税收利益；第三，企业所得税法相对于其他税种，涉及企业社会责任的更多方面，比如产品研发、员工权益、环境保护、公益慈善等；第四，企业所得税在企业的财务报表中集中反映在“所得税费用”项目，相比于营业税、城建税和教育费附加等加总反映在“营业税金及附加”项目，增值税不单独列示在财务报表中，有利于进行财税政策对企业社会责任影响的定量研究。

四、所得税激励对企业社会责任的作用方式

所得税激励是指所得税法对企业生产经营、投资和融资活动产生的激励作用。所得税激励可以用企业所得税法定税率与企业实际所得税税率的差值来测度。所得税激励针对企业社会责任主要有两个作用方式：第一是税前扣除，是指企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除；第二是税收优惠，包括税率优惠、减计收入优惠、加计扣除优惠、加计摊销优惠、抵减应纳税额优惠等五个层次。

根据改进后的“四层次模型”，我们逐层考虑所得税激励对企业社会责任的作用方式。对于产品（服务）质量层次，企业提供的产品或服务的成本或费用根据实际发生额在税前扣除。而对于开发新产品、新技术、新工艺中发生的研发费用，适用加计扣除或加计摊销的税收优惠，对于国家重点扶持的高新技术企业适用税率优惠。对于利益相关者层次，企业发生的工资薪金支出、利息支出、原材料成本、分销费用等基本都是按实际发生额在税前扣除。而对于残疾职工的工资支出适用加计扣除的税收优惠。可以看出企业所得税法对于低层次的社会责任主要采用税前扣除的方式，对于在这些层次表现突出的适用税收优惠。这主要是因为税收优惠有一定的适用标准和优惠限度，鉴于低层次社会责任的基础性和重要性，采用按实际发生金额在税前扣除的方式比较符合当前我国企业的实际。

由于我国企业环境保护意识薄弱，环保节能技术水平较低，对于环境保护层次的社会责任，所得税激励在采用税前扣除的基础上，还采用了许多税收优惠的方式。比如，企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产非国家限制和禁止的产品取得的收入，适用减计收入优惠；对于从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，适用抵减应纳税额优惠。对于公益慈善层次的社会责任，《企业所得税法》第二章第九条规定，“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除”，同时对公益性捐赠有严格的定义。企业公益慈善支出适用严格的限额税前扣除的原因主要是：第一，所得税法作为宏观调控的重要工具，引导企业履行社会责任的态度是鼓励企业优先履行低层次的社会责任，量力而为地履行高层次的社会责任；第二，我国公益慈善事业是以政府为主导，市场机制尚未形成，必须严格公益慈善支出的税前扣除标准。

五、结束语

所得税激励通过税前扣除和税收优惠两种方式，引导和促进企业履行社会责任。现阶段，我国企业应该优先履行低层次的社会责任，量力而为地履行高层次的社会责任。现有的所得税激励存在的不足：第一，由于我国各地区社会经济发展不平衡，经济落后地区的地方政府倾向于税收竞争策略，所在地区企业整体税负偏低，承担社会责任带来的税收利益少于经济发达地区的企业，影响了企业履行社会责任的积极性；第二，由于我国各行业税负差异较大，税负较低的行业履行社会责任的意愿可能偏低。进一步研究的方向是，在考虑地区和行业环境因素下，对所得税激励与企业社会责任进行定量研究。

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